Нормативный метод учета затрат

Такой подход позволяет вычленять  отклонения от плана и эффект от отклонений на финансовые результаты деятельности предприятия в разрезе  отдельных хозяйственных операций. Различные виды отклонений от плановых показателей, в зависимости от времени совершения хозяйственной операции и стадии финансового цикла, к которому они относятся, оказывают различный эффект на деятельность предприятия. Так, отклонения по бюджету закупок, в зависимости от того, какая часть закупленных в данном периоде сырья и материалов осталась на складе или была списана в производство, одновременно влияют на:

• увеличение балансовой стоимости материальных ресурсов (счет 10);
• увеличение фактического бюджета производственных затрат по сравнению с планом (счет 20);
• повышение себестоимости выпуска (счет 43);
• увеличение себестоимости реализации (счет 90).

Качественный анализ затрат и их эффекта на конечные финансовые результаты возможен только при наличии  нормативного учета как неотъемлемого  элемента ведения бухгалтерского учета  в течение бюджетного периода.

Смысл системы «стандарт-кост»  заключается в том, что в учет вносится то, что должно произойти, а не то, что произошло, учитывается  не сущее, а должное, и обособленно  отражаются возникшие отклонения. Основная задача, которую ставит перед собой  данная система, – учет потерь и  отклонений в прибыли предприятия. В ее основе лежит четкое, твердое  установление норм затрат материалов, энергии, рабочего времени, труда, зарплаты и всех других расходов, связанных  с изготовлением какой-либо продукции  или полуфабрикатов. Причем установленные  нормы нельзя перевыполнить. Выполнение их даже на 80% означает успешную работу. Превышение нормы означает. Что она  была установлена ошибочно.

Расчет стандартной себестоимости  имеет определенный алгоритм. Так, все  операции, связанные с изготовлением  изделия, нумеруются. Определяется перечень сдельных и повременных работ, приходящихся на данное изделие. Расходы на повременные  работы определяются умножением стандартного времени, необходимого для выполнения операции, на стандартную часовую ставку. Стандартная стоимость материалов рассчитывается как произведение стандартной цены на стандартный расход. В качестве стандартных цен, как правило, используются рыночные цены. Они рассчитываются из условий франко-станция назначения.

Самостоятельным расчетом является определение ставки распределения  косвенных расходов. Как уже отмечалось, наиболее распространенной базой для  их распределения между отдельными изделиями являются затраты на основную заработную плату производственных рабочих. Если на предприятии несколько  цехов и их трудозатраты приблизительно одинаковы для всех выпускаемых  изделий, то можно избежать сложных  вычислений по распределению накладных  расходов по цехам, воспользовавшись одной  общей (унифицированной) ставкой косвенных  расходов. Если структура предприятия  сложнее и оно пользуется цеховыми ставками распределения накладных расходов, то стандартную себестоимость также приходится дифференцировать по цехам.¹¹

Обобщая сказанное, можно  назвать три возможных метода включения косвенных расходов в  стандартную себестоимость. Они  предполагают использование:

• ставки распределения на каждый станок цеха;
• ставки, установленной для каждого цеха;
• общей (унифицированной) ставки.

Более точные результаты, бесспорно, дает первый метод, являющийся наиболее трудоемким. Им пользуются в тех  случаях, когда требуется особая точность в расчетах стандартной  себестоимости.

В условиях системы «стандарт-кост»  стандарты рассчитываются не только для производственной себестоимости, но также и для всех прочих факторов, влияющих на доходность, например для объемов продаж, для коммерческих и административных расходов и т.д.

Цель системы «стандарт-кост» – правильно и своевременно рассчитать эти отклонения и записать их на счетах бухгалтерского учета.

Процесс вычисления суммы  и причин отклонений между фактическими и нормативными затратами называется анализом отклонений. Все отклонения по содержанию можно подразделить на три группы: отрицательные, положительные  и условные.

Отрицательные (неблагоприятные) отклонения могут быть вызваны перерасходом сырья и материалов, простоями  и непроизводительными трудозатратами, внеплановым ремонтом оборудования и т.д.

Положительные (благоприятные) отклонения на практике встречаются  реже и свидетельствуют о достижении экономии в использовании различных  видов ресурсов, повышении производительности труда, более эффективном использовании  оборудования, а иногда и о том, что заданные нормативы затрат были завышены.

Условные отклонения могут  носить как положительный, так и  отрицательный характер, и могут  возникнуть в результате различий в  методике составления сметной и  нормативной калькуляций.

Нормативные затраты –  планируемый уровень затрат, который  показывает, какими должны быть затраты. Следовательно, если фактические затраты  выше нормативных, то такое отклонение считается неблагоприятным, и наоборот – благоприятным. Благоприятным считается отклонение, оказывающее положительный эффект на операционную прибыль, т.е. увеличивающее прибыль. Соответственно, неблагоприятное отклонение – это отклонение, оказывающее отрицательный эффект на операционную прибыль.

Все отклонения подразделяются на три вида:

• отклонения затрат прямых материалов;
• отклонения прямых трудовых затрат;
• отклонения общепроизводственных расходов.

