Формы и методы налогового контроля, пути совершенствования

Нестеров Г.Г., Попонова H.A. и Терзиди A.B. определяют метод налогового контроля как конкретный способ, прием проверки законности хозяйственных операций, правильности их отражения в документах, обнаружения правонарушений и преступлений [22]. По мнению названных авторов, методы налогового контроля можно группировать по определенным признакам: по степени однородности применяемых приемов, их трудоемкости, по требованиям к квалификации проверяющих, по возможностям автоматизации.

Методы документального  контроля представляют собой изучение документа как такового. Методы документального  контроля играют основную роль при проведении контрольно-проверочных мероприятий.

Группа методов фактического контроля объединяет в себе методы, связанные с контролем результатов  финансово-хозяйственной деятельности и выполнением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом его обязанностей по полному и точному исчислению налогов и сборов и своевременному их перечислению в бюджет. Применение данной группы методов характеризуется тем, что количественное и качественное состояние проверяемого объекта устанавливается на основании обследования, осмотра, обмера, пересчета, взвешивания, лабораторного анализа, экспертизы и другими способами аналогичного содержания. Методы фактического контроля требуют специфических знаний отраслевых особенностей деятельности налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента.

Расчетно-аналитические  методы носят вторичный характер по отношению к документальным и  фактическим методам налогового контроля и направлены на комплексное  изучение и исследование финансово- хозяйственной деятельности контролируемого объекта в целях выявления налоговых правонарушений и преступлений. Расчетно-аналитические методы требуют высокой квалификации и навыков аналитической работы.

Главная цель информативных  методов налогового контроля состоит  в получении дополнительной информации в развитие первых трех групп методов.

Анализируя нормы Налогового кодекса Российской Федерации, определим  методы, характерные для реализации механизма налогового контроля.

В соответствии со ст. 88 НК РФ в рамках проведения камеральной налоговой проверки, как основной формы реализации механизма налогового контроля, применяются следующие методы:

- получение пояснений налогоплательщиков (плательщиков сборов, налоговых агентов) (п. 3-4 ст. 88 НК РФ) - в случае, если выявлены ошибки в налоговой декларации (расчете) либо противоречия между сведениями, как представленными налогоплательщиками (плательщиками сборов, налоговыми агентами), так и имеющимися у налогового органа;

- истребование документов, подтверждающих право на налоговые льготы (вычеты) (п. 6 и п. 8 ст. 88 НК РФ) - процедура истребования документов, необходимых для проведения камеральной налоговой проверки, определена в ст. 93 НК РФ;

- истребование документов (информации) у контрагентов и третьих лиц (абз. 1 п. 1 ст. 93.1 НК РФ) — процедура истребования документов и информации у контрагентов и третьих лиц, необходимых для проведения камеральной налоговой проверки, определена в ст. 93.1 НК РФ.

В целом в рамках проведения камеральной налоговой проверки налоговый орган применяет методы документального контроля, определенные Регламентом проведения камеральных налоговых проверок, оформления и реализации их результатов. Процедура проведения камеральной налоговой проверки позволяет определить правильность оформления налоговой отчетности, выявить в ней арифметические ошибки и осуществить сверку данных в документах, поступивших из различных источников.

В соответствии с гл. 14 НК РФ в рамках проведения выездной налоговой проверки, как основной формы реализации механизма налогового контроля, применяются следующие методы:

- методы документального контроля (абз. 1 п. 12 ст. 89 НК РФ) - проверяются документы, связанные с исчислением и уплатой налогов;

- истребование документов, необходимых для проведения выездной налоговой проверки (абз. 2 п. 12 ст. 89 НК РФ) - процедура истребования документов, необходимых для проведения выездной налоговой проверки, определена в ст. 93 НК РФ;

- выемка документов:

1 — в случае отказа  налогоплательщиком от представления  запрашиваемых документов или непредставления их в установленные сроки (абз. 2 п. 4 ст. 93 НК РФ);

2 - при наличии у  должностных лиц налогового органа, осуществляющих выездную налоговую проверку, достаточных оснований полагать, что документы, свидетельствующие о совершении правонарушений, могут быть уничтожены, сокрыты, изменены или заменены (п. 14 ст. 89 НК РФ). Процедура выемки документов определена в ст. 94 НК РФ;

- выемка предметов (ст. 94 НК РФ) — изъятие предметов — носителей информации; применяется при наличии у должностных лиц налогового органа, осуществляющих выездную налоговую проверку, достаточных оснований полагать, что "носители информации" будут способствовать сокрытию налогов. Процедура выемки предметов определена в ст. 94 НК РФ;

- осмотр производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для изъятия дохода, либо связанных с содержанием объектов налогооблооюения, а также документов и предметов (п. 13 ст. 89 НК РФ):

1. - для определения соответствия фактических данных об указанных объектах документальным данным, представленным проверяемым лицом (п. 2 ст. 91 РЖ РФ);
2. - в целях выяснения обстоятельств, имеющих значение для полноты выездной налоговой проверки (п. 1 ст. 92 НК РФ). Процедура осмотра производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых для осуществления предпринимательской деятельности, либо связанных с содержанием объектов налогообложения, а также документов и предметов определена в ст. 92 НК РФ;

- инвентаризация имущества налогоплательщика (п. 13 ст. 89 НК РФ):

1 - в целях выявления  фактического наличия имущества  и неучтенных объектов, подлежащих  налогообложению;

2. - в целях сопоставления фактического наличия имущества с данными бухгалтерского учета;
3. - в целях проверки полноты отражения в учете обязательств.

