Планирование аудита и аналитические процедуры

2. выявления постоянных и временных разниц при расчете прибыли;

3. выявления ключевых по риску элементов;

4. выражения мнения по вопросу применяемой учетной политики аудируемого лица для целей налогообложения.

          На этапе проведения аудита по существу необходимо осуществить процедуры по сбору достаточных и надлежащих аудиторских доказательств для выражения мнения, документировать аудиторские доказательства.

         Аудитор самостоятельно определяет объем документации по каждой конкретной работе и области аудита, руководствуясь своим профессиональным мнением. Вместе с тем объем документации должен быть таков, чтобы в случае, если возникнет необходимость передать работу другому аудитору, не имеющему опыта работы по этому заданию, новый аудитор смог бы исключительно на основе данных рабочих документов понять проделанную работу и обоснованность решений и выводов прежнего аудитора.

        Форма и содержание рабочих документов аудита по существу определяется характером аудиторского задания, требованиями к аудиторскому заключению, характером и сложностью деятельности аудируемого лица, состоянием систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля аудируемого лица, необходимостью давать задания аудиторам и осуществлять контроль качества аудиторских услуг, методами сбора аудиторских доказательств.

         Рабочие документы аудитора, содержащие информацию по аудиту отдельного периода, относятся к текущим аудиторским файлам.

 

Составление программы аудита по существу, выбор  аудиторских процедур:

Аудиторские процедуры, применяемые для получения доказательств, состоят из тестов средств контроля в отношении оценки организации и эффективности функционирования систем учета и внутреннего контроля и процедур по проверке по существу. Аудиторские процедуры при проверке по существу налога на прибыль и расчетов с бюджетом состоят из тестов на соответствие (детальных тестов) и аналитических процедур.

Тесты на соответствие имеют  целью проверку соответствия содержащейся в документах информации установленным  правилам, требованиям, нормативам; выявления  в учетных документах ошибочных  сумм, которые могут оказаться  существенными.

Аналитические процедуры  имеют целью изучения полученных в ходе аудита результатов и рассмотрения взаимосвязей отдельных показателей, формирующих базу по налогу на прибыль  и задолженность перед бюджетом.

Методы проведения аудиторских  процедур с целью получения достаточных  и надлежащих по характеру аудиторских  доказательств при проверке налога на прибыль состоят из:

опроса персонала аудируемого лица;

наблюдения;

запроса и подтверждения;

инспектирования первичных  документов, учетных регистров, налоговых  деклараций и другой документации;

арифметических подсчетов;

аналитических процедур.

Детальный перечень аудиторских  процедур, необходимых для практического  осуществления аудиторской проверки по налогу на прибыль, и приводится в программе проверки по существу. В программе также определяется объем аудиторских процедур и  делается ссылка на рабочий документ, в котором будут собраны аудиторские  доказательства и сделаны выводы по каждому элементу аудиторской  проверки налога на прибыль (Приложение 3).

 

2.3. Проведение аудита по существу

На этапе проведения аудита по существу необходимо осуществить  процедуры по сбору достаточных  и надлежащих аудиторских доказательств для выражения мнения, документировать аудиторские доказательства.

Аудитор самостоятельно определяет объем документации по каждой конкретной работе и области аудита, руководствуясь своим профессиональным мнением. Вместе с тем объем документации должен быть таков, чтобы в случае, если возникнет необходимость передать работу другому аудитору, не имеющему опыта работы по этому заданию, новый  аудитор смог бы исключительно на основе данных рабочих документов понять проделанную работу и обоснованность решений и выводов прежнего аудитора.

Форма и содержание рабочих  документов аудита по существу определяется характером аудиторского задания, требованиями к аудиторскому заключению, характером и сложностью деятельности аудируемого лица, состоянием систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля аудируемого лица, необходимостью давать задания аудиторам и осуществлять контроль качества аудиторских услуг, методами сбора аудиторских доказательств. Рабочие документы аудитора, содержащие информацию по аудиту отдельного периода, относятся к текущим аудиторским файлам.

В ходе налогового аудита проводится проверка правильности формирования налоговой  базы и заполнения налоговых деклараций организации. Как уже отмечалось, под налоговым учетом мы понимаем весь учет, в том числе и бухгалтерский, который содержит данные, влияющие на формирование налоговых обязательств организации. В настоящее время  практически все налоги, за исключением  налога на прибыль, единого налога, уплачиваемого в связи с применением  упрощенной системы налогообложения, налога на добавленную стоимость  и некоторых других, исчисляются  по данным бухгалтерского учета. Итак, аудиторы, проводящие проверку, проводят экспертизу бухгалтерского и налогового учета за весь период, подлежащий проверке. Экспертиза включает проведение анализа первичных документов, получение разъяснений от руководства о показателях и методиках, положенных в основу налогового расчета. В ходе проверки (аудита) аудиторы должны тесно взаимодействовать с бухгалтерской и юридической службами организации, а также непосредственно с руководством.

В первую очередь аудиторы должны понимать, чем и каким образом  на самом деле занимается проверяемая  организация. Дело в том, что практически  любая фирма в той или иной степени и в разных масштабах  заключает сделки, в которых существо отношений не соответствует их юридическому оформлению. Наиболее распространенный пример - обналичивание денежных средств. В целях документального оформления такой сделки многие организации заключают фиктивные договоры подряда. Проведение данных операций при недостаточно грамотном юридическом оформлении может привести к весьма серьезным последствиям. Аудитор не должен оставлять без внимания все проблемные и рисковые (с точки зрения налогообложения) сделки проверяемой организации, поэтому руководство организации и бухгалтерская служба должны обеспечить аудитора не только формальной информацией о своей деятельности, но и фактической.