Каждое из этих отклонений в свою очередь раскладывается на две части, и если все вычисления осуществлены правильно, то общее отклонение равно сумме двух его составляющих.¹²

Общее отклонение затрат прямых материалов определяется как разница  между фактическими и нормативными затратами прямых материалов и состоит  из двух частей:

• отклонение по цене прямых материалов;
• отклонение по использованию прямых материалов.

Общее отклонение прямых трудовых затрат определяется как разница  между фактическими затратами труда  и нормативными затратами труда  на произведенные единицы продукции  за исключением брака (как окончательного, так и исправимого) и зависит  от двух факторов:

• отклонение по ставке оплаты прямого труда;
• отклонение по производительности прямого труда.

Анализ отклонений общепроизводственных расходов отличается по уровню сложности. Сначала вычисляется общее отклонение общепроизводственных расходов, которое  определяется как разница между  фактическими общепроизводственными  расходами, имевшими место, и нормативными общепроизводственными расходами, начисленными (отнесенными на производимую продукцию) с использованием коэффициентов  переменных и постоянных общепроизводственных расходов. Затем общее отклонение подразделяют на две части: контролируемое отклонение общепроизводственных расходов и отклонение общепроизводственных расходов по объему.

Контролируемое отклонение общепроизводственных расходов представляет собой разницу между фактически понесенными общепроизводственными  расходами и бюджетными общепроизводственными расходами в расчете на достигнутый уровень производства.¹³

Отклонение общепроизводственных расходов по объему определяется как  разница между бюджетными общепроизводственными  расходами в расчете на достигнутый  уровень производства и общепроизводственными  расходами, отнесенными на производимую продукцию по нормативным коэффициентам  для переменных и постоянных расходов.

Для записи отклонений фактических  затрат от нормативных необходимы соответствующие  проводки. При ведении учетных записей необходимо соблюдать следующие принципы:

• все записи на счетах запасов ведутся по нормативам;
• для каждого вида отклонений выделяется отдельный счет;
• неблагоприятные отклонения отражаются по Дебету этих счетов, благоприятные – по Кредиту.

Особенность рассматриваемой  системы – учет отклонений ведется  с использованием отдельного счета  «Отклонения», причем по каждому виду отклонений выделяют субсчет. В учете  собирается информация о том, что  должно было произойти, и о том, какие  отклонения имели место.

Для отражения в бухгалтерском  учете возникающих отклонений можно  использовать балансовый сч. 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей», который предназначен для учета отклонений в стоимости материалов. В данном случае на сч. 16 отражаются все возникшие отклонения от стандартных издержек: по материалам, трудозатратам, накладным расходам. Благоприятные отклонения записываются по Кредиту счета, неблагоприятные – по Дебету.

1.5 Сравнительная  характеристика нормативного метода  учета затрат и системы «стандарт-кост»

Системы учета «Стандарт-кост»  и нормативного метода учета затрат имеют много общего, однако они  имеют и свои особенности.

Обе системы учета подразумевают  наличие строгого нормирования всех затрат. На основе установленных норм (стандартов) расхода ресурсов по отдельным  статьям затрат составляются нормативные  калькуляции, причем калькуляции эти  составляются до начала отчетного периода.

В отличие от отечественной  системы нормативного учета при  системе учета «Стандарт-кост»  обособленный учет изменений самих  норм в текущем учете не предполагается. Многие нормативы в условиях системы  учета «Стандарт-кост» применяются  месяцами и даже годами без изменений.

Важным отличием является то, что при использовании системы  учета «Стандарт-кост» нормативные  затраты списываются непосредственно  на счета производства. Возникающие  же в каждом отчетном периоде отклонения между фактическими и предполагаемыми  затратами в течение года накапливаются на отдельных счетах отклонений и полностью списываются не на затраты производства, а непосредственно на финансовые результаты предприятия.

Нормативный метод учета  предполагает затраты в пределах норм, а также и отклонения от норм списывать на счета учета  производственных затрат. Отклонения в стоимости приобретаемых материалов предварительно отражаются на счете 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей». Накопленные на этом счете разницы в стоимости приобретенных материально-производственных запасов, по фактической себестоимости приобретения (заготовления) и учетными ценами списываются на счета учета производственных затрат.

Фактическая производственная себестоимость выпущенной из производства продукции, отражается по дебету счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)», нормативная (плановая) себестоимость произведенной продукции, сданных работ и оказанных услуг - по кредиту того же счета.

Отклонение фактической  производственной себестоимости произведенной  продукции, сданных работ и оказанных услуг от нормативной (плановой) себестоимости определяется на счете 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» путем сопоставления его дебетового и кредитового оборотов. Выявленные отклонения списываются в дальнейшем на счет 90 «Продажи».

Таким образом, при нормативном  методе учета затрат суммы в пределах норм и суммы отклонений от норм собираются на одних и тех же счетах.

Наиболее существенные различия между традиционным для отечественного учета нормативным методом и  системой «стандарт-кост» представлены в таблице.

Табл.1 Основные отличия нормативного метода учета от системы «стандарт-кост»