Аудит внешнеэкономической деятельности

Следующий этап − проверка правильности, полноты, своевременности оприходования выручки, закрытия дебиторской задолженности по ранее отгруженным партиям, своевременного и правильного определения курсовой разницы, возникающей на счетах расчетов.

Аудиторское доказательство полноты отражения выручки от экспорта товаров можно получить путем сравнения оборотов по счетам 62-1 «Расчеты с поставщиками и заказчиками за экспортированные товары» и 90-1, субсчет «Продажи на экспорт». Они должны быть равны, так как выручка в бухгалтерском учете отражается записью Дебет 62-1     Кредит 90-1.

Однако равенство оборотов не гарантирует того, что такие записи делались по всем товарным партиям, перешедшим в собственность покупателей. Поэтому необходима дополнительная процедура- сравнение номеров контрактов, по которым списывались товары с кредита счета 45, субсчет «Товары отгруженные, экспортные», и номеров контрактов, по которым отражалась выручка.

Первым шагом  аудитора при проверке дебиторской  задолженности является проверка наличия  договора, заключенного с иностранным  контрагентом. В случае отсутствия договора заключенного в письменной форме, существует риск признания необоснованным отражения в бухгалтерском учете дебиторской задолженности.

Далее следует  проверить сумму непогашенной дебиторской  задолженности, которую можно выявить  следующим образом:

1. Определить путем подсчета сумму дебиторской задолженности, возникшую в проверяемом периоде. Она складывается из оборотов по кредиту счета 45, субсчет «Товары отгруженные экспортные», что вытекает из парной бухгалтерской записи Дебет 62   Кредит 90-1      и     Дебет 90-2     Кредит 45-1      на дату перехода права собственности. Только для подсчета берутся обороты в контрактных ценах, а не по себестоимости.

2. Сравнить с  итоговой суммой оборотов по  дебету счета 52-1 (транзитный валютный  счет за этот период). Разница между двумя итогами представляет собой непогашенную дебиторскую задолженность.

Аудит налоговых  обязательств - один из наиболее значимых объектов аудиторской проверки соблюдения организацией-экспортером налогового законодательства.

Целью аудита налоговых обязательств является:

• подтверждение соответствия положений учетной политики для целей налогообложения действующему законодательству;
• определение достоверности сумм НДС, начисленных с авансов, полученных в счет предстоящих поставок товара на экспорт;
• подтверждение правильности применения налоговых вычетов по НДС;
• подтверждение правильности, своевременности и полноты отражения данных налогового учета в налоговой декларации по НДС.

Перечень положений  по учетной политике для целей  налогообложения, подлежащих проверке, следующий:

• момент определения проверяемым субъектом налоговой базы по НДС;
• порядок ведения раздельного учета реализации товаров, облагаемых различными ставками НДС;
• порядок ведения различного учета затрат на производство товаров, реализуемых на экспорт, и прочих товаров;
• порядок определения суммы НДС, подлежащей предъявлению к вычету по товарам, использованным при производстве экспортированных товаров [21, с.148].

По результатам  аудита реализации экспортной продукции  аудитор получает информацию для заполнения отдельных строк налоговых деклараций, связанных с расчетом налога на прибыль и налога на добавленную стоимость. Эта информация передается коллегам, отвечающим за достоверность счетов по налогам и обязательным платежам в бюджет и во внебюджетные фонды.

По результатам проведенных  выборок аудитор делает выводы и  формирует мнение о достоверности  финансовой отчетности предприятия, принимает  решение о виде аудиторского заключения, которое будет подготовлено для  проверяемого предприятия.

При подготовке и принятии решения о виде аудиторского заключения аудитор анализирует результаты проведенного аудита, оценивает их через аудиторские выборки, определяет уровень существенности нарушений, так как именно он является критерием перехода от одного вида аудиторского заключения к другому.

 

2.2 Особенности  аудита импортных операций

 

Импорт –  это ввоз на таможенную территорию Российской Федерации, которые остаются постоянно на этой территории без  обязательства их вывоза. Фактическое осуществление импорта фиксируется в момент пересечения товаром таможенной границы Российской Федерации. Импорт товаров представляет собой приобретение их у иностранных поставщиков (юридических или физических лиц) [18, с. 129].

Товары, приобретаемые  по импорту, в обязательном порядке проходят таможенное оформление, в процессе которого организация обязана уплатить таможенные пошлины и сборы, акцизы (по подакцизным товарам) и налог на добавленную стоимость. Базой для исчисления таможенной пошлины, акцизов и таможенных сборов является таможенная стоимость товаров, порядок определения которой регламентируется Законом Российской Федерации «О таможенном тарифе».

Основной документ, подтверждающий перемещение товаров  из-за границы на территорию Российской Федерации − грузовая таможенная декларация. Таможенные платежи уплачиваются до принятия или одновременно с принятием таможенной декларации.

Учет расчетов по импорту товаров ведется на счете 60 «Расчеты с поставщиками и  подрядчиками», причем обособленно (например, на субсчете 60-5 «Расчеты с иностранными поставщиками»).

