Бухгалтерская отчетность и ее состав

 В соответствии  с Федеральным законом от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (Собрание законодательства Российской Федерации, 1996, N 48, ст. 5369), а также положением по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" ПБУ 4/99, утвержденным Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 6 июля 1999 г. N 43н (по заключению Министерства юстиции Российской Федерации N 6417-ПК от 6 августа 1999 г. указанный Приказ в государственной регистрации не нуждается), бухгалтерская отчетность состоит из Бухгалтерского баланса (форма N 1), Отчета о прибылях и убытках (форма N 2), Отчета об изменениях капитала (форма N 3), Отчета о движении денежных средств (форма N 4), Приложения к бухгалтерскому балансу (форма N 5), пояснительной записки, а также аудиторского заключения, подтверждающего достоверность бухгалтерской отчетности организации, если она в соответствии с федеральными законами подлежит обязательному аудиту. В случае если организация самостоятельно приняла решение о проведении аудита бухгалтерской отчетности, аудиторское заключение, подтверждающее достоверность бухгалтерской отчетности, также может быть включено в состав бухгалтерской отчетности.

2.1. Бухгалтерский  баланс (форма №1)

2.1.1. Содержание бухгалтерского  баланса

Бухгалтерский баланс должен характеризовать финансовое положение организации по состоянию  на отчетную дату.

В бухгалтерском  балансе активы и обязательства  должны представляться с подразделением в зависимости от срока обращения (погашения) на краткосрочные и долгосрочные. Активы и обязательства представляются как краткосрочные, если срок обращения (погашения) по ним не более 12 месяцев после отчетной даты или продолжительности операционного цикла, если он превышает 12 месяцев. Все остальные активы и обязательства представляются как долгосрочные.

Раздел "Внеоборотные активы"

В первом разделе баланса отражаются показатели, характеризующие наличие и величину внеоборотных активов предприятия. Это нематериальные активы, основные средства, незавершенное строительство, доходные вложения в материальные ценности, долгосрочные финансовые вложения и отложенные налоговые активы.

В новой  форме баланса нет расшифровок  ни к одной из перечисленных строк. Но организация вправе принять решение, что существенные виды внеоборотных активов внутри каждой из названных выше статей баланса будут отражаться отдельной строкой. В этом случае к нужной статье добавляются дополнительные строки для расшифровки. Показатели, признанные несущественными, отражаются как "прочие".

По  строке 110 баланса отражаются нематериальные активы. При квалификации и учете этих активов бухгалтер должен руководствоваться Положением по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" (ПБУ 14/2000), утвержденным приказом Минфина России от 16.10.2000 N 91н.

К нематериальным активам относятся только исключительные права на объекты интеллектуальной собственности и результаты интеллектуальной деятельности. Оплата за право пользования чужим объектом интеллектуальной собственности не приводит к появлению нематериального актива на балансе. Это текущие расходы организации, которые списываются на счета затрат в течение срока действия договора о предоставлении права пользования нематериальным активом.

Следует обратить внимание на правильный бухгалтерский  учет результатов научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ (НИОКР). Расходы на их проведение могут отражаться как в соответствии с ПБУ 14/2000, так и с ПБУ 17/02.

Сложность в том, что учет нематериальных активов  и расходов на НИОКР во многом совпадает. И те и другие входят в состав внеоборотных активов, учитываются на одном и том же счете 04 "Нематериальные активы" и попадают на него со счета 08 "Вложения во внеоборотные активы". Поэтому расходы на НИОКР следует обязательно учитывать на отдельном субсчете счета 04.

Нематериальные  активы и расходы на НИОКР различаются  по методу списания. Нематериальные активы списываются путем начисления амортизации (Дебет 20 (26) Кредит 05), а расходы на НИОКР - согласно утвержденному в учетной политике способу непосредственно на счета затрат (Дебет 20 (26) Кредит 04).

По  строке 110 баланса отражаются только нематериальные активы. Причем не по первоначальной, а по остаточной стоимости (за минусом начисленной амортизации).

