Понятие, состав расходов будущих периодов

ВВЕДЕНИЕ

 

Определение расходов будущих  периодов дано в пункте 65 Положения  по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности (утв. приказом Минфина от 29 июля 1998 г. № 34н). Такими расходами считаются затраты, произведенные в текущем отчетном периоде, но относящиеся к будущим периодам. Например, расходы на приобретение права пользования компьютерными программами, расходы на получение различных лицензий, расходы на страхование.

Вроде бы все просто, но налоговые органы нередко произвольно  толкуют это определение. Некоторые из них относят к расходам будущих периодов предоплату за аренду, подписку на газеты и журналы, услуги связи, рекламные и другие услуги. Оплата подписки, аренды за последующие периоды – это расходы будущих периодов.

Итак, расходами будущих периодов являются затраты, понесенные организацией в отчетном периоде, но не признанные в качестве расходов данного периода (в силу того, что имеют непосредственное отношение к следующему или последующим периодам) и рассматриваемые в связи с этим как активы.

Эти расходы обычно подлежат равномерному включению в затраты на производство продукции (работ, услуг) в последующие периоды (месяцы, год или несколько лет).

Для учета расходов будущих периодов предназначен балансовый счет 97, на котором обобщается информация о расходах, произведенных в данном отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам.

Тема актуальна для  изучения, поскольку в ходе аудита необходимо подтвердить достоверность учета и отражения в отчетности расходов будущих периодов, следовательно, необходимо изучить понятие, сущность, особенности бухгалтерского и налогового учета расходов будущих периодов.

Следует заметить, что счет 97 является важным фактором управления финансовыми результатами. Ведь чем большая сумма будет показана на этом счете, тем больше будет финансовый результат за отчетный период, и наоборот.

Проблема заключается в том, что при отнесении расходов на счет 97 увеличивается прибыль, но одновременно происходит выбытие оборотных средств. Это приводит к иллюзии прибыльности производства, в то время как у организации может не хватить средств расплатиться по своим текущим долгам. Несмотря на незначительность на первый взгляд относительных значений этой статьи баланса (от 0,01 до 5 - 6% итога баланса), в абсолютных показателях это весьма ощутимые суммы.

Целью настоящей работы является изучение методики аудита расходов будущих периодов, задачами работы являются:

• Изучение понятия, состава расходов будущих периодов,
• Рассмотрение нормативной и информационной базы учета расходов будущих периодов,
• Понимание деятельности аудируемого лица и среды в которой она осуществляется,
• Изучение подготовки и содержания программы аудита,
• Аудиторская проверка по существу и документирование аудита.

Целью аудиторской проверки расходов будущих периодов является формирование мнения о достоверности данных показателей бухгалтерской отчетности, отражающих суммы расходов будущих периодов.

Объектом исследования является предприятие - Общество с ограниченной ответственностью «Оскар».

Источниками информации при написании реферата послужили первичные документы ООО «Оскар», регистры бухгалтерского учета и отчетность.

1. теоретическАЯ ЧАСТЬ

1.1. ПОНЯТИЕ, СОСТАВ РАСХОДОВ БУДУЩИХ ПЕРИОДОВ

 

Расходы представляют собой  отток экономических выгод в  течение отчетного периода в форме уменьшения или использования активов организации или увеличения ее обязательств, приводящий к уменьшению капитала, отличный от распределения капитала между участниками организации.

Что касается экономического содержания расхода, представляется необходимым определить как связаны между собой три следующих понятия: затраты, расходы, издержки.

В систему нормативного регулирования бухгалтерского учета  вводится категория расходов организации, под которой понимаются, прежде всего, действия, приводящие к уменьшению ее капитала.

По признаку принадлежности к отчетным периодам расходы организации  делятся на две категории:

- расходы данного (текущего) отчетного периода;

- отложенные расходы.

Расходы данного (текущего) отчетного периода - расходы, обусловленные фактами хозяйственной деятельности текущего отчетного периода и признаваемые в отчете о прибылях и убытках данного периода.

