Налоговый аудит

Уцінка запасів здійснюється на індивідуальній основі у випадку, коли чиста вартість їх реалізації стає меншою за собівартість або балансову  вартість, тоді, коли запаси подешевшали, застаріли, зіпсувалися або втратили свою первісну цінність. Сума часткового списання вартості запасів до чистої вартості реалізації визначається як витрати того періоду, коли була здійснена їх переоцінка (стаття "Інші операційні затрати" Звіт про фінансові результати).

Часткове списання запасів  до чистої вартості реалізації відповідає принципу обачності, згідно з яким вартість активу не повинна перевищувати суму, яка очікується від їх продажу  або використання.

Дооцінка запасів як окрема бухгалтерська процедура в П(С)БО 9 не передбачена, що пов’язано з використанням принципу обачності в оцінці для уникнення завищення вартості активів. Якщо чиста вартість реалізації запасів у наступному періоді зросте, то необхідно сторнувати суму часткового списання балансової вартості запасів, але таким чином, щоб нова балансова вартість запасів була оцінена за меншим із двох показників: собівартість або "переоцінена" чиста вартість реалізації. Балансова вартість запасів не може бути вищою за їхню собівартість. Дооцінка обмежена сумою попередньої уцінки.

Обираючи методи обліку запасів, в тому числі і матеріальних, необхідно пам'ятати, що зміна облікової  політики повинна бути обґрунтованою  і можлива лише у тому випадку, коли така зміна буде найбільш повно  і достовірно відображати специфіку діяльності підприємства.

2.2. Особливості податкового  аудиту витрат на підприємствах  галузі торгівлі

 

Під час проведення податкового  аудиту сплати податку на прибуток підприємства обов'язковим є етап перевірки складу витрат підприємства. калькулюванн. Під валовими витратами виробництва й обігу розуміють будь-які витрати платника податків у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), що набуваються (виготовляються) ним для подальшого використання у власній господарській діяльності.

У податковому обліку валові витрати виробництва й  обігу платника податків відображаються в рядках 12-33 Декларації про прибуток підприємства на підставі показників додатків „Ж" - „Л".

Валові витрати можна умовно поділити на такі основні групи:

- витрати, що включаються  до складу валових витрат;

- витрати, що не  включаються до валових витрат;

- витрати, що частково  включаються до складу валових  витрат, або витрати подвійного  призначення. Напрямами такої перевірки повинні бути:

- перевірка витрат, які  пов'язані з підготуванням, організацією, веденням виробництва, продажем  продукції (робіт, послуг);

- перевірка сум безнадійної  заборгованості;

- перевірка сум внесених (нарахованих) податків, зборів (обов'язкових платежів);

- перевірка витрат, пов'язаних  з поліпшенням основних засобів.

Перевірка витрат, пов'язаних з підготуванням, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг). У структурі валових витрат, пов'язаних із виробництвом і реалізацією продукції (робіт, послуг), найбільшу питому вагу становлять витрати, пов'язані з придбанням матеріалів, сировини, комплектуючих виробіві напівфабрикатів-товарно-матеріальних цінностей (далі - ТМЦ).

Для оподатковування  немає значення, що відбулося раніше: відвантаження продукції або одержання грошей за неї, оплата товарів або їх оподатковування, нарахування відсотків або їх сплата. Валові витрати будуть збільшуватися, як тільки відбудеться перша з подій. Друга - у податковому обліку не відображається. Правило „першої події" необхідно врахувати при перевірці Декларації, а також усіх її додатків.

Проводячи перевірку  витрат, пов'язаних з підготуванням, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг), необхідно  звернути увагу на такі питання, як:

- перевірка витрат, пов'язаних  із придбанням товарно-матеріальних цінностей;

- перевірка придбаних  підприємством матеріалів у пов'язаних  осіб;

- перевірка правильності  переоцінки товарно-матеріальних  цінностей;

- перевірка правильності безкоштовної передачі цінностей;

- перевірка витрат, не  врахованих у минулих податкових  періодах і виявлених у звітному податковому періоді

Перевірка придбаних  підприємством матеріалів у пов'язаних осіб. При придбаваючи підприємством матеріали у пов'язаних осіб, витрати, пов'язані з таким придбанням, визначаються виходячи з договірних (але не більш звичайних) цін, що діяли на дату відповідного придбання. При цьому такі витрати окремо вказуються в рядку 3 додатка „Ж" до Декларації, після чого разом з іншими витратами на придбання матеріалів відбиваються в рядку 12 Декларації.

