Оценка эффективности использования средств целевого финансирования

К целевому финансированию не относится и на данном счете  не отражается [36, c. 55]:

• получение помощи предоставляемой в виде льгот, в том числе по налогам, налоговых кредитов, каникул и освобождений;
• получение кредитов и иных возвратных средств;
• отражение операций, связанных с управлением государственной собственностью, участием государства в капитале предприятия.

Целевое финансирование отражается в учете при выполнении следующих условий:

• существует достаточная уверенность в том, что условия предоставления помощи будут выполнены;
• существует достаточная уверенность в получении помощи.

Целевое финансирование из бюджета может предоставляться [37, c. 48]:

а) на осуществление капитальных  расходов, связанных с покупкой, строительством и созданием внеоборотных активов;

б) на финансирование текущих  расходов организации.

Оно может быть получено денежным средствами или другими активами.

Уверенность в выполнении условий зависит от намерений и возможности руководства организации использовать помощь и определяется им путем анализа соответствующих договоров, публичных решений, технико-экономических обоснований, проектно - сметной документации.

Уверенность в получении помощи возникает при получении достоверной информации о поступлении денежных средств, передачи активов или погашения кредиторской задолженности, а также утвержденных бюджетных росписей, уведомлений об ассигнованиях и т.п. [25, c. 81].

Деньги бюджет может  выделять в форме субвенций, субсидий, бюджетных кредитов, включая предоставление в виде ресурсов, отличных от денежных средств (земельные участки, природные  ресурсы и другое имущество), и  в прочих формах.

Субвенция – это бюджетные  средства, предоставляемые коммерческой организации на безвозмездной и безвозвратной основе на осуществление определенных целевых расходов.

Субсидия – бюджетные  средства, предоставляемые коммерчексой организацией

Целевое финансирование – это финансирование конкретных объектов или мероприятий. Средства целевого финансирования выделяются государственными организациями и могут быть использованы лишь по назначению, определенному организацией – источником целевого финансирования.

Денежные средства, поступающие  в организацию для финансирования мероприятий целевого назначения, представляют собой средства целевого финансирования.

Целевые финансирование и поступления расходуются в  строгом соответствии с утвержденными сметами. Запрещается использование целевых финансирования и поступлений не по назначению, а также направление других средств на нужды, финансирование которых должно осуществляться только за счет целевых источников.

Целевые финансирование и поступления, полученные на безвозвратной  основе, являются источником увеличения собственного капитала организации. Например, при оприходовании имущества, источником формирования которого явились целевое финансирование капитального строительства или пополнение оборотных средств, стоимость данного имущества относится на увеличение добавочного капитала организации.

Основной целью бухгалтерского учета средств целевого финансирования является обеспечение полной, достоверной  и своевременной информацией  об их поступлении и расходовании всех заинтересованных пользователей, как внутренних, так и внешних. При этом основными задачами бухгалтерского учета средств целевого финансирования являются [38, c. 118]:

1. своевременное принятие к учету средств целевого финансирования;
2. контроль за целевым расходованием поступивших средств;
3. полнота документального оформления движения средств целевого финансирования;
4. оптимальная организация аналитического учета средств целевого финансирования;
5. правильная постановка синтетического учета средств целевого финансирования;
6. достоверное отражение наличия и движения средств целевого финансирования в финансовой отчетности предприятия.

Для того, чтобы правильно  осуществлять бухгалтерский и налоговый  учет средств целевого финансирования, бухгалтер должен знать нормативные  акты, регулирующие данный участок  бухгалтерской работы, и соблюдать установленные ими требования. В настоящее время система нормативного регулирования бухгалтерского учета в России состоит из документов четырех уровней.

При поступлении целевых  средств важным является вопрос налогообложения. Чтобы средства, полученные в рамках целевого финансирования, можно было не включать в налоговую базу по налогу на прибыль, налогоплательщику необходимо выполнить следующие обязательные условия учета средств (в НК РФ - целевых поступлений):

• во-первых, организация должна вести раздельный учет полученных доходов и произведенных расходов по целевому финансированию;
• во-вторых, указанные доходы должны быть использованы строго по целевому назначению;
• в-третьих, полученные в качестве целевого финансирования средства организация может использовать в течение периода, оговоренного лицом, от  которого они поступили.

