Сущность, значение и задачи аудита в современных условиях развития экономики Республики Беларусь

По методу проведения аудиторская проверка может быть:

• сплошной;
• выборочной;
• комбинированной;
• документальной;
• фактической.

Сплошная проверка предполагает детальное изучение всей совокупности первичной бухгалтерской документации, регистров аналитического и синтетического учета, содержания бухгалтерской отчетности.

В ходе аудиторской проверки сплошным методом данные первичных документов сопоставляются с содержанием регистров аналитического учета (лицевых счетов). Затем устанавливается соответствие данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета. Проверяется правильность отражения остатков по синтетическим счетам на отчетные даты в соответствующих статьях баланса.

Например, в кредитных учреждениях при проведении сплошной проверки правильности отражения данных первичных документов по соответствующим лицевым счетам необходимо учитывать следующее:

сплошная проверка не всегда проводится ввиду высокой её трудоемкости (в банках насчитываются тысячи лицевых счетов клиентов -- расчетных, ссудных, депозитных и других);

сверка данных аналитического и синтетического учета, установление соответствие данных синтетического учета и бухгалтерской отчетности осуществляется в автоматическом режиме.

Выборочная проверка позволяет получить достаточно точные данные о проверяемой совокупности по её относительно малой части. При выборочной проверке аудитор проверяет документацию бухгалтерского учета организации не сплошным порядком, а выборочно, следуя требованиям соответствующего правила (стандарта) аудиторской деятельности.

Выборка должна быть репрезентативной, то есть представительной. Для этого можно использовать один из следующих методов:

случайный отбор -- проводится по таблице случайных чисел;

систематический отбор -- заключается в том, что элементы отбираются через постоянный интервал, начиная со случайно выбранного числа. Интервал строится на определенном числе элементов совокупности (например, изучение каждого 20-ого документа из всех документов данной категории); либо на стоимостной их оценке (например, отбирается тот элемент, составляющий сальдо или оборот, на который приходится каждый следующий миллион рублей в совокупной стоимости элемента);

комбинированный отбор -- представляет комбинацию различных методов случайного и систематического отбора.

Аудиторской организации необходимо при определении объема выборки установить допустимый риск выборки, просчитать допустимые и ожидаемые ошибки, отразить в рабочей документации все стадии проведения выборки и анализ её результатов.

Комбинированная проверка -- предполагает сочетание методов сплошной и выборочной проверок.

Методом сплошной проверки проводится аудит малочисленных операций, связанных с высоким риском. К таким операциям в основном относятся: валютные операции, операции с фондовыми ценностями, другие.

Методом выборочной проверки проводится аудит операций, объем которых достаточно велик. К подобным операциям относятся, например: кассовые, расчетные, хозяйственные и другие.

Документальная (камеральная) проверка -- проверка, ограниченная изучением документов бухгалтерского учета (первичных и сводных) и бухгалтерской или налоговой отчетности экономического субъекта. Подобная проверка не предполагает проведение инвентаризации, устного опроса персонала руководства проверяемой организации, она осуществляется, как правило, без выхода на проверяемый объект.

Фактическая проверка осуществляется с выходом на проверяемый объект или в аудируемую организацию.

      Аудиторская организация не может гарантировать, что выраженное ею мнение о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица абсолютно объективно. Так, например, в ходе выборочной проверки аудиторская организация не может быть уверена, что обнаружены все возможные ошибки, поскольку даже при использовании сплошного метода есть вероятность невыявления нарушений. Следовательно, всегда существует риск подтверждения недостоверной бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица, что может иметь для аудиторской организации самые негативные последствия.

     Аудиторская организация может совершить и противоположную ошибку -- не подтвердить достоверную бухгалтерскую (финансовую) отчетность аудируемого лица.

