Налоговый учет нематериальных активов

В соответствии с ПБУ 14/2007 амортизация нематериальных активов может производиться линейным способом, способом уменьшаемого остатка либо способом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) (рис.4).

Рис.4. Способы амортизации  нематериальных активов

 

Применение одного из этих способов по группе однородных нематериальных активов производится в течение всего их срока полезного использования и не приостанавливается, кроме случаев консервации организации.

Большинство организаций  использует линейный способ начисления амортизации. Линейный способ предполагает равномерное начисление амортизации в течение срока полезного использования нематериального актива [12, c.47].

Путем равномерного уменьшения первоначальной стоимости (в течение 20 лет) должны амортизироваться организационные расходы организации.

Амортизационные отчисления по приобретенной положительной деловой репутации организации отражаются в бухгалтерском учете путем равномерного уменьшения ее первоначальной стоимости, отрицательная деловая репутация организации равномерно относится на финансовые результаты организации как операционный доход.

При линейном способе годовая сумма начисления амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной стоимости нематериальных активов и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта. То есть, например, если срок действия свидетельства на полезную модель — пять лет, то стоимость этого свидетельства амортизируется в течение пяти лет ежегодно в размере 1/5 стоимости.

Годовая норма амортизации  при линейном способе рассчитывается в процентах как отношение 100% к сроку полезного использования объекта нематериального актива (в годах). Ежемесячные амортизационные отчисления при линейном способе составляют 1/12 годовой суммы.

Например, в ЗАО «Эдельвейс» своими силами создан объект нематериальных активов, оцененный в 100 000 руб. Срок полезного использования — четыре года. Начисление амортизации производится линейным способом.

Годовая норма амортизации  составляет

100% : 4 = 25%.

Годовая сумма амортизационных  отчислений в течение всего периода использования объекта постоянна и составляет 100000 руб. х 25% = 25000 руб. или 25000 руб. : 12 = 2083 руб. в месяц.

При способе уменьшаемого остатка годовая сумма начисления амортизационных отчислений определяется исходя из остаточной стоимости нематериальных активов на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта. То есть при этом способе годовая сумма амортизации от года к году должна уменьшаться, так как соответственно уменьшается база — остаточная стоимость объекта нематериальных активов.

Но, выбрав этот способ, необходимо применять коэффициент, увеличивающий обычную норму амортизации, иначе в последний год использования объекта сумма амортизационных отчислений будет несоизмеримо больше, чем в предшествующие. При этом такой коэффициент нельзя назвать коэффициентом ускорения, так как его применение не сопряжено с сокращением срока полезного использования. В этой ситуации примером может служить аналогичный способ амортизации, применяемый для основных средств, когда применяется коэффициент 2. Сумма начисленной амортизации за месяц составляет при способе уменьшающегося остатка 1/12 часть годовой суммы амортизации [9, c.18].

На пример, в в ЗАО  «Эдельвейс» своими силами создан объект нематериальных активов, оцененный в 100 000 руб. Срок полезного использования — четыре года. Начисление амортизации производится способом уменьшаемого остатка.

В 1-й год использования  амортизация составит

100 000 руб. х (25% х 2)= 50 000 руб.

Во 2-й год использования:

— определим остаточную стоимость объекта НМА на начало 2-го года эксплуатации:

100 000 руб. - 50 000 руб.= 50 000 руб.;

— определим годовую  сумму амортизационных отчислений:

50 000 руб. х 50% = 25 000 руб.

В 3-й год использования:

— определим остаточную стоимость объекта НМА на начало 3-го года эксплуатации:

50 000 руб. - 25 000 руб. = 25 000 руб.;

— определим годовую  сумму амортизационных отчислений:

25 000 руб. х 50% = 12 500 руб.

Таким образом, в 4-й год  использования амортизационные отчисления составят 12 500 руб.

Амортизационные отчисления по нематериальным активам:

- начисляются с 1-го  числа месяца, следующего за месяцем  принятия этого объекта к бухгалтерскому  учету;

- начисляются до полного погашения стоимости этого объекта либо выбытия этого объекта с бухгалтерского учета в связи с уступкой (утратой) организацией исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности;

- прекращаются с 1-го числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта или списания этого объекта с бухгалтерского учета;

- отражаются в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому они относятся;

- начисляются независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде.