В ходе проверки текущего налога на прибыль составляются рабочие  документы. Результаты проверки соблюдения положений налоговой политики по налогу на прибыль, действующему законодательству оформляются отчетным документом (Приложение 4).

 

 

2.4. Завершающий этап

Обобщение и оценка результатов проверки.

На завершающем этапе  аудиторской проверки осуществляется анализ выполнения программы аудита, классификация выявленных ошибок и  нарушений, обобщение и оформление результатов проверки, формулируются  виды оговорок по налогу на прибыль для аудиторского заключения по финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Аналитические процедуры  на стадии завершения аудита должны документироваться  аудитором.

В итоговых рабочих документах аудитора отражаются:

• причины нарушений норм налогового законодательства по налогу на прибыль;
• налоговые последствия этих нарушений для аудируемого лица;
• практические рекомендации по устранению негативных последствий выявленных нарушений.

 

Классификация нарушений  по налогу на прибыль:

По характеру действий

Непреднамеренные  ошибки - Ошибки в результате непреднамеренных действий или недобросовестности; Ошибки, совершенные по некомпетентности, халатности и невнимательности, а также вызванные несовершенством системы налогового учета и действующего налогового законодательства (вероятность их возникновения повышается в условиях изменения налогового законодательства):

ошибочные действия, допущенные при сборе и обработке данных, на основании которых рассчитывается налог на прибыль;

неправильное заполнение строк налоговой декларации при  условии полного и правильного  отражения произведенных операций в регистрах налогового учета;

неправильный перенос  данных бухгалтерского учета в регистры налогового учета;

арифметические ошибки, описки, пропуски при расчете базы по налогу на прибыль;

ошибки автоматизированной информации, возникающие как при  вводе информации в компьютерную программу налогового учета, так  и непосредственно при использовании  программного обеспечения: при обработке, хранении и передаче данных (повторный ввод, потеря данных, неточное округление);

неправильное отражение  на счетах бухгалтерского учета финансово-хозяйственных  операций;

неправильные оценочные  значения, возникающие в результате недоучета или неверной интерпретации  фактов;

неправильное признание, классификация, представление и  раскрытие информации в финансовой отчетности.

Преднамеренные  нарушения - Ошибки, возникающие по вине одного или нескольких лиц из числа руководителей представителей собственника, сотрудников аудируемого лица, с целью извлечения незаконных выгод (борьба с ними должна вестись по линии укрепления внутрифирменного контроля):

занижение или сокрытие налога на прибыль;

фальсификация налоговой  и финансовой отчетности.

По характеру возникновения

Ошибки в определении  базы по налогу на прибыль и обязательств перед бюджетом, связанные с необоснованностью учетных записей, периодизацией, оценкой, классификацией, признанием и представлением

Ошибки в необоснованности отражения в учете - отражение в налоговом учете фактов без достаточных на то оснований (например, включение в расходы отчетного периода расходов, не обусловленных целями получения доходов, экономически не оправданных, документально неподтвержденных и др.)

Ошибки в периодизации - неполное отражение в налоговом учете

фактов хозяйственной  деятельности (например, неотражение в налоговом учете реализованных товаров, право собственности на которые уже перешло к покупателю, штрафов, признанных дебитором или присужденных судом, и др.);

неверное распределение  доходов и расходов по отчетным (налоговым) периодам (например, единовременное принятие для целей налогообложения убытка от реализации основных средств)

Ошибки в оценке - неверный выбор способа оценки

(например, принятие к  учету для целей налогообложения сумм по переоценке основных средств; неверное определение стоимости незавершенного производства и др.)

Ошибки в классификации  и признании - неправильная классификация доходов и расходов (например, отражение доходов от реализации налоговом учете в составе внереализационных доходов отражение прямых расходов в составе косвенных расходов и др.)

Ошибки в формировании - неверное заполнение налоговой

информации в отчетности декларации;

неполное или неадекватное раскрытие информации по налогу на прибыли в финансовой отчетности.

По последствиям

Ошибки, прямо или косвенно влияющие на правильность расчета налога на прибыль

Локальные - признание для  целей налогообложения документально  не подтвержденных расходов (например, расходов на командировку, расходов на оказание консультационных услуг и  др.)

Транзитные - признание для  целей налогообложения расходов на оплату труда, не предусмотренных  трудовым договором, приводящих к завышению  базы нормирования расходов на страхование  работников, представительских расходов и др.);

неправильное формирование стоимости амортизируемого имущества (включение в состав прочих косвенных  расходов затрат на его доставку) приводит к завышению прочих косвенных  расходов и занижению амортизационных  отчислений.

По значимости

Ошибки в расчетах налога на прибыль, имеющие последующее  значение на результаты деятельности и финансовое положение аудируемого лица

Существенные - ошибки в налоговой  отчетности, приводящие к значительным штрафным санкциям и (или) пеням по налогу на прибыль, и ошибки в на уровне финансовой отчетности в целом, которые могут повлиять на экономические решения пользователей этой отчетности.

Несущественные - ошибки в  налоговой и финансовой отчетности, не влекущие за собой существенных, как для деятельности аудируемого лица, так и для третьих лиц последствий.

 

Документальное  оформление результатов проверки

Результаты проведения аудита по разделу налога на прибыль находят  свое отражение в "Письменной информации (отчете) по аудиту финансовой отчетности" или в отдельном документе (при  налоговом аудите).

Письменная информация (отчет) аудитора руководству и (или) собственникам  должен содержать сведения о выявленных в процессе проверки:

нарушениях учетной политики для целей налогообложения;

недостатках в системе  налогового учета и внутреннего  контроля, которые привели или могут привести к нарушениям при расчете налога на прибыль и выполнению обязательств перед бюджетом;