При перевірці господарської  діяльності платника податків із пов'язаними  особами також перевіряють установчі  документи підприємства. Отримана інформація допоможе виявити операцій з пов'язаними особами. При аналізі необхідно встановити: чи є випадки заниження цін або завищення витрат в операціях із пов'язаними особами, що призводять до штучного зменшення податкових зобов'язань. Доцільно перевірити також умови висновку кредитних договорів (розміри депозитних і кредитних ставок).

Перевірка правильності переоцінки товарно-матеріальних цінностей. У випадку переоцінки ТМЦ сума дооцінки додається, а сума уцінки відраховується із суми, відображеної у графі „Залишок на початок періоду" відповідної відомості, складеної в додатках до цього Порядку.

Валові витрати коригуються  при прирості або зменшенні балансової вартості ТМЦ. Розрахунок приросту (убутку) балансової вартості ТМЦ складається на підставі даних бухгалтерського обліку і тільки за тими запасами, вартість яких включається до складу валових витрат. Запаси відображаються в бухгалтерському обліку за найменшою з двох вартостей: первинного або чистою вартістю реалізації. Так, перевірці підлягають регістри обліку приросту (убутку) балансової вартості ТМЦ - відомості про балансову вартість матеріальних ресурсів і малоцінних предметів, відомості про балансову вартість товарних запасів, які заповнюються на підставі даних бухгалтерського обліку. Методичні принципи формування в бухгалтерському обліку інформації про товарно-матеріальні цінності визначено в Положенні (стандарті) бухгалтерського обліку 9 „Запаси".

Незалежно від того, за якими цінами (купівельними чи продажними) підприємство здійснює облік товарних запасів, у фінансовій звітності залишок товарів повинен бути відображений тільки за купівельними цінами. При цьому дані згорнутого сальдо рахунка 28 „Товари" (Дт282 „Товари в торгівлі" і Кт 285 „Торговельна націнка") будуть даними для заповнення відомостей про балансову вартість товарних запасів.

Для контролю за збереженням  і рухом товарів перевіряють  товарні звіти матеріально відповідальних осіб.

При перевірці в податковому  обліку вартості ТМЦ потрібно пам'ятати, що всі перелічені витрати, які включаються  до первинної вартості запасів, зменшують валові витрати не відразу за їх нарахуванням (або сплатою). Понесені при придбанні запасів витрати будуть відображені у складі валових витрат за нарахуванням, однак надалі підлягатимуть коригуванню у складі вартості таких запасів. Отже, ці витрати у складі валових витрат вплинуть на оподаткований прибуток підприємства лише тоді, коли „пов'язані" з ними запаси будуть списані з балансу (реалізовані як товари у складі готової продукції).

Дооцінка може здійснюватись  винятково щодо раніше уцінених товарів і в сумі, яка не перевищує суми раніше проведеної уцінки. Для підприємства дооцінка вартості товарів являє собою коригування раніше здійсненого зменшення їх вартості та витрат, що виникли у зв'язку з цим. Якщо уцінка і дооцінка відбулись в одному звітному періоді, то в цьому випадку можна застосувати запис методом „сторно". Якщо такі операції відбулись у різних звітних періодах, то суму дооцінки товарів необхідно відобразити у складі доходу звітного періоду, в якому було проведено таку дооцінку.

Наказом Міністерства економіки  України і Міністерства фінансів України від 15 грудня 1999 р. № 149/300 затверджене Положення про порядок уцінки і реалізації продукції, що залежалася, із групи товарів широкого вжитку і продукції виробничо-технічного призначення (зі змінами і доповненнями).

Відповідно до цього  Положення уцінці підлягають товари широкого вжитку, продукція виробиичо-технічного призначення, що залежалася (не має  збуту більше трьох місяців) і  не користується попитом у споживача, а також такі товари та продукція, що частково втратили свою початкову якість.

Уцінка товарів і  продукції, що залежалися, а також  такі, що втратили свою початкову якість, проводиться на виробничих і торгових підприємствах та в організаціях усіх форм власності, що роблять продукцію, продають (поставляють) товари, при необхідності за рішенням керівника (власника) підприємства (організації).

