Консолидированная финансовая отчетность

Можно сделать вывод: чем выше потребность инвестиционных институтов в получении отчетности – своевременной, полной, достоверной, унифицированной, тем более развитой и совершенной становится система учета и отчетности, в том числе и консолидированной. Поэтому вид финансирования бизнеса всегда играл и продолжает играть большую роль в развитии бухгалтерского учета и отчетности. Например, несмотря на то что в Германии был хорошо развит крупный частный бизнес, развитие консолидированной финансовой отчетности не прошло столь же стремительно, как в США и Англии, так как бизнес чаще финансировался деньгами банков. Банкам не так важно было знать, сколько в целом зарабатывает холдинг; главное, чтобы у этого холдинга были ценные активы, которые могут являться гарантом возврата кредита. Это же объясняет запоздалое развитие института консолидированной отчетности в Японии.

В табл. 2 обобщены причины  возникновения консолидированной  финансовой отчетности.

Таблица 2

Влияние наличия крупного частного бизнеса и финансового  рынка на развитие консолидированной отчетности.

Страна	Распространенность крупного частного бизнеса.	Наличие высокоразвитого  финансового рынка.
США	Высокая	Да
Великобритания	Высокая	Да
Голландия	Высокая	Да
Германия	Высокая	Нет. Преобладал кредитный  рынок
Франция	Низкая	Нет. Преобладал кредитный рынок
Япония	Высокая	Нет. Преобладал кредитный  рынок

 

Таким образом, наличие  именно двух факторов: крупного частного бизнеса и развитого финансового  рынка – явилось основополагающим моментом для появления института  консолидированной отчетности (см. также табл. 1).

Стоит отметить, что появление  вычислительной техники, компьютеров, а затем автоматических систем управления компаниями и бухгалтерского учета  в определенной мере положительно повлияло на увеличение размеров бизнеса. Если первый американский холдинг U.S. Steel состоял из 6 компаний, то сейчас, например, немецкая группа Bosch состоит более чем из 300 дочерних компаний и зарубежных филиалов, а группа компаний Henkel – более чем из 350.

Во второй половине XX в. бизнес сильно изменился и значительно прибавил в своих размерах, скорости и оперативности благодаря появлению персональных компьютеров и компьютерных программ. Появившиеся компьютерные системы планирования предприятия (ERP) позволили не только эффективнее и грамотнее управлять компаниями, но и быстрее и качественнее составлять финансовую отчетность.

1.2 Сущность и основные понятия консолидированной отчетности.

 

Когда мы используем термин «отчетность», то рассматриваем финансовую отчетность организации, не углубляясь в ее организационно-экономические структуры. Современные крупные организации могут объединять несколько предприятий с различной системой участия. Под одним наименованием находится не одно предприятие, а целая группа связанных предприятий. Организации, имеющие в своей структуре дочерние предприятия, составляют консолидированную отчетность, получившую в нашей стране название сводной отчетности.

На самом деле понятия  «сводная отчетность» и «консолидированная отчетность» не являются идентичными. Специалисты, занимающиеся вопросами консолидированной отчетности, считают, что использование этих двух понятий в качестве синонимов некорректно, потому что эти формы отчетности различаются не только по назначению, технике составления, кругу пользователей, но и концептуально. Сводная отчетность составляется в

рамках одного собственника или для статистического обобщения данных, а консолидированная - несколькими собственниками по совместно контролируемому имуществу. В приказе № 112 Минфина России от 30 декабря 1996 г. «О методических рекомендациях по составлению и представлению сводной бухгалтерской отчетности» дана развернутая характеристика общих положений сводной (консолидированной) отчетности, порядок ее составления и представления, правила объединения показателей бухгалтерской отчетности головной организации и дочерних обществ, правила включения данных о зависимых обществах в сводную  бухгалтерскую отчетность, а также разработаны правила составления пояснений к сводному бухгалтерскому балансу и сводному отчету о прибылях и убытках.

В частности, в приказе  № 112 сводная отчетность характеризуется как «система показателей, отражающих финансовое положение на отчетную дату и финансовые результаты за отчетный период группы взаимосвязанных организаций».

