Назначение и содержание учётной политики для ведения бухгалтерского учёта в целях налогообложения

Если  для целей бухгалтерского учета  существует отдельное ПБУ, посвященное  именно вопросам составления и применения учетной политики, то для целей  налогообложения такого закона нет. Минимальный набор требований, которые необходимо соблюдать при составлении учетной политики, приведен только в главах 21 "НДС" и 25 "Налог на прибыль" НК РФ, в частности, в п. 12 ст. 167 НК РФ и ст. 313 НК РФ, причем приведенные нормы содержат различные указания по поводу срока действия учетной политики.

Так, в  ст. 313 НК РФ говорится о том, что  система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета, то есть применяется последовательно от одного налогового периода к другому. То есть по аналогии с бухгалтерской учетной политикой учетную политику для целей налогообложения прибыли организация должна применять в течение всего периода своего существования, а именно каждый год составлять новую учетную политику или продлевать старую не требуется.

В другой статье (п. 12 ст. 167) указывает на то, что: «учетная политика для целей налогообложения  применяется с 1 января года, следующего за годом утверждения ее соответствующим  приказом, распоряжением руководителя организации». Из данного предложения  можно сделать вывод, что учетную  политику для исчисления НДС организация  может составлять и ежегодно. Вместе с тем данная норма не обязывает  налогоплательщика поступать именно таким способом, а допускает лишь возможность ежегодного составления  новой учетной политики.

При формировании элементов учетной политики для  целей налогообложения организация  выбирает один способ из нескольких допустимых законодательством. При этом по каждому  пункту учетной политики рекомендуется  делать ссылку на конкретную статью НК или других актов налогового законодательства, позволяющую использовать соответствующий  метод или норму.

Кроме того, организация вправе отразить в учетной  политике для целей налогообложения  вопросы, по которым в налоговом  законодательстве существуют противоречия либо решения которых нет на законодательном  уровне. Это связано с тем, что  учетная политика для целей налогообложения, оформленная в установленном  порядке, может служить веским аргументом при защите интересов организации  перед налоговыми органами и в  арбитражном суде. Например, в п. 1 ст. 269 НК РФ при описании особенностей отнесения процентов по полученным заемным средствам к расходам дается определение долговых обязательств, выданных на сопоставимых условиях. Под  этим понятием подразумеваются долговые обязательства, выданные в той же валюте на те же сроки под аналогичные по качеству обеспечения и попадающие в ту же группу кредитного риска. Детализации «аналогичных по качеству обеспечений» не дается. Поэтому, организации вправе в учетной политике для целей налогообложения отразить свое понимание этого термина, пользуясь положением п. 7 ст. 3 НК РФ. В соответствии с ним все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика.

В случае, когда по определенным вопросам нормативно не установлены способы ведения  налогового учета, то при формировании учетной политики организацией разрабатывается  соответствующий способ или форма (регистра) налогового учета в отношении  исчисления конкретного налога или  сбора, исходя из действующих положений  законодательства.

Кроме того, фиксируются особенности определения  налоговой базы и ведения раздельного  учета объектов налогообложения  по разным видам деятельности предприятия.

При разработке учетной политики в  целях налогообложения необходимо учитывать возможные трудности, связанные с постановкой и  ведением налогового учета, зависят  от ряда характеристик, например, таких, как:

- организационно-правовая форма;

- виды и объемы деятельности;

- отраслевая специфика;

- штат и квалификация сотрудников  финансово-бухгалтерской службы;

- организация синтетического и  аналитического учета;

- обеспечение учетного процесса  средствами автоматизации.

При разработке соответствующей учетной  политики необходимо одновременное  достижение двух целей: постановка оптимальной  системы налогового учета и закрепление  в учетной политике таких элементов, которые бы не противоречили законодательству и максимально соответствовали специфике деятельности организации. 

