Использование прибыли и его учет

 

 2.5.Покрытие убытков

 

 Погашение убытков  прошлых лет за счет прибыли  отчетного года отражается записью:  Д-т сч. 84 К-т сч. 84. Если сумма  прибыли достаточна, чтобы покрыть  убытки прошлых лет, то сальдо  по счету 84 показывает сумму  нераспределенной прибыли, если  недостаточна - сумму непокрытых убытков.

 В случае когда  по итогам отчетного года организацией  выявлен убыток, то его списание  с бухгалтерского баланса отражается  по кредиту счета 84 "Нераспределенная  прибыль (непокрытый убыток)" в  корреспонденции со счетами:

84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" - когда на погашение убытка направляется нераспределенная прибыль прошлых лет;

82 "Резервный капитал" - когда на погашение убытка  направляются средства резервного  капитала;

80 "Уставный капитал" - если на основании решения общего собрания величина уставного капитала доводится до величины чистых активов организации;

75 "Расчеты с учредителями" - когда убыток простого товарищества  погашается за счет целевых  взносов его участников.

 

 Пример . По итогам отчетного года сумма чистого убытка ОАО "Плутон" от финансово-хозяйственной деятельности составила 2 500 000 руб., в том числе по договору о совместной деятельности - 500 000 руб.

 На основании решения  общего собрания акционеров погашение  убытка производится следующим  образом:

- 1 400 000 руб. - за счет  средств резервного капитала;

- 600 000 руб. - путем доведения  величины уставного капитала  до величины чистых активов;

- 500 000 руб. - за счет  целевых взносов акционеров.

 Отражение в бухгалтерском  учете:

 Д-т сч. 82 К-т сч. 84 - 1 400 000 руб. - на погашение убытка направлены средства резервного капитала

 Д-т сч. 80 К-т сч. 84 - 600 000 руб. - величина уставного  капитала доведена до величины  чистых активов (проводка производится  после того, как будут зарегистрированы  соответствующие изменения в учредительных документах)

 Д-т сч. 75 К-т сч. 84 - 500 000 руб. - погашен убыток по  договору простого товарищества  за счет целевых взносов акционеров.

 Кстати, общее собрание  акционеров (участников) может принять  решение не погашать убыток отчетного года, а оставить его на балансе организации.

 

 2.6.Приобретение имущества

 

 Одним из источников  финансирования капитальных вложений, направляемых на финансовое обеспечение  производственного развития организации,  являются средства нераспределенной прибыли.

 При осуществлении  капитальных вложений оборотные  средства организации постепенно  переходят в состав внеоборотных  активов. При этом при отражении  в бухгалтерском учете факта  приобретения основных средств  изменяется лишь актив бухгалтерского баланса. Сам же источник финансирования, отраженный в пассиве бухгалтерского баланса, не уменьшается.

 Таким образом,  несмотря на то что прибыль  организации, направленная на  приобретение объектов основных  средств, фактически будет израсходована,  в пассиве баланса этот факт никак не отразится.

 Несмотря на то  что ни один из нормативных  документов по бухгалтерскому  учету этого не требует, суммы  нераспределенной прибыли прошлых  лет, направленные на приобретение  нового имущества организации,  по моему мнению, желательно отразить в бухгалтерском учете внутренней корреспонденцией по субсчетам счета 84.

 Внутренние записи  по счету 84 позволят организации  получить информацию об израсходованных  суммах прибыли на приобретение  объектов основных средств.

 В целях действенного контроля за состоянием и использованием средств на финансирование капитальных вложений для аналитического учета на счете 84 целесообразно открывать два субсчета:

- "Остаток нераспределенной  прибыли прошлых лет";

- "Нераспределенная  прибыль прошлых лет, направленная на приобретение основных средств".

 По мере использования  прибыли на приобретение основных  средств и осуществление других  капитальных вложений одновременно  с корреспонденцией счетов по  дебету счета 01 "Основные средства" и кредиту счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" применяется внутренняя корреспонденция по указанным субсчетам.

 Когда после очередной  бухгалтерской записи по этим  внутренним субсчетам сальдо  субсчета "Остаток нераспределенной  прибыли прошлых лет" станет  дебетовым, можно говорить о том, что организация использует в качестве источника финансирования капитальных вложений, направляемых на обеспечение производственного развития предприятия, оборотные средства.