Отложенные расходы - расходы, связанные с хозяйственными операциями по использованию ресурсов организации, осуществляемые в данном отчетном периоде с целью получения возможных доходов в будущем. Это условные расходы, поскольку они не признаны в качестве расходов в текущем отчетном периоде и в данном отчете о прибылях и убытках. Отложенные расходы подлежат капитализации на балансе организации.

Отложенные расходы  по признаку возможности возникновения  будущих ресурсов организации делятся  на:

- инвестиции (капитальные  вложения);

- расходы будущих периодов.

Расходы данного (текущего) отчетного периода по признаку взаимосвязи  с доходами отчетного периода делятся на:

• расходы данного (текущего) отчетного периода, обусловленные полученными в данном отчетном периоде доходами;
• расходы данного (текущего) отчетного периода, не связанные с получением текущих доходов (расходы периода).

Расходы данного (текущего) отчетного периода, обусловленные полученными в данном отчетном периоде доходами, не могут быть признаны в данном отчете о прибылях и убытках до тех пор, пока не будет признан доход. Расходы данного (текущего) отчетного периода, не связанные с получением текущих доходов (расходы периода), признаются в текущем отчетном периоде и в данном отчете о прибылях и убытках вне зависимости от факта получения доходов в данном отчетном периоде. Эти расходы обусловлены в большей степени наличием периода, нежели наличием или отсутствием дохода. Примером расходов периода в отдельных случаях могут служить амортизация активов и расходы по аренде офисных помещений.

Рисунок 1 – Классификация  расходов

 

                

1.2. НОРМАТИВНОЕ РЕГУЛИРОВАНИЕ УЧЕТА РАСХОДОВ БУДУЩИХ ПЕРИОДОВ

 

Затраты, произведенные  организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском  балансе отдельной статьей как  расходы будущих периодов и подлежат списанию в порядке, устанавливаемом организацией (равномерно, пропорционально объему продукции и так далее), в течение периода, к которому они относятся.

Согласно п. 19 ПБУ 10/99 "Расходы  организации", если расходы обусловливают получение доходов в течение нескольких отчетных периодов и связь между доходами и расходами не может быть четко определена или определяется косвенным путем, расходы признаются для определения финансового результата путем их обоснованного распределения между отчетными периодами.

То есть в бухгалтерском учете заложен принцип соответствия расходов доходам.

Четкого перечня расходов будущих периодов законодательство о бухгалтерском учете не содержит.

В Плане счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций для этих затрат отведен счет 97 "Расходы будущих периодов". В Инструкции по применению Плана счетов, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, приведен приблизительный список затрат: "... в частности, на этом счете могут быть отражены расходы, связанные с горно-подготовительными работами; подготовительными к производству работами в связи с их сезонным характером; освоением новых производств, установок и агрегатов; рекультивацией земель и осуществлением иных природоохранных мероприятий; неравномерно производимым в течение года ремонтом основных средств (когда организацией не создается соответствующий резерв или фонд) и др.".¹

Более того, в п. 7 ПБУ 1/98 "Учетная политика организации", утвержденного Приказом Минфина  России от 09.12.1998 N 60н, для организаций установлено так называемое требование осмотрительности. По нему при формировании бухгалтерской (финансовой) отчетности "учетная политика организации должна обеспечивать большую готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов".

Исходя из этого принципа в бухгалтерском учете признание  расходов расходами будущих периодов является скорее правом, чем обязанностью организации.

В таблице 1 приведены примеры расходов, которые могут возникнуть у организации с некоторой периодичностью.

Поэтому, исходя из вышеизложенного, организация может в бухгалтерском  учете признать перечисленные в  таблице расходы расходами будущих  периодов, установив это в своей  учетной политике.

Свое решение она  может мотивировать, например, тем, что объекты производства, связанного с повышенной опасностью, автомашины в соответствии с законодательством  могут эксплуатироваться в течение  всего последующего срока, зафиксированного в документах, только после проведения соответствующих осмотров и обследований. А значит, такие расходы обусловливают получение доходов в течение нескольких отчетных периодов.

