Учет основных средств

В налоговом учете первоначальная стоимость объекта, построенного хозяйственным  способом, складывается так же как  и в бухгалтерском учете из суммы фактических затрат на строительство.

Для обобщения информации о затратах предприятия в объекты, которые в последствии будут  приняты к бухгалтерскому учету  в качестве основных средств предусмотрен счет 08 «Вложения во внеоборотные активы», к которому в ЗАО «НЭСКО» открываются  аналитические субсчета.

ЗАО «НЭСКО» является организацией-плательщиком НДС, поэтому «входной» НДС, в  стоимость имущества не включает.

Рассмотрим конкретный пример, поступления объекта основного  средства по договору подряда из материалов подрядчика).

В 2006 г. ЗАО «НЭСКО» заключило договор на строительство объекта со строительной организацией. Стоимость работ в целом -56000 руб., в том числе НДС – 8542 руб. Оплата строительно-монтажных работ производится путем перечисления аванса в размере 50% от стоимости объекта и перечисления остальных 50% не позднее 10 дней после сдачи объекта. Срок работ с июня по 20 сентября.

Дебет счета 60 Кредит счета 51 – 28000 руб. перечислен аванс под выполнение работ.

Подписание акта приемки-передачи выполненных работ отражено в  учете 25 сентября:

Дебет счета 08 Кредит счета 60–9 – 56000 руб. – приняты строительно-монтажные работы от подрядчика;

Дебет счета 19 Кредит счета 60 – 8542 руб. – отражена сумма налога на добавленную стоимость по принятым работам.

Согласно п. 5 ст. 172 НК РФ сумма налога, предъявленная подрядной организацией при проведении капитального строительства, принимается к вычету при подписании акта приемки-передачи работ и получении счета-фактуры от подрядчика.

Принятие НДС к вычету, отражено записью:

Дебет счета 68 Кредит счета 19 –

8542 руб. – зачтен НДС  по принятым работам.

Перечисление 30 сентября оставшихся 50% стоимости работ по объекту:

Дебет счета 60 Кредит счета 51 – 28000 руб. – погашена задолженность  за выполненные работы.

Объект после, регистрации  введен в эксплуатацию в октябре:

Дебет счета 01 Кредит счета 08 – 47458 руб. – отражен ввод объекта в эксплуатацию.

В 2007 г. имело место поступление объекта основного средства в обмен на другое основное средство. В апреле 2007к ЗАО «НЭСКО» приобрело у ЗАО «Новосибирскэнерго» модем рыночная цена которого определена в размере 23600 руб., в том числе НДС 18% 3600 руб. Балансовая стоимость реализуемых компьютеров 20000 руб.

Дебет счета 08 Кредит счета 91 -20000 руб. – отражена стоимость поступившего основного средства: и реализация компьютеров на ту же сумму в соответствии с п. 11 ПБУ 6/01;

Дебет счета 19 Кредит счета 91 – 3600 руб. – отражен НДС по поступившему основному средству;

Дебет счета 51 Кредит счета 76 – 3600 руб. – поступила сумма налога на добавленную стоимость за переданные компьютеры;

Дебет счета 91 Кредит счета 68 – 3600 руб. – начислен НДС с суммы оборотов по реализации компьютеров;

Дебет счета 01 Кредит счета 01 – 28000 руб. – списана первоначальная стоимость реализованных компьютеров;

Дебет счета 02 Кредит счета 01 – 8000 руб. – списана сумма амортизации, начисленной по реализуемым компьютерам;

Дебет счета 91 Кредит счета 01. – 20000 руб. – списана остаточная стоимость реализованных компьютеров;

Дебет счета 76 Кредит счета 51 – 3600 руб. – перечислен НДС продавцу оборудования;

Дебет счета 01 Кредит счета 08 – 20000 руб. – приобретенное оборудование передано в эксплуатацию;

Дебет счета 68 Кредит счета 19 -3600 руб. – НДС по приобретенному и введенному в эксплуатацию основному средству принят к вычету.

Для целей налогообложения  прибыли первоначальная стоимость  поступившего оборудования будет такой  же – 20000 руб.

Данное имущество обменивается по балансовой стоимости, которая отличается от рыночной не более чем на 20%. Поэтому  не только выявляемый на счетах бухгалтерского учета финансовый результат от реализации компьютера равен нулю, но и сумма  НДС, исчисленная с оборота по реализации, равна уплаченной поставщику сумме НДС, которая принята к  вычету при расчетах с бюджетом.