 

При формировании учетной политики организации по конкретному вопросу  организации и ведения бухгалтерского учета осуществляется выбор одного способа из нескольких, допускаемых  законодательством РФ и (или) нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету. Если по конкретному вопросу  в нормативных правовых актах  не установлены способы ведения  бухгалтерского учета, то при формировании учетной политики осуществляется разработка организацией соответствующего способа, исходя из настоящего и иных положений по бухгалтерскому учету, а также Международных стандартов финансовой отчетности. При этом иные положения по бухгалтерскому учету применяются для разработки соответствующего способа в части аналогичных или связанных фактов хозяйственной деятельности, определений, условий признания и порядка оценки активов, обязательств, доходов и расходов.

Принятая  организацией учетная политика подлежит оформлению соответствующей организационно-распорядительной документацией (приказами, распоряжениями и т.п.) организации.

Способы ведения бухгалтерского учета, избранные  организацией при формировании учетной  политики, применяются с первого  января года, следующего за годом утверждения  соответствующего организационно-распорядительного  документа. При этом они применяются  всеми филиалами, представительствами  и иными подразделениями организации (включая выделенные на отдельный  баланс), независимо от их места нахождения.

Вновь созданная  организация, организация, возникшая  в результате реорганизации, оформляет  избранную учетную политику в  соответствии с ПБУ 1/2008 не позднее 90 дней со дня государственной регистрации юридического лица. Принятая вновь созданной организацией учетная политика считается применяемой со дня государственной регистрации юридического лица.

При составлении  учетной политики бухгалтер, по возможности, должен выбирать те варианты учета, которые  более выгодны его организации. В то же время нужно стремиться к тому, чтобы самостоятельно разработанные  методы учета не создавали неоправданной  нагрузки на бухгалтерию, а, напротив, позволяли снизить трудоемкость отдельных учетных процедур. Поэтому  учетная политика должна быть направлена также и на сближение порядка  бухгалтерского и налогового учета.

 

1.3 Порядок утверждения и применения  учетной политики

 

Согласно  ПБУ 1/2008 учетная политика для целей  бухгалтерского учета применяется  с первого января года, следующего за годом утверждения соответствующего организационно-распорядительного  документа (приказа, распоряжения). Способы  ведения бухгалтерского учета применяются  всеми филиалами, представительствами  и иными подразделениями организации (включая выделенные на отдельный  баланс), независимо от их места нахождения.

Избранная учетная политика для целей бухгалтерского учета, принятая вновь созданной  организацией, которая возникла в  результате реорганизации, оформляется  в соответствии с ПБУ 1/2008 не позднее 90 дней со дня государственной регистрации юридического лица. Принятая вновь созданной организацией учетная политика считается применяемой со дня государственной регистрации юридического лица.

Порядок утверждения и применения учетной  политики для целей налогообложения  по НДС описан в ст. 167 главы 21 «Налог на добавленную стоимость» НК РФ. По другим налогам такой порядок  не установлен, но в соответствии с  главой 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ, которая вступила в силу с 1 января 2002 г., ряд вопросов, касающихся исчисления налога на прибыль, должен быть отражен в учетной политике организации для целей налогообложения.

В соответствии с п. 12 ст. 167 НК РФ принятая организацией учетная политика для целей налогообложения  НДС утверждается соответствующими приказами, распоряжениями руководителя организации и применяется с 1 января года, следующего за годом ее утверждения руководителем организации.

Учетная политика для целей налогообложения, принятая вновь созданной организацией, утверждается не позднее окончания  первого налогового периода по НДС (календарный месяц, а для организаций  с ежемесячными в течение квартала суммами выручки (без учета налога и налога с продаж) от реализации не более одного миллиона рублей -- квартал) и считается применяемой со дня создания организации.

Обе учетные  политики - бухгалтерскую и налоговую  можно утвердить одним приказом руководителя организации, четко разделив их внутри приказа (например в отдельных разделах).

Тем не менее, учитывая достаточный объем и, несомненно, самостоятельное значение лучше  оформлять отдельный приказ об учетной  политике организации для целей  налогообложения.