Использовать эти средства на другие цели можно, только получив  на это письменное согласие лица, внесшего средства. Если согласие не может быть получено, средства следует вернуть. На практике, если речь идет о таких средствах, как взносы членов кооператива, решение об использовании или возврате их остатка принимается общим собранием. В случае переноса остатка средств для использования в следующем отчетном году эти средства закладываются в смету при ее составлении.

Важным является вопрос о доказательстве целевого использования  средств, поступивших в кооператив из бюджетов и /или других организаций на финансирование деятельности кооператива. Необходимо уделять особое внимание формулировкам. В случае, когда средства поступают на приобретение каких-либо активов, подтверждением целевого использования является приобретение указанных активов со ссылкой на первичных документах «за счет средств целевых поступлений по приказу (договору, распоряжению) № ____ от ____». Если средства целевого финансирования поступили на покрытие (финансирование расходов кооператива), подтверждением целевого использования является закрытие счета учета расходов в корреспонденции со счетом учета средств целевого финансирования (на основании бухгалтерской справки). Целевые поступления на формирование (пополнение) фондов кооператива (резервного, иных фондов, фонда финансовой взаимопомощи), целевое использование подтверждается зачислением средств в соответствующий фонд (на основании бухгалтерской справки).

По итогам вышесказанного можно сделать вывод, что средства целевого финансирования – это средства, предназначенные для финансирования предприятием тех или иных мероприятий  целевого назначения. К ним относятся средства, полученные из бюджета, отраслевых и межотраслевых фондов специального назначения, от других организаций, физических лиц для осуществления мероприятий целевого назначения. Целевые средства могут предназначаться для оплаты капитальных или текущих расходов предприятия. Капитальными являются расходы на покупку, строительство или иное приобретение внеоборотных активов. Все прочие затраты предприятия являются текущими.

1.2. Особенности учета целевого финансирования

Основными документами, регламентирующими порядок бухгалтерского учета целевого финансирования, являются положение по бухгалтерскому учету «Учет государственной помощи» ПБУ 13/2000, утвержденное приказом Минфина России от 16.10.2000 г. № 92н, и План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденный приказом Минфина России от 31.10.2000 г. № 94н. [13]. В соответствии с Планом счетов средства целевого финансирования включают в себя как бюджетные, так и другие средства, поступившие от других организаций и лиц, для осуществления мероприятий целевого назначения. Согласно Положению по бухгалтерскому учету «Учет государственной помощи» ПБУ 13/2000 «Государственная помощь» – это увеличение экономической выгоды организации в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) из государственного бюджета [13]. 

Согласно ПБУ 13/2000, бюджетные  кредиты, предоставленные организации, отражаются в бухгалтерском учете  в общем порядке, принятом для  учета заемных средств [13]. Если при предоставлении бюджетных кредитов на возвратной основе предусматривается, что при выполнении определенных условий организация освобождается от возврата полученных ресурсов, и существует достаточная уверенность в том, что организация выполнит эти условия, то такие средства учитываются в порядке, установленном настоящим Положением для учета бюджетных средств. Предоставленная организации выгода, которая не может быть обоснованно оценена (оказание консультационных услуг на безвозмездной основе, предоставление гарантий, беспроцентные займы или займы с пониженным процентом и др.), а также не может быть отделена от нормальной хозяйственной деятельности организации (например, государственные закупки), для целей раскрытия информации в бухгалтерской отчетности считается прочими формами государственной помощи. Прочие формы государственной помощи в случае их существенности для характеристики финансового положения и финансовых результатов деятельности организации подлежат раскрытию в бухгалтерской отчетности в пояснительной записке.

Счет 86 «Целевое финансирование»  предназначен для обобщения информации о движении средств, предназначенных  для осуществления мероприятий  целевого назначения, средств, поступивших  от других организаций и лиц, бюджетных  средств и др.