При составлении консолидированной отчетности ставится цель: элиминировать (исключить) влияние вышеперечисленных факторов (искажающих данные отчетности) на показатели деятельности группы в целом. Достижению этой цели способствует реализация целого комплекса мер. Следует отметить, что в странах с развитой и высокоинтегрированной экономикой, где давно существуют корпоративные группы, этим вопросам уделяется пристальное внимание.

Впервые в мировой  практике применили консолидацию и  опубликовали консолидированный отчет американские компании в самом начале XX века. Это было вызвано большими масштабами концентрации и централизации капитала, появлением холдингов, концернов. Первой компанией, опубликовавшей консолидированную отчетность, стала «United States Steel Company».

Позже консолидированная  отчетность стала составляться и в европейских странах. Это произошло в конце 40-х годов 20-го столетия. В законодательстве Великобритании первое упоминание о консолидированной отчетности относится к 1947 г., в Западной Германии – к 1965 г., а во Франции – к 1986 г. Однако первые публикации по данному вопросу появились в Великобритании еще в 20-х годах. Лондонская фондовая биржа стала требовать представления консолидированной отчетности в 1939 г.

Лишь 22 французские компании опубликовали консолидированный баланс в 1967 г., но только в 1986 г. требования к такой  публикации стали во Франции обязательными. В Германии консолидирование отчетности является обязательным лишь с 1990 г. при наличии следующих условий: 

1)  большинства голосов; 

2)   персонального  влияния, обеспечивающего контроль;

3)   контроля по  контракту; 

4)  контроля на основании учредительных документов – акцент делается на фактическом контроле.

В меньшей степени  консолидированная отчетность распространена в других европейских странах (Испании, Италии, Греции). Теория и практика составления консолидированной отчетности в разных странах существенно различаются по следующим основным моментам:

1)  неодинаковая степень распространения консолидированной финансовой отчетности;

2)  различные подходы к пониманию категории «группа

компаний» с точки  зрения консолидации;

3)   неодинаковые  объемы информации, публикуемой компаниями;

4)   разные методы  консолидации.

Общая идея консолидации очень простая по своей сути. Имеется  группа предприятий, взаимосвязанных в экономическом и финансовом плане, но являющихся самостоятельными юридическими лицами. Необходимо составить консолидированную отчетность, позволяющую получить представление о финансовом состоянии и результатах деятельности группы в целом. При этом каждое юридически самостоятельное предприятие, входящее в состав корпоративной группы, обязано вести собственный бухгалтерский учет и оформлять его результаты в виде собственной финансовой отчетности. При анализе деятельности групп их частные балансы не дают комплексного представления об общих результатах деятельности, так как они являются ограниченными и утрачивают свои аналитические возможности. Возникает необходимость в принципиально иной информации, которая формируется в результате составления консолидированной бухгалтерской отчетности. Ее задачей является отражение фактической картины имущественного, финансового положения и результатов хозяйственной деятельности группы юридически самостоятельных предприятий, которые рассматриваются как одна экономическая общность.

Таким образом, консолидированная бухгалтерская отчетность представляет собой объединение при помощи специальных учетных процедур (а не простого суммирования) отчетности двух и более предприятий, находящихся в определенных юридических и финансово-хозяйственных взаимоотношениях, когда одно или несколько юридически самостоятельных предприятий находятся под контролем лишь одного общества  – так называемого материнского (родительского) общества, стоящего над всеми прочими членами группы.

Консолидированные отчеты показывают, какими были бы отчеты организации, если бы она закрыла все дочерние предприятия и осуществляла непосредственное управление их деятельностью в рамках одного юридического лица. Вопросы порядка составления, структуры и назначения консолидированной отчетности отражаются в нескольких Международных стандартах финансовой отчетности (IAS).

Составление консолидированной  отчетности группы компаний регулируется следующими Стандартами:

IAS 27 «Консолидированная и отдельная финансовая отчетность»;

IAS 28 «Инвестиции в ассоциированные компании»;

IAS 31 «Инвестиции в совместные предприятия»;

IAS 38 «Нематериальные активы»;

IAS 39 «Финансовые инструменты - признание и оценка»;

IFRS 3 «Объединение бизнеса»;

IFRS 5 «Необоротные активы, предназначенные для продажи, и прекращенные операции».