 

 

1.4 Основные элементы учетной  политики и ее структура

 

При составлении  учетной политики в целях налогообложения  в нее должны входить ряд основных элементов . К ним относятся:

1. Организация  налогового учета;

2. Формы  первичной учетной документации  и внутренней отчетности. Правила  документооборота;

3. Система  внутрипроизводственного налогового  учета, контроля и отчетности;

4. Формы  налогового учета;

5. Основные  средства;

6. Расходы  на ремонт основных средств;

7. Нематериальные  активы;

8. Товарно-материальные  ценности;

9. Ценные  бумаги;

10. Признание  расходов;

11. Расходы,  связанные с производством и  реализацией;

12. Порядок  оценки остатков НЗП, остатков  ГП, товаров отгруженных;

13. Резервы;

14. Признание  доходов;

15. Порядок  уплаты налога на прибыль;

16. Порядок  исчисления и уплаты налогов  по обособленным подразделениям;

17. Порядок  учета убытка;

18. Постоянные  налоговые обязательства, постоянный  налоговый актив, отложенный налоговый  актив, отложенное налоговое обязательство,  временные разницы (вычитаемые  и уменьшаемые).

Вопрос  о структуре учетной политики для целей налогообложения организация  решает самостоятельно. Обычно этот документ состоит из трех разделов:

• Общие положения;
• Методический раздел;
• Организационно-технический раздел.

В организационном разделе организация освещает все организационно-технические аспекты ведения налогового учета. В частности, здесь указывается, силами какого подразделения осуществляется ведение налогового учета, прописываются порядок документооборота и правила обмена информацией при наличии обособленных подразделений и т.д. Здесь же закрепляется состав налоговых регистров, используемых организацией.

Самостоятельно  разработанные формы налоговых  регистров следует привести в  виде отдельного приложения к налоговой  политике.

В налоговой  политике необходимо указать ответственных  за ведение указанных налоговых  регистров, а также закрепить  порядок исправления ошибок.

Кроме того, в организационно-техническом разделе  организации нужно закрепить  порядок документооборота, используемый для заполнения налоговых регистров.

Методологический  раздел налоговой политики является основным разделом, в котором, собственно, и закрепляется порядок формирования налоговой базы, который организация будет использовать в течение года.

Элементами  налоговой политики должны стать  все те моменты, в части которых  глава 25 НК РФ либо предоставляет налогоплательщику  право выбора, либо обязывает его  принять самостоятельное решение  по тем или иным вопросам.

Здесь же нужно прописать все те моменты, в отношении которых налоговое  законодательство вообще не дает никаких  методических рекомендаций.

Самостоятельно  разработанные методики распределения  доходов (расходов) или иных показателей  лучше оформить в виде отельного  расчета и привести в качестве приложения к налоговой политике.

Рекомендуемая структура учетной политики для  целей бухгалтерского, налогового и  управленческого учета представлена в таблице 1.4.1 [16].

Рекомендуемая структура учетной политики включает три раздела, в которых обозначены составляющие их элементов. Оригинальность и практическая новизна данного  подхода заключается в том, что  он определяет ключевые структурные  элементы учетной политики, которые  могут дополняться и конкретизироваться в соответствии с потребностями  экономических субъектов.

 

1.5 Изменение учетной  политики

 

Изменить  учетную политику организация может, согласно ПБУ 1/2008 в следующих случаях:

• если внесены изменения в законодательство РФ или нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету;
• если организация разработала новые способы ведения бухгалтерского учета;
• в случае существенного изменения условий хозяйствования, к которым относится реорганизация, изменение видов деятельности и т.п.

Изменение учетной политики производится с  начала отчетного года, если иное не обуславливается причиной такого изменения.

Последствия изменения учетной политики, которые  оказывают или способны оказать существенное влияние на финансовое положение организации, финансовые результаты ее деятельности и (или) движение денежных средств, оцениваются в денежном выражении. Оценка в денежном выражении последствий изменений учетной политики производится на основании выверенных организацией данных на дату, с которой применяется измененный способ ведения бухгалтерского учета.