 Информацию о том,  какую сумму прибыли организация  использовала на капитальные вложения, многие специалисты рекомендуют отразить в пояснительной записке к балансу. Дело в том, что пользователи отчетности вправе получать дополнительные данные, которых нет в балансе, но без которых нельзя оценить реальные финансовые результаты деятельности организации. Об этом сказано в п. 24 Положения по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ 4/99) (утв. Приказом Минфина РФ от 06.07.99 N 43н).

 

2.7.Учет капитализированной прибыли

 

 Капитализированная  прибыль является частью капитала организации, важнейшим собственным источником средств предприятия.

 До последнего времени  в плане счетов были предусмотрены  отдельные синтетические счета  для учета формирования и для  учета распределения и использования  прибыли. Кроме того, имели место две самостоятельные системы учета распределения прибыли в зависимости от периода определения рассматриваемых показателей. В соответствии с этим показатели распределения прибыли находили свое отражение как в учете отчетного периода, так и в последующих отчетных периодах. Распределение прибыли текущего года находило отражение на отдельном счете "Использование прибыли", а направление прибыли на какие-то цели в последующих отчетных периодах отражалось по дебету счета "Нераспределенная прибыль".

 Действующая методика  учета нераспределенной прибыли  позволяет использовать только  второй методический прием распределения  прибыли из двух рассмотренных  ранее.

 Учет нераспределенной  прибыли (непокрытого убытка) тесно  связан с учетом собственного капитала. Собственный капитал принято разделять на две категории: инвестированный капитал и нераспределенная прибыль. При этом в состав инвестированного капитала включают часть капитализированной нераспределенной прибыли (реинвестированная прибыль).

 Структуру собственного капитала можно представить различными путями в зависимости от того, как трактуется нормативными регулирующими документами экономическая природа самого капитала.

 При этом нельзя  не отметить, что в отечественной  экономической литературе последних лет принципам учета нераспределенной прибыли уделяется недостаточно внимания. Такое положение связано в первую очередь с тем, что нераспределенная прибыль является составной частью капитала организации, понятие и место которого в законодательном и нормативном регулировании бухгалтерского учета в настоящее время отсутствует[12].

 Структура собственного  капитала, подлежащего учету, определяется  структурой седьмого раздела  "Капитал" действующего Плана  счетов бухгалтерского учета  и Инструкцией по ее применению. В соответствии с ним в составе капитала организация учитывает нераспределенную прибыль, уставный капитал, акции, выкупленные у акционеров, добавочный капитал, резервный капитал и целевое финансирование.

 Вопросы формирования  нераспределенной прибыли в составе собственного капитала организации нельзя ограничивать только рамками включения в него чистой прибыли отчетного периода. Само наличие прибыли предполагает ее распределение по различным направлениям. В свою очередь, наличие непокрытого убытка порождает правила его покрытия.

 Рассмотрим ту часть  прибыли, которая капитализируется, т.е. направляется на создание  резервов в соответствии с  действующим законодательством,  а также на расширение хозяйственной  деятельности организации. Кроме  того, хозяйственная деятельность организации может сопровождаться чистым убытком. Порядок покрытия таких убытков также является объектом учета.

 В настоящее время  в учете и отчетности понятия  "нераспределенная прибыль"  и "чистая прибыль" отождествляются.  Однако, на взгляд автора, это разные категории. Чистая прибыль больше нераспределенной на сумму объявленных дивидендов, подлежащих выплате собственникам по итогам финансово-хозяйственной деятельности за истекший год. Чистая прибыль - это категория, присущая только данному отчетному периоду и представляющая собой превышение доходов организации в текущем отчетном периоде (году) над ее расходами. В свою очередь, нераспределенная прибыль - это категория, неразрывно взаимосвязанная с собственными источниками - капиталом организации. Она представляет собой средства, инвестированные в деятельность организации, т.е. прибыль, оставшуюся в распоряжении организации с начала ее деятельности за минусом выплат собственникам, образования резервного капитала и осуществления других выплат за счет чистой прибыли в соответствии с законодательством.

