Организация учета и движения основных средств на предприятии

Следовательно, затраты  на приобретение земельных участков и выкуп расположенных на них  строений отражаются по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 08-3 «Строительство объектов основных средств», в корреспонденции со счетом учета расчетов с собственниками строений, например со счетом 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (пп. «д» п. 3.1.1, п. 2.3 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденного Письмом Минфина РФ от 30.12.93 №160; Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 №94н).

2) В составе основных  средств учтены объекты стоимостью  менее 20 тыс. руб.

В декабре 2012 года в организацию поступили и сразу же были введены в эксплуатацию как отдельные объекты основных средств (см. Таблица 3.1):

 

Таблица 3.1 – Объекты стоимостью менее 20 000 руб.

Наименование	Первоначальная стоимость, руб.
Жесткий диск HP MSA2 300GB , 2 шт.	41 591
Жесткий диск HP MSA2 300GB 15K hot plug 3.5	17 155
Системный блок Core 4Gb	19 355
Системный блок Core i7 4Gb	19 355
Итого	97 456

 

В соответствии с п.5 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01), утвержденного Приказом Минфина РФ от 30.03.01 №26н, активы, удовлетворяющие критериям, предусмотренным в п. 4 настоящего Положения, и стоимостью в пределах лимита, установленного в учетной политике организации, но не более 20 000 руб. за единицу, могут отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе материально-производственных запасов. В целях обеспечения сохранности этих объектов в производстве или при эксплуатации в организации должен быть организован надлежащий контроль за их движением.

Учетной политикой организации для целей бухгалтерского учета закреплено, что активы стоимостью не более 20 000 руб. не относятся к основным средствам и отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в составе материально-производственных запасов.

Что касается налогового учета, согласно п.1 ст.256 НК РФ амортизируемым имуществом признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено настоящей главой), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. До 01.01.11 амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 20 000 руб. А начиная с 01.01.11 в соответствии с изменениями внесенными Федеральным законом от 27.07.10 №229-ФЗ амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 000 руб.

Однако, учитывая специфику  активов, следует также обратить внимание, что ни системный блок, ни жесткий диск не могут выполнять  свои функции отдельно. Кроме того, в 4 квартале 2010 года имело место списание со счета 10 «Материалы» 3 мониторов стоимостью 16 703 руб. Следовательно, вместе они представляют собой комплекс конструктивно сочлененных предметов, предназначенный для выполнения определенной работы.

В соответствии с п.6 ПБУ 6/01 инвентарным объектом основных средств  признается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных  предметов, представляющих собой единое целое и предназначенный для выполнения определенной работы.

В свою очередь, под таким  комплексом понимается один или несколько  предметов одного или разного  назначения, имеющие общие принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет  может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.

В случае наличия у  одного объекта нескольких частей, сроки полезного использования  которых существенно отличаются, каждая такая часть учитывается  как самостоятельный инвентарный  объект (п.6 ПБУ 6/01).

Согласно п.1 ст.258 НК РФ срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного  объекта амортизируемого имущества  в соответствии с положениями  настоящей статьи и с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством РФ.

В соответствии с Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные  группы, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 01.01.02 № 1, персональный компьютер в составе «Техники электронно-вычислительной» относится ко 2 амортизационной группе со сроком полезного использования свыше 2 лет до 3 лет включительно.

Если предположить, что  списанные системные блоки, жесткие  диски и мониторы собрали в  единые компьютеры, стоимость каждого  из них могла превысить предел для учета объекта в составе материалов как в бухгалтерском, так и в налоговом учете. Таким образом, по вышеуказанным примерам комплектующие, относящиеся к одному объекту, следовало включить в состав основного средства «компьютер» и амортизировать в бухгалтерском и налоговом учете (в бухгалтерском учете при условии, что сроки полезного использования комплектующих одинаковы). Кроме того, аналогичная точка зрения высказана в Письме Минфина РФ от 02.06.10 № 03-03-06/2/110.

Необходимо внести исправительные записи, отразив компьютеры как отдельные инвентарные объекты. Скорректировать (при необходимости) данные налогового учета в части расходов.

3) Неправомерно начислялась амортизация для целей налогового учета по объектам непроизводственного назначения.

Таковыми являются (см. Таблица 3.2):

Таблица 3.2 – Основные средства непроизводственного назначения

Наименование объекта	Сумма амортизации за 2012 г., руб.
Душевая кабина IDO SHOWERAMA 9-5 90*90	23 335
Плазменная панель Samsung в количестве 2 шт.	73 344
Кухонный гарнитур	9 102
Итого	105 781

 

По указанным расходам имеется риск непризнания их при налогообложении, так как исходя из официальной позиции налоговых органов бытовая техника не включается в состав амортизируемого имущества (Письмо Минфина РФ от 04.09.06 №03-03-04/2/199). В Постановлении ФАС Московского округа от 23.04.08 №КА-А40/1258-08 по делу №А40-13185/07-128-85 суд признал необоснованным начисление амортизации по основным средствам непроизводственного назначения (телевизор, радиоприемник, магнитофон, проектор, фотокамера, оборудование «НТВ Плюс»).

Однако существует и противоположная  позиция, выраженная в Постановлении  ФАС Уральского округа от 24.09.07 №Ф09-7797/07-С3, согласно которой имущество организации относится к основным средствам, соответствует критериям амортизируемого имущества и используется для управления организацией (налоговый орган не доказал использование имущества в иных целях), в связи с чем амортизация начислялась правомерно.

