Учет и аудит материально-производственных запасов

Недостачи материалов, выявленные при инвентаризации, учитываются по дебету счета 94:

Дебет 94 Кредит 10 (41) - выявлена недостача.

Списание недостач отражается по кредиту счета 94:

Дебет 20 (44) Кредит 94 - списана  недостача в пределах норм естественной убыли;

Дебет 73-2 Кредит 94 - недостача  сверх норм естественной убыли отнесена на виновных лиц;

Дебет 91-2 Кредит 94 - списана  недостача сверх норм естественной убыли при отсутствии виновных лиц.

Выявленные по результатам  инвентаризации излишки материалов, товаров и готовой продукции приходуются на основании оформленной в установленном порядке Ведомости учета результатов, выявленных инвентаризацией, в составе внереализационных доходов организации следующими записями по счетам:

Дебет 10 (41, 43) Кредит 91-1 - оприходованы неучтенные материалы (товары), выявленные при инвентаризации.

В соответствии с Методическими  указаниями по бухгалтерскому учету  материально-производственных запасов  излишки приходуются по рыночной цене, под которой понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи указанных активов.

Материальные ценности, учитываемые в составе материалов и находящиеся в эксплуатации (такие как: калькуляторы, инструмент), инвентаризируются по местам их нахождения, по материально ответственным лицам, на хранении у которых они находятся. Инвентаризация проводится путем осмотра каждого предмета. В описи такие ценности заносятся по наименованиям в соответствии с номенклатурой, принятой в бухгалтерском учете.

При проведении инвентаризации данные о материалах отражают в описи по форме N ИНВ-3. Там указывают их виды, группы, артикулы и сорта. Все ценности в присутствии членов комиссии пересчитывают, перемеривают, перевешивают. Опись составляют в двух экземплярах: один экземпляр передают в бухгалтерию для составления сличительной ведомости; второй экземпляр остается у лица, ответственного за сохранность ценностей. Кроме проверки фактического наличия и состояния материально-производственных запасов, при проведении инвентаризации осуществляется также анализ обоснованности оценки активов, по которым они числятся в учете.

На основании вышеизложенного, необходимо отметить всю важность, значимость и необходимость инвентаризации материально-производственных запасов. И эта необходимость и важность объясняется не только потому, что инвентаризация предусмотрена законодательно. Без точных данных о фактическом положении дел на складах и в производстве невозможно полноценное руководство предприятием [14, 18].

 

 

 

4. Резервы под снижение стоимости материальных ценностей

Снижение рыночной цены на материальные ценности — явление  не столь уж редкое. Вместе с тем  в бухгалтерском учете эти  ценности учитываются по фактической себестоимости, которую изменять нельзя. Для того чтобы бухгалтерская отчетность отражала в этом случае рыночную цену, организации создают резервы под снижение стоимости материальных ценностей.

Пункт 35 ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» предписывает отражать числовые показатели в балансе в нетто-оценке. Иначе говоря, за вычетом регулирующих величин. Одним из видов этих величин являются резервы под снижение материальных ценностей.

Механизм «регулирования»  стоимости с помощью таких  резервов достаточно прост. Допустим, организация выявила, что рыночная стоимость материальной ценности ниже ее себестоимости, по которой она принята к учету. В таком случае на сумму разницы организация создает резерв. В соответствующую строку баланса стоимость материальной ценности включается за вычетом суммы резерва. Сам же резерв в балансе отражать не нужно. Такой способ создания резерва учитывает требование (принцип) осмотрительности. Пункт 7 ПБУ 1/98 «Учетная политика организации» определяет его как большую готовность организации к признанию в бухучете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов. Согласно этому принципу активы организации следует отражать в балансе так:

• если реализационная (рыночная) стоимость актива выше его себестоимости, то в балансе этот актив отражается по себестоимости;
• если реализационная (рыночная) стоимость актива ниже его себестоимости, то в балансе актив учитывается по реализационной стоимости.

 

Таким образом, если рыночная стоимость материальной ценности окажется выше ее себестоимости, резерв не создается.

Необходимость создания резервов под снижение стоимости материальных ценностей определена в ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов».  В пункте 25 этого ПБУ указаны три ситуации, приводящие к созданию резерва:

• материально-производственные запасы (МПЗ) морально устарели;
• МПЗ полностью или частично потеряли свое первоначальное качество;
• текущая рыночная стоимость, стоимость продажи МПЗ снизилась.

Резерв создается на разницу между текущей рыночной стоимостью МПЗ и их себестоимостью, по которой они приняты к учету. Порядок образования резервов установлен в пункте 20 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Минфина России от 28.12.2010 № 119н (далее — Методические указания). В этом документе определены требования по уровню детализации объектов, для которых создаются резервы. Так, резервы следует формировать по каждой единице МПЗ, принятой к учету, а также по отдельным их видам (группам) — партии товара, номенклатурному номеру материала и т. д. Вместе с тем группы МПЗ не должны быть излишне укрупненными (например, вспомогательные материалы или товары).

Если в организации  имеются материально-производственные запасы, морально устаревшие или потерявшие первоначальные качества, то при создании резерва надо учесть следующее. Такие  запасы организация нередко использует в производстве другой продукции как более дешевый аналог. Нужно ли в данном случае создавать резерв или нет, зависит от стоимости произведенной готовой продукции. Если на отчетную дату текущая рыночная стоимость этой продукции соответствует или превышает ее фактическую себестоимость, резерв для МПЗ не создается.

Текущая рыночная стоимость  и величина созданного резерва должны быть подтверждены расчетом. В нем, в частности, надо описать источники и способы получения информации о рыночной цене МПЗ.