     В соответствии с правилом аудиторской деятельности “Существенность и аудиторский риск” аудиторский риск (риск неэффективности аудиторской проверки)  определяется как вероятность того, что бухгалтерская (финансовая) отчетность аудируемого лица может содержать невыявленные существенные искажения после подтверждения ее достоверности или признание того, что она содержит существенные искажения, когда в действительности таких искажений в бухгалтерской (финансовой) отчетности нет.

 

     Уровень аудиторского риска - это субъективно установленный приемлемый для данной аудиторской организации уровень риска, который готова взять на себя аудиторская организация, и который состоит в том, что в бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица могут быть обнаружены ошибки уже после завершения аудита и представления аудиторского заключения.

      Чем ниже уровень аудиторского риска, который установила для себя аудиторская организация, тем большую уверенность она стремится получить в том, что проаудированная бухгалтерская (финансовая) отчетность не содержит существенных ошибок. Нулевой аудиторский риск означает полную уверенность в этом, а 100 - процентный аудиторский риск - полную неуверенность. Уровень аудиторского риска может колебаться в диапазоне от 0 до 1 (от 0 до 100%). Мировая практика показывает, что допустимое значение аудиторского риска не должно превышать 5% (т.е. пять из ста подписанных аудиторской организацией заключений неверны по спорным вопросам). Тем не менее, точная оценка аудиторского риска не является самоцелью аудиторской организации. В соответствии с правилом аудиторской деятельности “Существенность и аудиторский риск” аудиторская организация может оценивать уровень аудиторского риска по трехбалльной шкале: высокий, средний и низкий либо применять большее количество градаций

 

      На практике свести аудиторский риск к нулю нереально и экономически нецелесообразно, однако аудиторская организация при проведении аудита должна предпринять необходимые меры для того, чтобы снизить аудиторский риск до разумно минимального уровня. В каждом конкретном случае степень минимизации аудиторского риска во многом зависит от степени заинтересованности внешних пользователей в достоверных данных бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица, а также от вероятности возникновения у аудируемого лица финансовых затруднений после представления аудиторского заключения о достоверности его отчетности.

      Например, в первом случае, можно предположить, что отчетность предприятий, осуществляющих разнообразную деятельность и имеющих большой объем финансово - хозяйственных операций, более востребована, чем отчетность промышленных предприятий, выпускающих однородную продукцию. Акционеры, собственники и потенциальные инвесторы скорее будут заинтересованы в отчетности открытых акционерных обществ, чем в отчетности закрытых акционерных обществ и обществ с ограниченной ответственностью. Чем шире круг потенциальных пользователей и выше интерес к отчетности аудируемого лица, тем актуальнее для аудиторской организации минимизация аудиторского риска.

       Во втором случае, если по результатам аудита аудируемое лицо вынуждено объявить о своей несостоятельности или же просто понесет значительные финансовые потери, то у аудиторской организации появляется больше шансов оказаться перед необходимостью защищать качество аудита, чем в тех случаях, когда аудируемое лицо не испытывает финансовых трудностей. Если при изучении деятельности аудируемого лица на этапе предварительного планирования аудиторская организация придет к выводу, что у аудируемого лица велика вероятность банкротства или финансовых потерь, то необходимо понизить уровень аудиторского риска, так как при более низком уровне аудиторского риска, если претензии со стороны аудируемого лица все-таки последуют, у аудиторской организации будет больше шансов успешно защитить результаты аудита.

 

     В результате аудиторская организация может столкнуться с обоснованными претензиями аудируемого лица, интересам и репутации которого несправедливо нанесен ущерб, или претензиями пользователей аудиторского заключения в отношении качества проделанной аудиторской организацией работы и надежности полученных выводов.

     Таким образом, риск в аудите можно определить как вероятность того, что аудиторская организация совершит ошибку, сформировав неверное мнение о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица.

     Аудиторский риск означает вероятность того, что бухгалтерская отчетность экономического субъекта может содержать не выявленные существенные ошибки и (или) искажения после подтверждения ее достоверности, или признать, что она содержит существенные искажения, когда на самом деле таких искажений в бухгалтерской отчетности нет.