В Международных стандартах финансовой отчетности приведены и все основные определения разных понятий, так или иначе связанных с консолидированной отчетностью.

Консолидация  – обобщение  коммерческих и финансовых результатов группы предприятий, рассматриваемых в качестве единой хозяйственной единицы.

Группа (корпорация) – объединение предприятий (компаний), не являющееся юридическим лицом и состоящее из холдинговой (головной) компании и всех ее дочерних предприятий, которые, в свою очередь, являются юридическими лицами.

Материнская компания (холдинговая компания, основное общество)  – держатель контрольного пакета акций дочерних или других предприятий; контролирует деятельность одной или нескольких дочерних компаний, обязана составлять сводную (консолидированную) финансовую отчетность.

Контрольный пакет акций (более 50% обыкновенных акций по номинальной стоимости с правом голоса) обеспечивает решение вопросов распределения доходов, назначения всех, или большинства членов правления, или совета директоров контролируемого предприятия. Материнское предприятие вместе с дочерними и другими предприятиями образует группу и имеет право и возможность извлекать экономические выгоды из дочерних предприятий. Концепция материнского предприятия основана на наличии правового контроля.

Дочерняя компания  (общество) признается таковой, если другая компания, называемая материнской, в результате преобладающего участия в ее уставном капитале, либо в соответствии с договором между ними, либо иным способом осуществляет существующий контроль ее деятельности, имеет возможность определять решения, принимаемые такой компанией. Доля меньшинства (доля миноритарных акционеров), владеющего менее чем 50% акций – часть чистых результатов деятельности и чистых активов дочернего предприятия, приходящаяся на долю, которой материнское предприятие не владеет прямо или косвенно через дочерние предприятия. В консолидированном отчете о прибылях и убытках доля меньшинства в прибыли консолидированной группы компаний отражается отдельно.

Консолидированная финансовая отчетность составляется материнской  компанией по всей совокупности контролируемых компаний (предприятий) и отражает имущественное финансовое положение и результаты хозяйственной деятельности всех компаний, входящих в сферу консолидации, как единого экономического целого. Консолидированная финансовая отчетность необходима всем, имеющим интересы или предполагающим их иметь в данной группе компаний: инвесторам, кредиторам, поставщикам и заказчикам, персоналу и профсоюзам, банкам и

иным финансовым организациям, правительственным органам и  местным властям.

Группа (сфера) консолидации – материнская компания со всеми  ее дочерними компаниями; совокупность компаний, по которым следует составлять сводную финансовую отчетность.

Консолидированный баланс – сводный отчетный баланс всех компаний, входящих в данную сферу консолидации; составная часть консолидированной финансовой отчетности. Имущество, обязательства и капитал дочерней компании включаются в консолидированный баланс начиная с даты фактического перехода контроля над приобретенной дочерней компанией к покупателю, когда он получает возможность управлять финансовой и оперативной политикой приобретенной дочерней

компании.

Консолидированный отчет о прибылях и убытках включает результаты финансово-хозяйственной деятельности всех компаний, входящих в данную сферу консолидации. Это обязательный элемент консолидированной финансовой отчетности.

Сводная финансовая отчетность – финансовая отчетность группы, представленной как единая хозяйственная организация.

В российском законодательстве также отражаются вопросы, связанные  с определением тех или иных понятий  и терминов консолидированной отчетности.

В соответствии со ст. 105 ГК РФ дочерним признается хозяйственное общество, если другое (основное) хозяйственное общество или товарищество в силу преобладающего участия в его уставном капитале, либо в соответствии с заключенным между ними договором, либо иным образом имеет возможность определять решения, принимаемые таким обществом. Дочернее общество не отвечает по долгам основного общества (товарищества). Основное общество (товарищество), которое имеет право давать дочернему обществу обязательные для него указания, отвечает солидарно с дочерним обществом по сделкам, заключенным последним во исполнение таких указаний. В случае несостоятельности дочернего общества по вине основного общества (товарищества) последнее несет субсидиарную ответственность по его долгам.