Средства целевого назначения, полученные в качестве источников финансирования тех или иных мероприятий, отражаются по кредиту счета 86 «Целевое финансирование» в корреспонденции со счетом 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» [33, c. 94].

Использование целевого финансирования отражается по дебету счета 86 «Целевое финансирование» в корреспонденции со счетами: 20 «Основное производство» или 26 «Общехозяйственные расходы» - при направлении средств целевого финансирования на содержание некоммерческой организации; 83 «Добавочный капитал» - при использовании средств целевого финансирования, полученного в виде инвестиционных средств; 98 «Доходы будущих периодов» - при направлении коммерческой организацией бюджетных средств на финансирование расходов и т.п. Аналитический учет по счету 86 «Целевое финансирование» ведется по назначению целевых средств и в разрезе источников поступления их.

Поступление активов  или погашение кредиторской задолженности  проводится по кредиту счета 86 «Целевое финансирование» и дебету соответствующих  счетов средств и расчетов. При этом План счетов и ПБУ предусматривают, что предоставление права предприятия, надлежащим образом оформленного на получение помощи проводится по кредиту счета 86 «Целевое финансирование» как дебиторская задолженность лица или бюджета, обязавшегося такое финансирование предоставить. В таком случае поступление средств будет отражаться в корреспонденции с кредитом счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» на исполнение обязательств по перечислению финансирования ранее учтенного на счете 86 «Целевое финансирование» счету. Следует, однако, помнить, что отражение финансирования в момент предоставления, а не получения помощи может быть сделано только в том случае, когда налицо четкие и формальные обязательства предоставления такой помощи, которую можно истребовать в судебном порядке.

В части признания  и принятия к бухгалтерскому учёту  и отражения в отчетности государственной  помощи МСФО 20 предусматривает два варианта: с позиций дохода и с позиций капитала.  ПБУ 13/2000 предусматривает отражение государственных субсидий в соответствии со вторым подходом, т.е. как дохода. При этом должен использоваться принцип начисления.  Данный подход «растворяет» суммы государственной помощи в доходах организации, и отражение её только в отчёте о прибылях и  убытках  также   полноценно  не  отражает  результаты  финансово-хозяйственной  деятельности  организации.  По  нашему  мнению,  в  ПБУ 13/2000 следует внести дополнение в части альтернативы учёта государственной помощи (по усмотрению организации) с отражением её в составе собственного капитала. Это позволит отражать вклад государственной помощи в конечный финансовый результат по итогам года и в процесс накопления собственного капитала [15, c. 84].

Отражение использования  финансирования зависит от целей, на которое оно предоставлено. Помощь, заключающаяся в финансировании приобретения активов, относится к доходам будущих периодов, возникающим вследствие безвозмездного получения средств. Такая помощь списывается в дебет счета 86 «Целевое финансирование» с кредита счета 98 "Доходы будущих периодов" субсчет "Безвозмездные поступления". По мере расходования полученных средств, приходящееся на них финансирование относится на доходы организации. Если помощь предоставляется на финансирование капитальных вложений, то доходы будущих периодов списываются на прибыль одновременно с амортизацией внеоборотных активов и в равных ей суммах. Если финансируется приобретение текущих активов, (производственных запасов, например), то при их оприходовании использованное финансирование списывается на счет 98 "Доходы будущих периодов" и по мере расходования полученных таким образом средств, доходы будущих периодов списываются в дебет счета 98 "Доходы будущих периодов" с кредита счета 91 "Прочие доходы". Финансирование, использованное на покрытие затрат предприятия или оплаты специальных мероприятий, по мере расходования средств относится сразу на доходы отчетного периода. Средства, полученные в возмещение затрат прошлых лет к целевому финансированию не относятся и проводятся как доходы текущего периода. Помощь, предоставляемая единым пакетом, как на покрытие расходов, так и на финансирование активов должна распределяться между счетом 86 «Целевое финансирование» и счетом 91 "Прочие доходы" пропорционально соответствующим затратам [23, c. 54].

Отражается целевое  финансирование ни тогда, когда получаются средства, а тогда, когда выражается юридически оформленная воля органа, обязующегося эти средства выделить: