Нормативный метод учета затрат

 

Сравнение данных методов  позволяет сделать следующие  выводы:

• Оба метода учитывают затраты в пределах норм;
• Оба метода предполагают учет полных затрат.

В учете по методу «стандарт-кост»  расходы сверх установленных  норм относятся на виновных лиц или  на результаты финансово-хозяйственной  деятельности и не включаются в затраты  на производство, как при нормативном  методе.

В условиях «стандарт-кост»  изменение норм в текущем учете  не предполагается. При нормативном  методе это возможно.

В отличие от «стандарт-кост»  традиционная система нормативного учета не сориентирована на процесс  реализации (сосредоточена на производстве), а потому не позволяет обосновывать цены.

При нормативном методе учета  в общем объеме отклонений на учтенные приходится 5–10%, на неучтенные – 90–95%. Анализ себестоимости проводится по сконструированным показателям, не подтвержденным данными бухгалтерского учета. Он лишен какого бы то ни было оперативного значения и носит характер последующего исторического обзора. Метод документации затрат и доходов не позволяет детально и оперативно анализировать финансовые результаты.¹⁴

Для раскрытия причин изменения  какого-либо интегрального показателя необходимо знать причины изменений  частных показателей. Это возможно только тогда, когда документация, оформляющая, к примеру, все произведенные  затраты, прямо отвечает на вопрос о  причинно-следственных связях и факторах, определяющих произведенные затраты. Информационная база бухгалтерского учета  и по сей день не обеспечивает надлежащее выполнение аналитической функции  системы бухгалтерского учета.

 

 

 

Глава 2. Организация учетного процесса по нормативному методу и системе «стандарт-кост»

 

 2.1. Организация учетного процесса по нормативному методу

В текущем порядке ведется  раздельный учет затрат по  нормам и  отклонений от норм, а также  изменений  норм.  Отклонения  от  норм  могут представлять собой экономию или перерасход. Изменения  норм  сводятся  к  их снижению  или  повышению. Фактическая себестоимость  определяется как алгебраическая сумма  нормативной себестоимости, выявленных отклонений от норм и изменений  норм  по  каждой  статье  калькуляции: ¹⁵

 

З_ф = З_н + О + И, где:

З_ф - затраты фактические;

З_н - затраты нормативные;

О - величина отклонений от норм;

И - величина изменений норм.

Отраслевые особенности  и специфика отдельных производств влияют на выбор модели нормативного учета для каждого предприятия. Тем не менее можно выделить три варианта организации нормативного расчета затрат¹⁶:

1. Учет по нормативным затратам.

При этом варианте на счетах бухгалтерского учета движение материальных ценностей оценивают по нормативам. Все выявленные отклонения по мере их возникновения накапливают и  в конце отчетного периода  присоединяются к нормативным затратам.

Фактические затраты = Нормативные затраты +- Отклонения от нормативных затрат

2. Параллельный учет фактических и нормативных затрат.

Вариант предусматривает  отражение движения информации о  затратах на производство в двух оценках: по фактически сложившимся затратам и нормативной величине затрат фактического объема выполненных работ, услуг  произведенной продукции.

Фактические затраты - Нормативные затраты = +- Отклонения

 

3. Учет смешанным способом.

На практике встречаются  некоторые недостатки в использовании  нормативного метода учета. Чаще всего  они состоят в неверном учете  отклонений фактических затрат от норм: отклонения выявляются расчетами за длительный период, не всегда документируются, ведется их укрупненный учет без  определения причин и виновников.

Методы калькулирования  теснейшим образом связаны с  методикой группировки издержек производства по объектам калькулирования  в аналитическом управленческом учете на счетах. Существуют различные  методы калькулирования себестоимости  продукции.¹⁷

 

Рис.1. Методы калькулирования

Методы калькулирования

 

 Индивидуальные                                                                    Массовые

 

Позаказный     Позаказно-нормативный                Попередельный                Попроцессный

 

                                                                                      Поиздельный                    Нормативный   

 

 

Метод нормативного калькулирования применяется в массовом и крупносерийном производстве, в которых готовая продукция получается путем механической сборки частичных продуктов, например, в автомобильной, обувной, швейной и других отраслях промышлености.

Нормативное калькулирование основано на предварительном составлении нормативной калькуляции на каждую калькуляционную единицу, оперативном учете изменения норм в течение отчетного периода и отклонений от действующих норм. Методика нормативного калькулирования позволяет вести калькуляционный учет издержек не по каждому объекту калькулирования, а по группе однородных объектов. Нормативная калькуляция составляется в объеме производственной себестоимости, без общехозяйственных расходов, фактическая величина которых может быть распределена по калькуляционным объектам пропорционально их нормативной себестоимости¹⁸.

 

Тыс.руб.

 

Рис.2 Схема бухгалтерских  записей при использовании нормативного метода учета затрат и калькулирования

 

В схеме задействован счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)». По дебету счета отражается фактическая  себестоимость выпущенной из производства продукции, сданных работ и оказанных  услуг (в корреспонденции со счетом 20 «Основное производство»). По кредиту  отражается нормативная себестоимость  произведенной продукции, сданных  работ, услуг (в корреспонденции  со счетами 43 «Готовая продукция», 90 «Продажи»).¹⁹

Как уже отмечалось, учет затрат ведется по установленным  нормативам, отклонение фактических  затрат от нормативных фиксируется отдельно. В данном случае нормативная себестоимость готовой продукции, изготовленной за отчетный период, составила 120000руб. (проводка 1). В этой же оценке списана себестоимость реализованной продукции (проводка 2). Остатков готовой продукции на складе нет. Выручка от реализации продукции - 200000руб. (проводка 3), следовательно, предварительно выявленный финансовый результат составляет 80000руб. (проводка 4). Отклонения фактических затрат от нормативных учитываются отдельно и относятся на себестоимость продукции. Информация о фактической себестоимости готовой продукции собирается по дебету счета 40 (проводка 5). В данном случае сумма фактических затрат составила 100000руб. Первого числа каждого месяца (или квартала) на счете 40 определяется отклонение фактической себестоимости от нормативной. На сумму выявленной экономии (фактическая себестоимость ниже нормативной) сторнируется себестоимость реализованной продукции. В случае перерасхода (фактическая себестоимость больше нормативной) делается дополнительная запись:

Д-т сч. 90 «Продажи», субсчет «Себестоимость продаж»

К-т сч. 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)».