     Аудитор обязан изучать эти риски в ходе работы, оценивать их и документировать результаты оценки. При оценке рисков аудитор обязан использовать не менее трех следующих градаций: а) высокий; б) средний; в) низкий.

     Аудиторские организации могут принять решение о применении в своей деятельности большего количества градаций при оценках рисков, чем три вышеупомянутые, либо об использовании для оценки рисков количественных показателей (процентов или долей единицы). То есть аудиторский риск может быть измерен либо по шкале при¬оритетов (высокий, средний и низкий), либо путем исчисления вероятности от 0 до 1.

     По опыту зарубежной практики аудита этот риск должен быть минимальным и составлять 0,01 или 1 процент.

     Аудитор при проведении аудита должен предпринять необходимые меры для того, чтобы снизить аудиторский риск до разумного минимального уровня.

    Аудиторский риск состоит из трех компонентов:

а) внутрихозяйственный риск;

б) риск средств контроля;

в) риск необнаружения.

     Наличие аудиторского риска ставит вопрос о страховании профессиональной ответственности аудиторских фирм.

     В большинстве стран с развитым рынком аудиторских услуг страхование ответственности аудиторов является обязательным. В нашей же стране такое страхование затруднено, во-первых, отсутствием закона, который установил бы степень обязательности страхования профессиональной ответственности и регулировал бы виды, порядок и условия такого страхования, а во-вторых, тем, что страховые компании ставят определенные условия: факт наступления страхового случая должен подтверждать арбитражный суд, решение которого должно быть основанием для выплаты возмещения.

Под внутрихозяйственным риском (чистым риском) понимают субъективно определяемую аудитором вероятность появления существенных искажений в данном бухгалтерском счете, статье баланса, однотипной группе хозяйственных операций, отчетности экономического субъекта в целом до того, как такие искажения будут выявлены средствами системы внутреннего контроля или при условии допущения отсутствия таких средств. Степень внутрихозяйственного риска  аудитор определяет исходя из особенностей бизнеса клиента. Для этого могут быть использованы заранее разработанные тесты-вопросники. При оценке внутрихозяйственного риска в отношении баланса и отчетности аудитор должен принимать во внимание следующие факторы:

• особенности функционирования и  текущее экономическое положение в отрасли;
• специфические особенности деятельности, осуществляемой данным экономическим субъектом;
• опыт и квалификация работников, ответственных за ведение учета и подготовку отчетности и др.

При оценке внутрихозяйственного риска в отношении конкретных счетов учета и однотипных групп хозяйственных операций  аудитор учитывает факторы:

наличие отдельных счетов учета, для которых характерно появление в них непреднамеренных искажений;

сложность учитываемых хозяйственных операций;

наличие хозяйственных операций, порядок правильного оформления которых неоднозначно трактуется в действующем законодательстве;

4) наличие редких, необычных, нестандартных хозяйственных операций. 

   Под риском средств контроля (контрольным риском) понимают субъективно определяемую аудитором вероятность того, что существующие на предприятии и регулярно применяемые средства системы бухгалтерского учета и системы внутреннего контроля не будут своевременно обнаруживать и исправлять нарушения, являющиеся существенными по отдельности или в совокупности, и (или) препятствовать возникновению таких нарушений. Это вероятность пропуска ошибок, превосходящих допустимую величину системы внутреннего контроля.

    Надежность средств контроля и риск средств контроля являются взаимодополняющими категориями:

1. высокой надежности соответствует низкий риск;
2. средней надежности соответствует средний риск;
3. низкой надежности соответствует высокий риск.

Для оценки данного риска используются специальные аудиторские процедуры, называемые тестированием средств контроля. Основной целью тестирования является проверка надежности работы системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля на протяжении всего отчетного периода.