Определяющее значение для учета  указанных расходов при расчете  налога на прибыль имеет соответствие расходов критериям ст. 252 НК РФ (обоснованность произведенных расходов и связь  их с предпринимательской деятельностью), поэтому важно, для каких целей приобретается техника и мебель и как данные расходы связаны с предпринимательской деятельностью.

4) Установлен случай неправильного начисления амортизации по объекту.

Так, по объекту «Автомобиль  Рено Логан X7LLSRABH8H163969» (дата ввода в  эксплуатацию 03.02.11, дата выбытия 07.05.12, первоначальная стоимость 245 763 руб., установленный срок полезного использования 29 месяцев) сумма начисленной амортизации за 5 месяцев 2012 г. по данным организации 67 797 руб., по расчету 42 373 руб., отклонение составило 25 424 руб.(67 797 – 42 373). Сумма амортизации за 2011 г. по данным организации составила 76 271 руб., по расчету – 84 746 руб. (245 763 / 29 х 10), отклонение 8 475 руб. (84 746 – 76 271). Таким образом, в 2011 г. организация занизила сумму амортизации, учитываемой как в бухгалтерском, так и в налоговом учете, на 8 475 руб., в 2012 г. – завысила на 25 424 руб.

Амортизация по объектам основных средств и в бухгалтерском, и в налоговом учете начислялась  линейным способом.

Напоминаем, что согласно п.17 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01), утвержденного Приказом Минфина РФ от 30.03.01 № 26н, стоимость объектов основных средств погашается посредством начисления амортизации, если иное не установлено настоящим Положением.

Годовая сумма амортизационных  отчислений при линейном способе  определяется исходя из первоначальной стоимости или (текущей (восстановительной) стоимости (в случае проведения переоценки) объекта основных средств и нормы  амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта (п.19 ПБУ 6/01).

В соответствии с п.21,22 ПБУ 6/01 начисление амортизационных  отчислений по объекту основных средств  начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого  объекта к бухгалтерскому учету, и прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета.

В налоговом учете, на основании п.2 ст.259.1 НК РФ сумма начисленной  за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества определяется как произведение его первоначальной (восстановительной) стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта (исходя из срока полезного использования).

Начисление амортизации  по объектам амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию, и прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное списание стоимости объекта амортизируемого имущества либо когда данный объект выбыл из состава амортизируемого имущества налогоплательщика по любым основаниям (п.4 ст.259, п.5 ст.259.1).

Указанное нарушение  повлекло несущественное искажение  показателей промежуточной бухгалтерской  отчетности, а именно: завышение строки «Себестоимость проданных товаров (работ, услуг)» на 25 тыс. руб. и занижение строки «Прочие расходы» на аналогичную сумму в форме № 2 «Отчет о прибылях и убытках». Завышена база по налогу на прибыль за 2011 г. на 8 475 руб., занижена база по налогу на прибыль за 2012 г. на 25 424 руб.

 

 

3.2 Рекомендации по совершенствованию учета основных средств на предприятии

 

По каждому из указанных  выше нарушений в учете основных средств организации необходимо внести исправительные записи в учет:

1) В составе собственных основных средств организации числятся земельные участки под строительство и выкупленные жилые дома, расположенные на этих участках.

Таким образом, объекты  на общую сумму 168 899 055 руб. следовало учесть в учете и отчетности не в составе основных средств, а в составе капитальных вложений.

Отметим, что в отчетности на 31.12.12 организация отразила все указанные выше объекты по строке «Основные средства». Возможно, допущено существенное искажение отчетности.

Кроме того, отметим значительную переплату по налогу на имущество за предыдущие годы.

2) В составе основных  средств учтены объекты стоимостью  менее 20 тыс. руб.

Необходимо внести исправительные записи, отразив компьютеры как отдельные  инвентарные объекты. Скорректировать (при необходимости) данные налогового учета в части расходов. Пересчитать налог на имущество.

3) Неправомерно начислялась амортизация для целей налогового учета по объектам непроизводственного назначения.

Если организация решила признать данные расходы в целях  исчисления налога на прибыль, рекомендуем внутренними распорядительными документами обосновать необходимость приобретения душевой кабины, плазменных панелей и кухонного гарнитура для производственной деятельности.

При отсутствии достаточного обоснования производственной необходимости приобретения и использования указанного выше имущества организация не может принять в налоговые расходы 105 781 руб.

4) Установлен случай неправильного начисления амортизации по объекту.

В соответствии с п.14 Положения  по бухгалтерскому учету «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности» (ПБУ 22/2010), утвержденное Приказом Минфина РФ от 28.06.10 № 63н, ошибка предшествующего отчетного года, не являющаяся существенной, выявленная после даты подписания бухгалтерской отчетности за этот год, исправляется записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в том месяце отчетного года, в котором выявлена ошибка. Прибыль или убыток, возникшие в результате исправления указанной ошибки, отражаются в составе прочих доходов или расходов текущего отчетного периода.

Чтобы учесть в расходах в налоговом учете сумму амортизации в 2009 год, организации следует сдать уточненную налоговую декларацию за 2009 год (п.1 ст.54, п.1 ст.81).

Отметим, что помимо необходимости  внесения исправлений в учет, нами были обнаружены значительные налоговые резервы в части экономии налога на имущества за предыдущие годы, а также налоговые риски в части принятия отдельных затрат в расходы по налогу на прибыль.

 

 

 

3.3 Автоматизация процесса учета основных средств предприятия

 

Система автоматизации  для ведения учета организациями, применяющими упрошенную систему налогообложения, построена на компоненте «Бухгалтерский учет» системы 1С: Предприятие.