Сумма расходов на НИОКР, которая числится на счете 04, отражается по строке 150 "Прочие внеоборотные активы". Если расходы на НИОКР представляют собой значительную величину, они выделяются отдельной строкой.

В составе  нематериальных активов учитывается  также деловая репутация организации. Этот актив возникает при покупке предприятия, если цена приобретения превышает балансовую стоимость имущественного комплекса. Обратите внимание: данный вид актива существует только в бухгалтерском учете. Главой 25 Налогового кодекса он не предусмотрен.

Кроме того, в составе нематериальных активов  могут числиться организационные расходы, связанные с образованием предприятия. Данный вид нематериального актива образуется только тогда, когда организационные расходы являются частью вклада учредителя в уставный капитал организации. Этот момент обязательно должен быть зафиксирован в учредительных документах. В противном случае организационные расходы, понесенные учредителем на создание предприятия, не только не формируют нематериальный актив, но и не учитываются на балансе предприятия. Они являются расходами учредителя, а не образованного им предприятия.

По  строке 120 баланса показывается остаточная стоимость объектов основных средств. Здесь отражаются основные средства, числящиеся на счете 01 "Основные средства". Это объекты имущества, принадлежащие организации на праве собственности или находящиеся в организации на праве хозяйственного ведения или оперативного управления. В некоторых случаях, предусмотренных законодательством, на счете 01 учитываются основные средства, полученные организацией в аренду. Например, при аренде предприятия как имущественного комплекса, а также при получении лизингового имущества, если по договору предмет лизинга подлежит учету на балансе лизингополучателя.

В балансе  показываются все основные средства организации - находящиеся в эксплуатации, числящиеся на реконструкции и модернизации, а также законсервированные объекты.

Основные средства отражаются по строке 120 баланса по остаточной стоимости, то есть за вычетом амортизации, начисленной по кредиту счета 02 "Амортизация основных средств".

В организациях, которые получили основные средства в рамках договора доверительного управления, на счете 01 "Основные средства" учитывается имущество, полученное от учредителя доверительного управления. Оно учитывается отдельно от собственных основных средств доверительного управляющего. На то есть веская причина: имущество, принадлежащее учредителю доверительного управления, не должно отражаться в балансе доверительного управляющего. Активы и обязательства, относящиеся к договору доверительного управления, отражаются в отдельном балансе. Он составляется доверительным управляющим и представляется учредителю доверительного управления.

Организации, которые на основании пункта 15 Положения  по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" (ПБУ 6/01), проводят переоценку основных средств, должны учитывать некоторые особенности при заполнении строки 120 баланса. Переоценка проводится по состоянию на начало отчетного года. В балансе предыдущего года результаты переоценки не отражаются. Предположим, организация провела переоценку основных средств на 1 января 2004 года. При составлении годового баланса за 2003 год по строке 120 в графе "На конец отчетного периода" отражается остаточная стоимость основных средств без учета этой переоценки. Результаты переоценки приведут к изменению вступительного сальдо баланса за 2004 год. В графе "На начало отчетного года" по строке 120 баланса за 2004 год будет отражен показатель, скорректированный на величину дооценки (уценки), которая была рассчитана по итогам переоценки основных средств, проведенной по состоянию на 1 января 2004 года.

Нематериальные  активы или основные средства, приобретенные за счет целевого финансирования и целевых поступлений, не подлежат амортизации и отражаются в балансе по первоначальной стоимости. По ним начисляется износ,  суммы которого  отражаются на забалансовом  счете  010.  Суммы износа, начисленные по неамортизируемому имуществу, найдут отражение в справочном разделе баланса.

По  строке 130 баланса показываются затраты  организации на незавершенное строительство. Данный показатель формируется как сальдо по счету 08 "Вложения во внеоборотные активы". По строке 130 баланса отражается сумма капитальных затрат по объектам, по которым еще не завершено строительство, не закончен процесс их создания или приобретения. Например, затраты организации на приобретение основных средств и нематериальных активов. Здесь же отражаются расходы на строительно-монтажные работы, проводимые как подрядным, так и хозяйственным способом. В сумме остатков по счету 08 могут числиться расходы на НИОКР, не завершенные на конец отчетного года.