В случае если такие расходы  не установлены в учетной политике как расходы будущих периодов, они могут признаваться для целей бухгалтерского учета единовременно, в тот момент, когда они произведены.

В главе 25 Налогового кодекса  Российской Федерации «Налог на прибыль  организаций» термин "расходы будущих периодов" не используется.

В отношении ряда расходов этой главой предусмотрен особый порядок их признания в целях налогообложения - не единовременно, а в течение определенного срока. К таким расходам относятся:

- расходы на освоение  природных ресурсов;

- расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки;

- расходы на обязательное  и добровольное страхование имущества;

- расходы на добровольное  страхование работников;

- убыток от реализации  амортизируемого имущества.²

По мнению налоговых  органов, в целях формирования налоговой  базы к расходам будущих периодов могут быть отнесены и иные расходы, прямо не названные в главе 25 Налогового кодекса РФ, но которые возникают у налогоплательщика в течение определенного периода.

 Основанием для такого утверждения послужила ст. 272 НК РФ. В редакции этой статьи, действовавшей в 2005 году, было сказано: "Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок".

Несмотря на то, что понятие «расходы будущих периодов» больше не упоминается в п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета (в редакции Приказа Минфина РФ от 24.12.2010 г. № 186н), в 2011 году по-прежнему можно использовать счет 97 «Расходы будущих периодов».

Данная позиция обосновывается следующим:

В Инструкцию по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций (утв. Приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 г. № 94н) какие-либо поправки не вносились. Данной Инструкцией по-прежнему предусмотрен рассматриваемый счет.

В 2012 году, как и прежде, действует правило о том, что расходы, приходящиеся на несколько отчетных периодов, надо распределять между ними (п. 19 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99 (утв. Приказом Минфина РФ от 6 мая 1999 г. № 33н)).

О расходах будущих периодов по-прежнему говорится в п. 39 Положения по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» ПБУ 14/2008 (утв. Приказом Минфина РФ от 27 декабря 2008 г. № 153н) (далее – ПБУ 14/2008) и в п. 16 Положения по бухгалтерскому учету «Учет договоров строительного подряда» ПБУ 2/2009 (утв. Приказом Минфина РФ от 24 октября 2009 г. № 116н).

Об отражении сальдо по счету 97 «Расходы будущих периодов» в бухгалтерской отчетности 2012 года необходимо отметить следующее.

Если остаток по счету 97 «Расходы будущих периодов» несущественен, то он отражается в составе показателя:

- строки 1170 «Прочие внеоборотные  активы» разд. I «Внеоборотные активы»  Бухгалтерского баланса при условии,  что период списания этих расходов  превышает 12 месяцев после отчетной  даты (п. 19 Положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99 (утв. Приказом Минфина РФ от 06 июля 1999 г. № 43н), п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета, абзац 2 п. 39 ПБУ 14/2008).

- в составе показателя  строки 1210 «Запасы» разд. II «Оборотные активы» Бухгалтерского баланса при условии, что период списания этих расходов не превышает 12 месяцев после отчетной даты (утв. Приказом Минфина РФ от 06 июля 1999 г. № 43н, п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета, абзац 2 п. 39 ПБУ 14/2008).

Если же сумма расходов будущих периодов существенная, необходимо ввести дополнительную строку в разд. I или II баланса исходя из срока, на который  будут распределены расходы (более  или менее 12 месяцев), которая может  иметь наименование собственно «Расходы будущих периодов» либо более точное «Неисключительные права на объекты интеллектуальной собственности», «Перспективные подготовительные расходы».

Понятия «Расходы будущих периодов» в бухгалтерском учете с 2011 года не существует, а счет в Плане счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности все еще значится.

Приказом Минфина от 24 декабря 2010 г. № 186н внесены два  основных изменения в определение  понятия «Расходы будущих периодов» (далее по тексту – РБП):