В ЗАО «НЭСКО» находится  на балансе значительное количество объектов основных средств, бухгалтерский  и налоговый учет основных средств  ведется одним бухгалтером. Затраты  по приобретению объектов основных средств, в бухгалтерском учете чаще всего  принимаются в том же составе, что и в налоговом учете, т.е. в полном объеме. Как рассказала бухгалтер по учету основных средств, при определении первоначальной стоимости основных средств, случаев  расхождения в бухгалтерском  и в налоговом учете не возникает.

2.3.2 Учет амортизации  основных средств

Все имущество с продолжительным  сроком службы, которое участвует  в процессе производства продукции, постепенно утрачивает свои первоначальные свойства и физические качества, т.е. подвергается физическому и моральному старению. Таким образом, срок полезного  использования любого основного  средства ограничен.

Для обобщения информации об амортизации, накопленной за время  эксплуатации объектов основных средств, предназначен счет 02 «Амортизация основных средств», к которому на ЗАО «НЭСКО»  открываются субсчета.

Для целей налогообложения  в соответствии с п. 4 ст. 259 НК РФ начисление амортизации по объекту основных средств бухгалтер начинает осуществлять с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.

Учетной политикой ЗАО  «НЭСКО» определен линейный способ начисления амортизации в бухгалтерском  и в налоговом учете, так как  линейный способ, предусмотренный главой 25 НК РФ, полностью аналогичен линейному  способу начислению амортизации, предусмотренному п. 19ПБУ 6/01, что позволяет добиться полного соответствия, при одинаковой первоначальной стоимости объектов, данных бухгалтерского и налогового учета.

В течение отчетного года амортизационные отчисления производятся ежемесячно в размере 1/12 годовой  суммы.

Рассмотрим пример.

Стоимость объекта равна 40000 руб., а срок полезного использования  – 4 года, то годовая сумма амортизационных  отчислений в течение всего срока  будет составлять 10000 руб. Ежемесячное  начисление амортизации в бухгалтерском  учете будет отражаться проводкой:

Дебет счета 44 Кредит счета 02 – 833,33 руб.

На сегодняшний день источником возникновения расхождений данных бухгалтерского и налогового учета  в ЗАО «НЭСКО» является наличие  на балансе в составе основных средств объектов стоимостью до 10000 рублей, введенных в эксплуатацию до 1 января 2003 г., по которым в бухгалтерском учете продолжает начисляться амортизация. При этом в налоговом учете в составе амортизируемого имущества этих объектов нет, так как их остаточная стоимость была включена в состав расходов при расчете налоговой базы переходного периода, сформированной в соответствии со статьей 10 Федерального закона от 6 августа 2001 г. №110-ФЗ. Поэтому суммы амортизации, начисленные по таким объектам в бухгалтерском учете, для целей налогообложения не учитываются.

Образовываться временные  разницы, когда в отчетном периоде  по какой-либо операции налогооблагаемая прибыль оказывается временно больше бухгалтерской. Из-за того, что разница  со временем погашается, она получила название временной. Временные разницы  образуются, в частности, в результате:

– применения различных  способов расчета амортизации для  целей бухгалтерского учета и  целей налогообложения;

– применения при продаже  основных средств различных правил признания для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения  остаточной стоимости объектов основных средств и расходов по их продаже;

Если временную разницу  умножить на ставку налога на прибыль, получится отложенный налоговый  актив, который отражается в бухгалтерском  учете на счете 09 «Отложенные налоговые  активы». Отражать отложенные налоговые  активы следует в тех отчетных периодах, когда возникают вычитаемые временные разницы, но при условии, что организация получит налогооблагаемую прибыль в последующих отчетных периодах.

Для обобщения информации по налоговому учету амортизации  объектов основных средств в ЗАО  «НЭСКО» специально разработан забалансовый счет Н 05.02, на котором собирается вся  накопленная амортизация для  целей налогообложения.

Также разработаны следующие  налоговые регистры:

АИ-01 Суммы амортизации  для целей налогообложения;

АИ-02 Ведомость наличия  амортизируемого имущества по местам хранения;

АИ-03 Карточка учета амортизируемого  имущества для целей налогообложения.

В процессе исследования учета  выяснилось, что регистр АИ-03 бухгалтером  не применяется, хотя является ведомственным  регистром, разработанным «Группа  Е4».