В данном случае достигнута экономия в сумме 20000руб. Поэтому  сделана сторнировочная запись (проводка 6):

Д-т сч. 90 «Продажи», субсчет «Себестоимость продаж»

К-т сч. 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» 20000руб.

И скорректирован финансовый результат (проводка 7):

Д-т сч. 90 «Продажи», субсчет «Прибыль/убыток от продаж»

К-т сч. 99 «Прибыли и убытки» 20000руб.²⁰

На рис.3 рассмотрена обратная ситуация: по результатам работы за месяц установлен перерасход производственных ресурсов против их нормативной величины. Нормативная себестоимость - 120000руб. (проводка 1), в этой же оценке отражена себестоимость реализованной продукции (проводка 2). Фактическая себестоимость составила 150000руб. (проводка 3). Выручка от реализации продукции - 200000руб. (проводка 4). Предварительно (до окончания отчетного периода), исходя из нормативных затрат, выведен финансовый результат - 80000руб. (проводка 5). По окончании отчетного периода на сумму перерасхода сделана дополнительная запись (проводка 6):

Д-т сч. 90 «Продажи», субсчет «Себестоимость продаж»

К-т сч. 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» 30000руб.

И скорректирован финансовый результат (проводка 7):

Д-т сч. 90 «Продажи», субсчет «Прибыль/убыток от продаж»

К-т сч. 99 «Прибыли и убытки» 30000руб.

Счет 40 может применяться  при обоих вариантах учета  затрат и калькулирования себестоимости  продукции: по полной себестоимости  или по ограниченной («усеченной») себестоимости. Особенность счета 40 заключается  не только в выявлении отклонений фактической себестоимости готовой  продукции от нормативной (эти отклонения и ранее выделялись без выведения  их на уровень синтетического учета), но и в том, что отклонения сразу списываются на себестоимость реализованной продукции. Как следствие, готовая продукция на складе также оценивается по нормативной себестоимости. Такой порядок ведения счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» создает реальные предпосылки для практического использования в российском учете системы «стандарт-кост»²¹.               

Тыс.руб.

 

Рис.3 Схема бухгалтерских записей при использовании нормативного метода учета затрат и калькулирования

 

Нормативный метод учета  обеспечивает оперативность и возможность  предварительного контроля производственных затрат и фактически удовлетворяет  все требования  управленческого  учета, что говорит о назначении учетной информации и её важности. Реально работающий нормативный метод востребован предприятиями, что обусловливается потребностью в решении проблем управления их финансовыми результатами.

 

 

2.2. Организация  учетного процесса по системе  «стандарт-кост»

Рассмотрим один из вариантов  организации учетного процесса по системе  «стандарт-кост». Все затраты по нормам отражаются на сч. 20 «Основное производство». Незавершенное производство оценивается на основе нормативных значений. Произведенная продукция списывается на сч. 43 «Готовая продукция» и далее на сч. 90 «Продажи» автоматически по нормативным затратам. Если фактические затраты отличаются от нормативных, то возникают отклонения, которые показывают на специальных субсчетах к сч. 16. Эти субсчета открывают в зависимости от места возникновения отклонений, не затрагивая сч. 20 «Основное производство».

Например, для учета отклонений по материалам открываются субсч. 16/10 «Отклонения по материалам», по трудозатратам – субсч. 16/70 «Отклонения по оплате труда», по общепроизводственным затратам – субсч. 16/25 «Отклонения по общепроизводственным затратам». Внутри этих субсчетов могут еще открываться субсчета:

• 16/10/01 «Отклонения по цене прямых материалов»;
• 16/10/02 «Отклонения по использованию прямых материалов»;
• 16/70/01 «Отклонения по ставке оплаты прямого труда»;
• 16/70/02 «Отклонения по производительности прямого труда»;
• 16/25/01 «Контролируемое отклонение общепроизводственных расходов»;
• 16/25/02 «Отклонения общепроизводственных расходов по объему».

В результате на счете 16 аккумулируются все отклонения, которые суммируются. По истечении определенного времени  сальдо по этому счету списывают  не на себестоимость продукции, а на финансовые результаты.²²

Рассмотрим порядок отражения  операций на счетах бухгалтерского учета  при системе «стандарт-кост».

1. Приобретены  и оприходованы на склад основные  материалы от поставщиков:

Дебет сч. 10 «Материалы» – увеличение запасов материалов записывается по фактически закупленному количеству, но по нормативной цене (Нормативная цена х Фактическое количество);

Кредит сч. 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – учитываются счета к оплате по фактическим затратам для отражения соответствующей задолженности перед поставщиком (Фактическая цена х Фактическое количество);

Дебет (Кредит) субсч. 16/10/01 «Отклонение по ценам» – определяется отклонение по цене прямых материалов [(Нормативная цена – Фактическая цена) х Фактическое количество)].