 В большинстве коммерческих  организаций приоритетным направлением  использования прибыли является  ее распределение между собственниками  пропорционально их вкладам в  уставный капитал в виде доходов (дивидендов), поскольку самой целью создания таких организаций является получение прибыли. При этом такие доходы представляют собой изъятие капитала организации. В отличие от этого остаток чистой прибыли в виде нераспределенной (капитализированной) прибыли, с одной стороны, представляет собой капитал организации, с другой стороны, означает рост совокупной собственности (доходов собственников).

 Направления и пропорции  распределения прибыли определяет  собрание собственников. Однако  есть определенные ограничения на принимаемые ими решения. Так, распределение прибыли невозможно в случае, если величина чистых активов акционерного общества меньше уставного капитала. Имеет место законодательное ограничение и на величину использования прибыли, направляемую на создание (увеличение) резервного капитала.

 Кроме того, в условиях  действующего законодательства  нераспределенная прибыль является  регулятором стоимости основных  средств, поскольку при проведении  ежегодной переоценки основных  средств их уценка относится  на уменьшение нераспределенной прибыли (тогда как дооценка относится на увеличение добавочного капитала). На взгляд автора, это искажает величину нераспределенной прибыли и не отражает ее экономической сущности. Такое сокращение стоимости активов должно вызывать либо сокращение прибыли отчетного года, либо относиться на уменьшение добавочного капитала. Учитывая длительный характер использования внеоборотных активов и тот факт, что основные средства составляют основу производственной мощности организации, предпочтительнее выглядит второй вариант. Добавочный капитал, по мнению автора, может иметь как кредитовое, так и дебетовое сальдо. Последнее означает сокращение капитала организации. Поэтому причины такой ситуации необходимо выяснять и анализировать[27,16-18].

 Реинвестирование полученной в отчетном году прибыли в хозяйственную деятельность организации так же, как и начисление дивидендов, означает рост доходов собственников. При этом капитализация доходов предполагает возможность их приращения в дальнейшем, основанную на положительной рентабельности собственного капитала данной организации. В настоящее время методика отражения в бухгалтерском учете такого направления использования прибыли отсутствует. Это, с одной стороны, объясняется возможностью для собственников последующего изъятия (в том числе в виде дивидендов) оставшейся нераспределенной прибыли. Кроме того, этому препятствует двойственная природа бухгалтерского учета средств организации, когда каждый рубль средств одновременно существует как элемент активов (вид средств) и как элемент пассивов (источников средств). Направление нераспределенной прибыли на расширение и развитие производственной базы представляет собой капитализацию прибыли и увеличение активов организации. При этом величина собственного капитала организации остается отраженной в учете в прежней сумме.

 Для того чтобы  в системе Плана счетов отражать  капитализацию части прибыли,  до недавнего времени были  обязательными к использованию  обособленные субсчета счета  "Нераспределенная прибыль", в  частности "Фонд накопления", "Фонд потребления", "Нераспределенная прибыль прошлых лет", "Нераспределенная прибыль отчетного года" и т.д. Направление части прибыли на развитие производства в рамках такой системы отражалось внутренними записями по субсчетам счета "Нераспределенная прибыль".

 На взгляд автора, капитализированная прибыль может  рассматриваться как часть добавочного  капитала и отражаться на соответствующем  его субсчете.

 Добавочный капитал  в настоящее время учитывается  в разрезе следующих составных  частей: прирост стоимости внеоборотных активов, выявленный по результатам их переоценки; сумма разницы между продажной и номинальной стоимостью акций, вырученной в процессе формирования уставного капитала акционерного общества за счет продажи акций по цене, превышающей номинальную стоимость; курсовые разницы, связанные с формированием уставного капитала.

 При рассмотрении  этих составных частей добавочного  капитала выявляются определенные  противоречия.

 Так, частью добавочного  капитала считается только прирост стоимости имущества по результатам его переоценки, тогда как в ходе переоценки возможна уценка, относимая согласно действующему законодательству на уменьшение нераспределенной прибыли организации. При этом курсовые разницы, связанные с формированием уставного капитала, имеют только один способ отражения - отнесение на добавочный капитал. Положительные курсовые разницы приведут к его увеличению, а отрицательные - к уменьшению.