2.3.3 Учет ремонта  основных средств

В ЗАО «НЭСКО» проводятся все виды ремонтов. Ремонт основных средств может быть текущим, средним  или капитальным. Проведение ремонтов осуществляется согласно плану, составляемому  на каждый год. В плане указываются  объекты основных средств, подлежащие ремонту, степень сложности ремонта, источники финансирования, сроки  выполнения работ.

В учетной политике, ЗАО  «НЭСКО» закреплено, что затраты  на проведение всех видов ремонтов в бухгалтерском учете включаются в себестоимость того отчетного  периода, в котором они были произведены, а в налоговом учете расходы  на ремонт основных средств включаются в состав прочих расходов в том  отчетном периоде, в котором они  были осуществлены в размере фактических  затрат.

Резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств не создается. К работам по обслуживанию, а также  текущему и среднему ремонту объектов основных средств относятся работы по систематическому и своевременному предохранению их от преждевременного износа и поддержанию в рабочем  состоянии.

Ремонты основного оборудования в течение ряда последних лет  на предприятии ведутся силами собственного персонала. Подрядные организации, имеющие опыт монтажа оборудования, привлекаются в основном для выполнения работ по окраске грузоподъемных механизмов, ремонту кабельных конструкций, ремонту наружных установок освещения, систем пожарной сигнализации на вспомогательных  объектах.

Так как своей площади  под административные помещения  у ЗАО «НЭСКО» нет, они регулярно  арендуются у сторонних организаций.

Рассмотрим самый распространенный случай ремонта в ЗАО «НЭСКО»  арендованного помещения под  офис.

В соответствии со ст. 260 НК РФ расходы на текущий ремонт используемых в производственной деятельности арендуемых основных средств подлежат включению в себестоимость продукции. В бухгалтерском учете ЗАО «НЭСКО» затраты отражаются следующим образом:

Дебет счета 10 Кредит счета 60 – приобретены материальные ценности, которые будут использованы для ремонта офисного помещения;

Дебет счета 19 Кредит счета 60 – отражена сумма НДС, подлежащего уплате поставщику за материальные ценности, которые будут использованы для ремонта офисного помещения;

Дебет счета 44 Кредит счета 10 – списаны расходы организации на осуществление текущего ремонта офисного помещения собственными силами;

Большая часть договоров  аренды заключаются ЗАО «НЭСКО»  на условиях ремонта за свой счет. Арендодатель в свою очередь гарантирует не начислять арендной платы за первые два месяца. При таком оформлении договора затраты по текущему ремонту, в бухгалтерском учете арендодателя основных средств не отражаются.

Расходы на ремонт основных средств полностью учитываются  при расчете налога на прибыль.

2.3.4 Учет арендных  и лизинговых операций

ЗАО «НЭСКО» активно использует арендованные основные средства, если в 2006 году арендуемых основных средств  было на сумму 15 млн. руб., то в 2007 году уже  более 18 млн. руб. Аренда основных средств  оформляется договором аренды, который  предусматривает предоставление арендодателем  арендатору имущества, которое не теряет своих натуральных свойств в  процессе его использования, за плату  во временное владение и пользование  или во временное пользование.

В финансово-хозяйственной  деятельности ЗАО «НЭСКО» используются все виды аренды:

– аренда текущая;

– долгосрочная;

– финансовая аренда планируется  в 2008 г.

При текущей аренде имущество  передается ЗАО «НЭСКО» на срок, существенно меньший срока полезного  использования основных средств, что  предполагает возможность арендодателя сдавать основные средства в аренду неоднократно в течение срока  его полезного использования.

При долгосрочной аренде договором  аренды предусмотрен переход арендованных основных средств в собственность  ЗАО «НЭСКО» по истечении срока  аренды или до его истечения при  условии внесения арендатором всей обусловленной договором выкупной цены, в этом случае договор аренды будет перезаключен по форме, предусмотренной  для договора лизинга.

Объекты основных средств, принятых в эксплуатацию на условиях текущей  аренды на балансе предприятия не учитываются. Они принимаются на забалансовый учет, где делается односторонняя  проводка по счету 001 «Арендованные  основные средства». Основанием служат договор текущей аренды; акт, составленный по форме №ОС-1 и копия инвентарной  карточки арендодателя формы №ОС-6. Объект числится в эксплуатации под  инвентарным номером арендодателя. Износ по такому объекту предприятие-арендатор  не начисляет.