В Методических указаниях  сказано, что расчет текущей рыночной цены можно проводить на основе информации, доступной до даты подписания бухгалтерской отчетности. При этом во внимание будут приниматься факты, подтверждающие существовавшие на отчетную дату хозяйственные условия, в которых организация вела деятельность. При расчете резерва нужно также определить критерий существенности. Действительно, в ПБУ 5/01 и Методических указаниях говорится о разнице между себестоимостью и рыночной стоимостью МПЗ. Возникает вопрос: при каком же значении этой разницы нужно создавать резерв. В данном случае надо руководствоваться пунктом 1 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утвержденных приказом Минфина России от 22.07.2009 № 67н. В этом пункте сказано, что решение организацией вопроса, является показатель существенным или нет, зависит от оценки последнего, его характера и конкретных обстоятельств возникновения.

Следовательно, организация  должна сама определить критерий существенности для каждого вида МПЗ, по которому возможно создание резерва. Способы составления расчета (методика) для каждого наименования или группы МПЗ необходимо зафиксировать в учетной политике организации.

 

 

 

5. Аудит материально-производственных запасов

 

Основной целью аудиторской  проверки является получение достоверности  информации:

- о наличии, движении  и оценке имеющихся в наличии  материальных ценностей;

- об обеспечении сохранности  ценностей и соблюдении установленных  нормативов их производственного потребления;

- о распределении стоимости  израсходованных на производство  материальных ценностей по объектам  калькулирования;

- в установлении правильности  оформления операций по приобретению, движению и выбытии производственных  запасов в соответствии с действующими нормативными актами Российской Федерации.

В методике проверки основных комплексов работ по учету  материально-производственных запасов, прежде всего, необходимо проверить  положения учетной политики по учету  товарно-материальных ценностей, которые отражены в документе «Учетная политика предприятия». При этом особое внимание следует обратить на то:

- как учитываются  материальные ценности - по фактической  себестоимости их приобретения (заготовления) или по учетным ценам;

- какой метод  используется для списания материальных ценностей на затраты производства;

- какой метод  применяется для учета движения  материальных ценностей на складе.

Значение аудиторской  проверки операций с товарно-материальными  ценностями организации велико. Первичные  документы по поступлению и расходу производственных запасов играют важную роль в организации материального учета, так как являются его основой. Непосредственно по первичным документам осуществляют предварительный, текущий и последовательный контроль за движением, сохранностью и последующим использованием материальных ресурсов. Первичные документы по движению материалов должны тщательно оформляться, обязательно содержать подписи лиц, совершивших операции и коды соответствующих объектов учета. Контроль за соблюдением правил оформления движения материальных ресурсов возложен на главного бухгалтера и руководителей соответствующих подразделений рассматриваемого предприятия.

Приступая к проверке аудитору необходимо изучить все  нормативные документы, касающиеся порядка приема, учета, хранения и отпуска материальных ценностей, в частности, положения по учету материалов, тары, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, о порядке выдачи доверенностей материально-товарных ценностей и другие.

Предметом аудиторской проверки материально-производственных запасов в организации являются:

- ведение учета производственных  запасов в соответствии с принятой учетной политикой;

- правильность оценки  производственных запасов;

- правильный и полный  учет производственных запасов,  которые реально существуют;

- регулярность инвентаризации  запасов;

- правильность оформления  документов.

При определении плана проведения аудиторской проверки, аудитору необходимо определить аудиторские процедуры, с помощью которых будут достигаться поставленные задачи проверки:

- получение сведений  в ходе устной беседы с персоналом  клиента об организации учета  производственных запасов;

- получение ведомостей, учетных регистров по учету  запасов; проверка правильности подсчета итогов и переноса данных в Главную книгу и финансовую отчетность;

- проверка на основе  выборки правильности оценки  поступающих материальных ценностей;

- проверка на основе  выборки правильности отражения  списания материалов в производство, определения фактической себестоимости материальных ресурсов, списываемых в производство; соответствия используемого метода оценки методу, принятому в учетной политике;

- проверка на основе  выборки правильности отражения  в учете реализации сырья, материалов и прочих материальных ценностей и определения финансового результата от их реализации;

- проверка отражения  данными учета и отчетности  фактических остатков производственных запасов на конец года (для чего следует ознакомиться с результатами инвентаризации материальных ценностей); проверка правильности их отражения в бухгалтерском учете;

- проверка правильности  списания материалов в случае  их порчи или недостачи; заключения договоров со складскими работниками о полной индивидуальной материальной ответственности;

- оценка правильности  отражения в учете неотфактурованных  поставок и материальных ценностей в пути;

- проверка порядка  оформления претензий поставщикам  или транспортным организациям; отражения в учете данных по этим операциям;

- проверка на основе  выборки правильности учета НДС  по материальным ресурсам;

- проверка соответствия  порядка учета товарно-материальных  ценностей, принятых на ответственное хранение, и материалов, принятых в переработку, установленного Инструкцией к Плану счетов бухгалтерского учета и прочими нормативными документами.

Начиная разработку общего плана и программы аудита, аудиторская  организация должна основываться на предварительных знаниях об экономическом субъекте, а также на результатах проведенных аналитических процедур.

При подготовке общего плана  и программы аудита аудиторской  организации следует установить приемлемые для нее уровень существенности и аудиторский риск, позволяющие считать бухгалтерскую отчетность достоверной. Планируя аудиторский риск, аудиторская  организация определяет внутрихозяйственный риск бухгалтерской отчетности и риск контроля, которые присущи этой отчетности независимо от аудита экономического субъекта. С помощью установленных рисков и уровня существенности аудиторская организация выявляет значимые для аудита области и планирует необходимые аудиторские процедуры. В процессе аудита могут возникнуть обстоятельства, влияющие на изменение аудиторского риска и уровня существенности, установленные при планировании.