В процессе формирования покупной стоимости импортируемых  товаров особенно важно правильно  определить дату совершения операций, связанных с приобретением товаров. Для целей бухгалтерского учета  дата совершения операции определяется следующим образом:

1. контрактная  цена товара в рублях определяется  по курсу Центрального банка  Российской Федерации на дату  перехода собственности от продавца  к покупателю (эта дата определяется  по условиям контракта);

2. расходы по таможенному оформлению товаров, включая уплачиваемые на таможне акцизы и НДС, определяется по курсу Центрального банка Российской Федерации на дату оформления грузовой таможенной декларации (ГТД).

Курсовые разницы, возникающие при осуществлении  валютных операций, учитываются на счете 91 «Прочие доходы и расходы»:                                                                         

                                                                                                     Таблица 2.12

Бухгалтерские записи отражения курсовых разниц

 

Хозяйственная операция	Документ-основание	Дебет	Кредит
Отражены курсовые разницы положительные отрицательные	Бухгалтерская справка расчет	60, 76 91	91 60, 76

 

Формирование  покупной стоимости приобретаемых по импорту МПЗ может отражаться: с применением счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей»; непосредственно на счетах 10 «Материалы», 41 «Товары». Если в соответствии с учетной политикой организация использует калькуляционный счет 15, к нему можно открыть субсчет «Формирование стоимости импортируемых материальных ценностей». Если же для этих целей используется счет 10 (41), то к нему следует открыть субсчета «Материалы в пути» («Товары в пути») и «Дополнительные расходы». Для обеспечения правильного формирования покупной стоимости приобретаемых по импорту товаров целесообразно использовать счет 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей». При этом варианте учета оприходование товаров, приобретаемых по импорту, отражается записью:

• Дебет счета 41 «Товары» (10 «Материалы») Кредит счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей».

Таможенная  стоимость товаров, приобретаемых  по импорту, пересчитывается в рубли  по курсу  Центрального банка Российской Федерации и отражается следующим образом:

• Дебет счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

В бухгалтерском  учете уплаченные организацией таможенные пошлины включаются в покупную стоимость  приобретенного товара и отражаются в учете следующей бухгалтерской записью:

• Дебет счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам»                                                                                            

 

Оплата таможенных пошлин отражается в учете:

• Дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» Кредит счета 51 «Расчетные счета».                                                                                           

В бухгалтерском  учете уплаченные таможенные сборы также включаются в стоимость импортного товара и отражаются следующим образом:

• Дебет счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

Оплата таможенных сборов отражается записью:

• Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кредит счетов 51«Расчетные счета», 52 «Валютные счета».

Операция по ввозу  товаров на таможенную территорию Российской Федерации в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации является объектом обложения налогом на добавленную стоимость. Базой для исчисления НДС является таможенная стоимость товаров, в которую также включается таможенная пошлина, а по подакцизным товарам – и сумма акциза. Начисление НДС при ввозе товаров по импорту отражается по дебету счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», причем обособленно, на отдельном субсчете «Налог на добавленную стоимость, уплаченный таможенным органам». Начисление НДС, уплачиваемого таможенным органам, отражается бухгалтерской записью:

• Дебет счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» субсчет «НДС, уплаченный таможенным органам» Кредит счета 76 Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Уплата НДС  таможенным органам отражается:

• Дебет счета 76 Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кредит счета 51«Расчетные счета».

НДС, уплаченный таможенным органам, подлежит возмещению при расчетах с бюджетом после  принятия на учет приобретенных товаров  независимо от их оплаты иностранному поставщику.

Вычет НДС, уплаченного  таможенным органам, отражается в учете:

• Дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчеты по НДС» Кредит счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» субсчет «НДС, уплаченный таможенным органам».

Для целей налогообложения  прибыли под стоимостью приобретения импортных товаров, приобретенных  для перепродажи, понимается их контрактная (договорная) цена приобретения. Для  целей налогового учета стоимость  покупных товаров, приобретенных для перепродажи, исчисляется без учета таможенных пошлин и сборов, расходов на обязательную сертификацию и т.п. Эти расходы считаются косвенными расходами и учитываются в составе расходов текущего отчетного (налогового) периода. Но при приобретении по импорту материалов или основных средств их стоимость определяется с учетом таможенных пошлин, сборов и т.д.

Основная цель аудита импортных операций − это выражение независимого мнения о достоверности учета импортных операций во всех существенных аспектах, о соответствии их нормам действующего законодательства, о надежности и эффективности системы внутреннего контроля предприятия [14, с. 250].

Аудит импортных  операций − один из наиболее важных этапов аудита бухгалтерской отчетности. Проверка деятельности в этой сфере требует особого внимания, так как зачастую кредиторская задолженность перед поставщиками по внешнеэкономическим операциям отражена в бухгалтерском учете некорректно либо раскрыта не полностью.

 К источникам информации для проведения аудита учета импортных операций относятся:

• законодательные акты и нормативно-правовые документы, регулирующие отношения импортеров с субъектами внешнеэкономической деятельности, банковскими учреждениями, государственными органами;
• таможенная документация, техническая документация (технический паспорт машин и оборудования) контракты, арбитражная документация;
• договорная и организационно-распорядительная документация;
• товаросопроводительная документация (сертификат о качестве товара), спецификация, упаковочный лист, транспортная, экспедиторская и страховая документация;
• производственно-финансовые планы, бизнес-планы;
• складская документация, счет-фактура, лицензия в случае экспорта товара (если товар является лицензионным);
• данные оперативного учета и отчетности;
• банковская документация, заявление на перевозки валюты, документы о недостаче и порче товара.