Кроме того, по строке 130 баланса отражается стоимость объектов недвижимости, которые на самом деле трудно назвать незавершенными. Это законченные строительством (созданием, приобретением) объекты недвижимости, находящиеся в процессе государственной регистрации. Как только организация получит документы об их госрегистрации, они сразу же будут переведены в состав объектов основных средств.

По  строке 135 "Доходные вложения в материальные ценности" отражается стоимость имущества, приобретенного организацией для передачи его другим организациям во временное владение и пользование за плату. Здесь отражается стоимость предметов лизинга, приобретенных лизингодателями для передачи имущества в финансовую аренду (лизинг). Эту строку заполняют также организации, деятельность которых связана с предоставлением имущества в прокат. Имущество, характеризуемое в качестве доходных вложений в материальные ценности, отражается в балансе по остаточной стоимости. Если доходные вложения организации в материальные ценности подразделяются на несколько видов, рекомендуем в балансе давать расшифровку к строке 135.

Обратите  внимание: организация должна дополнительно  раскрыть информацию о первоначальной стоимости и сумме начисленной амортизации по нематериальным активам, основным средствам и объектам, характеризуемым как доходные вложения в материальные ценности. Такие данные приводятся не в балансе, а в пояснениях к бухгалтерской отчетности или в пояснительной записке организации.

По  строке 140 "Долгосрочные финансовые вложения" отражаются инвестиции в дочерние и зависимые общества, в уставные капиталы других организаций, в государственные ценные бумаги, облигации и ценные бумаги других организаций. Здесь же показываются долгосрочные займы, предоставленные другим организациям.

Напомним, что долгосрочными считаются займы, предоставленные на срок более 12 месяцев. Заем, предоставленный на меньший срок, считается краткосрочным и отражается по строке 250 "Краткосрочные финансовые вложения" в разделе "Оборотные активы".

Предоставленные займы учитываются в соответствии с нормами ПБУ 19/02 "Учет финансовых вложений". Их сумма показывается в балансе с учетом процентов, причитающихся к получению по условиям договора. В этом существенное отличие правил отражения процентов по займам в бухгалтерском и налоговом учете. Бухгалтер в конце года обязательно должен начислить проценты по правилам налогового учета. Но прежде чем начислять проценты по займу в бухгалтерском учете и отражать их в балансе, нужно проверить, в какой срок предусмотрено начисление процентов по договору займа.

В новой  форме баланса в конце раздела "Внеоборотные активы" появилась строка 145 "Отложенные налоговые активы". Это вызвано требованиями ПБУ 18/02. По этой строке отражается сальдо по одноименному счету 09. Данный показатель говорит о том, есть ли у организации "налоговый задел" на будущее и какова его величина.

Величина  отложенных налоговых активов у  многих организаций будет незначительной. По количественному признаку существенности этот показатель вряд ли пройдет как существенный. Но в любом случае он является существенным по своему характеру. Поэтому отложенные налоговые активы обязательно нужно отражать в балансе отдельной строкой и ни в коем случае не "загонять" в состав прочих внеоборотных активов.

Раздел "Оборотные активы"

По  строке 210 раздела " Оборотные активы" отражается стоимость запасов (ТМЦ, затрат, расходов будущих периодов). Это единственная статья типовой формы баланса, в которой сохранены все расшифровочные строки. Но это не означает, что все эти строки будут присутствовать в балансе организации. В нем останутся только заполненные строки.

В расшифровочных строках организация показывает стоимость материально-производственных запасов. Это остатки сырья, материалов, готовой продукции, товарные запасы. Данные о материально-производственных запасах должны соответствовать сальдо по соответствующим счетам бухучета и результатам годовой инвентаризации, зафиксированным в инвентаризационных описях и актах инвентаризации.

Кроме того, в состав расшифровки показателя строки 210 входят остатки незавершенного производства (НЗП). В торговых организациях остаток НЗП отражается в виде сальдо по счету 44 "Расходы на продажу", в остальных организациях - это несписанный остаток затрат по счету 20 "Основное производство". Сумма незавершенного производства должна быть подтверждена соответствующими расчетами.