Зменшення початкової вартості товарних запасів на суму націнки контролюється на рахунках бухгалтерського обліку:

Дт 946 „Втрати від знецінення товарів";

Кт 281 „Товари на складі" (для оптових підприємств);

Кт 282 „Товари в торгівлі" (для роздрібних).

У кінці звітного періоду  ця сума повинна бути списана на фінансовий результат записом:

Дт791 „Результат основної діяльності";

Кт 946 „Втрати від знецінення товарів".

Товари і продукція, що раніше були уцінені, але не реалізовані, можуть уцінюватись повторно до рівня  цін можливої реалізації. Сума уцінки товарів і продукції ставиться  на зменшення торгових націнок, знижених у ціні товарів, фонду дооцінки ТМЦ і при недостатності цих джерел - на результати фінансово-господарської діяльності підприємства.

Перевірка правильності безкоштовної передачі цінностей. У ході перевірки з безкоштовної передачі цінностей слід розмежовувати операції з передачі засобів і товарів (робіт, послуг). У випадку передачі засобів відбувається безповоротне перерахування засобів із підприємства А на підприємство В для здійснення наукових досліджень.

На підприємстві А  в податковому обліку не виникає  ні валових доходів, ні валових витрат. Перерахована матеріальна допомога у бухгалтерському обліку відображається наступним записом:

Дт 377 „Розрахунки з  іншими дебіторами";

Кт 311 „Поточні рахунки  в національній валюті".

На підприємстві В  надана безповоротна матеріальна допомога буде відображена записом:

Дт 311 „Поточні рахунки  в національній валюті";

Кт 48 „Цільове фінансування і цільові надходження". У податковому обліку сума фінансової допомоги включається тільки у валовий дохід.

Безповоротне перерахування  засобів із підприємства А на підприємство В (неприбуткова організація) перевіряється наступним чином: на підприємстві А добровільно перераховані засоби неприбуткової організації відображаються тим же бухгалтерським записом (Дт 977 „Інші витрати звичайної діяльності", Кт 311 „Поточні рахунки в національній валюті", але в межах 4 % прибутку, що підлягає оподаткуванню попереднього звітного періоду) і можуть бути віднесені до складу валових витрат (додається запис Дт 311, Кт48).

Для правомірності включення  до складу валових витрат підприємства А перерахованих ним неприбутковій організації засобів необхідно мати позитивне значення об'єкта оподатковування за попередній рік.

На підприємстві В  доходи, отримані у вигляді засобів  майна, що надходять безоплатно, безповоротна фінансова допомога, добровільні пожертвування (Дт 311, Кт 48), звільняються від оподатковування. У випадку, якщо доходи неприбуткової організації, перевищують 25 відсотків від загальних валових доходів, то неприбуткова організація зобов'язана сплатити податок із нерозподіленої суми прибутку за ставкою 30 відсотків до суми перевищення. Внесення в бюджет зазначеного податку здійснюється за результатами першого кварталу за звітним роком у терміни, встановлені для інших платників податків.

Розглянемо на умовному прикладі послідовність перевірки відображення у бухгалтерському і в податковому обліках цільових надходжень громадської організації, зареєстрованої як неприбуткова:

а) надходження безповоротної  фінансової допомоги: Дт 311 „Поточні рахунки  в національній валюті"; Кт 48 „Цільове фінансування і цільові надходження";

б) відображено витрати, пов'язані зі здійсненням наукових досліджень:

Дт 949 „Інші витрати  операційної діяльності"; КтЗП,377,66,64іт.д.;

в) визнано доходом  суму цільових надходжень: Дт48 „Цільове фінансування і цільові надходження"; Кт 745 .Дохід від безкоштовно отриманих активів";

г) списано на фінансовий результат суму доходу: Дт 745 „Дохід від безкоштовно отриманих активів"; Кт 793 „Результат іншої звичайної  діяльності";

д) списано на фінансовий результат витрати:

Дт 793 „Результат іншої  звичайної діяльності";

Кт 949 „Інші витрати операційної діяльності".

є) товари (роботи, послуги).

Безоплатно надані такі товари (роботи, послуги):