Порядок проведения инвентаризации имущества налогоплательщика при  проведении выездной налоговой проверки определен совместным Приказом Министерства финансов Российской Федерации № 20н и МНС России № ГБ-3-04/39 от 10 марта 1999 года;

- привлечение экспертов, специалистов и переводчиков (пп. 11 п. 1 ст. 31 НК РФ): эксперт привлекается, если требуются специальные познания в науке, искусстве, технике или ремесле - абз. 2 п. 1 ст. 95 НК РФ. Правила проведения экспертизы определены в ст. 95 НК РФ; специалист привлекается, если требуются специальные знания и навыки - п. 1 ст. 96 НК РФ. Правила привлечения специалиста определены в ст. 96 НК РФ. В необходимых случаях специалист может быть привлечен при выемке документов и предметов (абз. 1 п. 3 ст. 94 НК РФ); переводчик привлекается, если требуется знание языка для перевода (в том числе знание знаков немого или глухого физического лица) — п. 2 ст. 97 РЖ РФ. Правила привлечения переводчика определены в ст. 97 НК РФ;

- получение свидетельских показаний (пп. 11 п. 1 ст. 31 НК РФ) - получение дополнительных сведений, необходимых для проведения выездной налоговой проверки. Состав лиц, признаваемых свидетелями, а также их права и обязанности определены в ст. 90 и ст. 99 НК РФ;

- истребование документов (информации) у контрагентов и третьих лиц (абз. 1 п. 1 ст. 93.1 НК РФ) — процедура истребования документов и информации у контрагентов и третьих лиц, необходимых для проведения выездной налоговой проверки, определена в ст. 93.1 НК РФ.

Таким образом, методы и способы реализации налогового контроля можно систематизировать следующей схемой, представленной на рисунке 10.

Методы налогового контроля не имеют самостоятельного значения и не могут использоваться отдельно от какой-либо формы налогового контроля. От правильно выбранного сочетания форм и методов реализации механизма налогового контроля зависит результативность контрольной работы налоговых органов.

 

Рисунок 10 -Инструментарий налогового контроля

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Обусловленность реализации государством любых форм контроля диктуется его политикой. Исторически сложилось, что современная налоговая политика выделилась как самостоятельное направление государственной финансовой политики, значимость которой подчеркивалась во все времена. "... Финансовая политика в прямом смысле этого слова начинается с определения уровня государственных расходов. Этот уровень не диктуется потребностями самой финансовой политики; он зависит от потребностей в услугах государства в отличие от услуг рыночной и планирующей систем. Установленный таким образом уровень государственных расходов определяет, в свою очередь необходимую сумму поступлений от налогообложения" [5]. Меры государства по реализации финансовой и налоговой политики, как правило, сводятся к мерам контроля. В этой связи в экономической и специальной литературе много внимания уделяется государственному контролю в целом. Рассмотрим его.

Государственное управление охватывает наибольшую сферу деятельности государства и органов местного самоуправления. Здесь осуществляется их многогранная деятельность по руководству экономикой, социально- культурным и административно-политическим строительством, деятельность в области контроля.

Под государственным управлением  понимается специфическая деятельность государства по практической реализации законов общественного развития, организации общественных отношений в целях обеспечения государственных интересов и проводимой государством политики.

Основные функции, присущие государственному управлению, представлены на рисунке 1.

 

Рисунок 1 - Основные функции государственного управления

 

 

Контрольная функция  во все исторические времена была в числе наиболее важных, во многом определяющих успешную реализацию государственной внутренней и внешней политики.

В условиях рыночной экономики функция контроля становится ведущей в государственном управлении. Контроль способствует соблюдению режима деятельности субъектов управленческих отношений, коммерческих организаций государственного и негосударственного типа и выступает как показатель степени достижения установленных целей, позволяет фактические результаты воздействия на управляемый объект сопоставить с требованиями принятых решений.

Эффективный и действенный  государственный контроль - необходимое условие сильной власти, результативности государственного механизма. В экономической литературе под контролем понимается:

• с одной стороны, проверка, а также постоянное наблюдение в целях проверки или надзора;
• с другой стороны, лица, занимающиеся этим делом, контролеры [26];
• или как средство обеспечения законности в государственном управлении, универсальное средство обмена информацией внутри системы государственного управления, а также между системой управления и внешней средой [36].

Анализ научной литературы позволяет сделать вывод о наличии дифференцированного подхода специалистов к трактовке понятия "контроль". Термин "контроль" употребляется в нескольких значениях:

• функция, метод, форма деятельности органов управления;
• совокупность приемов и методов, применяемых органами управления;
• завершающая стадия процесса управления;
• форма обратной связи, посредством которой управляющая система получает необходимую информацию о состоянии управляемого объекта;
• система наблюдения и проверки функционирования управляемого объекта и др.

Отсутствие универсальной трактовки понятия "контроль", на наш взгляд, является следствием подхода к данному вопросу с точки зрения интересов представителей различных наук: философии, теории управления, политики, права, экономической теории и др.

В общем случае экономисты, юристы и социологи исследуют контроль как сферу деятельности органов государственного и хозяйственного управления и определяют его как одну из форм управленческой деятельности.

Е.А.Кочерин отмечает, что "взгляд на контроль как завершающий  этап управленческой деятельности, позволяющий сопоставить достигнутые результаты с запланированными, является прочно установившейся точкой зрения в научной литературе. Контроль сводится к сравнению фактических результатов с установленными показателями и к принятию в случае необходимости корректирующих мер" [39]. Это означает, что контроль можно рассматривать как самостоятельную функцию управления, то есть особый вид деятельности, имеющий целевую направленность, определенное содержание и способы его осуществления.