Как отмечают Бойкова М.П., Пархачева М.А. амортизационные отчисления по нематериальным активам в бухгалтерском учете могут быть отражены одним из двух способов по выбору организации:

— путем накопления соответствующих  сумм на отдельном синтетическом счете 05 «Амортизация нематериальных активов» в корреспонденции со счетами учета затрат (например, 20 «Основное производство», 26 «Общехозяйственные расходы» и т. д.);

— путем уменьшения первоначальной стоимости объекта нематериальных активов, т. е. списания начисленных сумм амортизации непосредственно в кредит счета 04 «Нематериальные активы» в корреспонденции со счетами учета затрат. В этом случае после полного погашения стоимости объекта они продолжают отражаться в бухгалтерском учете до прекращения срока действия патента, свидетельства, других охранных документов в условной оценке, принятой организацией, с отнесением суммы оценки на финансовые результаты ор-

ганизации [6, c.108].

Выбранный способ должен быть отражен в приказе об учетной  политике организации, и его необходимо применять в течение всего срока полезного использования нематериального актива.

В  таблице  2  представлены  два  способа отражения амортизационных 

отчислений по нематериальным активам.

Таблице 2. Способы  отражения  амортизационных отчислений по             нематериальным активам

Первичный документ	Содержание операций	Корреспондирующие счета
		Дебет	Кредит
Начисление амортизации по нематериальному  активу (путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете)
Карточка  учета  нематериальных активов, бухгалтерская справка-расчет	Со следующего месяца после принятия объекта к учету производится ежемесячное начисление амортизации по нормам исходя из срока полезного использования	20, 23, 25, 26, 29, 44	05
Бухгалтерская справка-расчет	Списана сумма накопленной амортизации при выбытии нематериального актива	05	04
Начисление амортизации по нематериальному  активу (путем уменьшения первоначальной стоимости объекта)
Карточка  учета  нематериальных активов, бухгалтерская справка-расчет	Со следующего месяца после принятия объекта к учету производится ежемесячное начисление амортизации по нормам исходя из срока полезного использования	20, 23, 25, 26, 29, 44	04

 

По организационным  расходам и деловой репутации  амортизация всегда начисляется путем равномерного уменьшения их первоначальной стоимости, т. е. без использования счета 05.

С 1 января 2009г. глава 25 НК РФ действует в новой редакции. Изменения внесены Федеральным законом от 22.07.2008г. №158-ФЗ. Так, налогоплательщик может поменять метод начисления амортизации. Правда, переходить с нелинейного на линейный метод начисления амортизации можно не чаще одного раза в пять лет. Выбранный метод необходимо закрепить в учетной политике для целей налогообложения [2].

Исключительные права  на программы для ЭВМ, приобретенные  после 1 января 2009 г., можно учесть единовременно, если расходы на их приобрете -

ние составили менее 20 000 руб.

Кроме того, амортизация  при нелинейном методе с 1 января 2009г. начисляется по амортизационным группам, а не отдельно по каждому объекту нематериальных активов. Нормы амортизации для каждой такой группы прямо установлены в ст. 259.2 Налогового кодекса РФ.

При этом, по нематериальным активам, относящимся к восьмой, девятой или десятой амортизационной группе, амортизация должна начисляться только линейным методом.

В таблице 3 представлен  регистр, который предназначен для  определения суммы амортизационных отчислений по нематериальным активам, учитываемой в составе прочих расходов для целей налогообложения текущего отчетного (налогового) периода.

Таблица 3. Регистр - расчет амортизации нематериальных активов

 

№	Наименование  показателя	Источник информации
1.	Дата операции	Месяц, год начисления амортизации
2.	Наименование  объекта	Регистр информации об объекте        нематериальных активов
3.	Метод начисления амортизации	Регистр информации об объекте        нематериальных активов
4.	Применение  понижающего коэффициента	Регистр информации об объекте        нематериальных активов
5.	Первоначальная (остаточная, базовая) стоимость объекта	Регистр информации об объекте        нематериальных активов
6.	Срок (полезный, оставшийся до истечения  полезного срока использования), который  применяется при расчете амортизации (в  месяцах)	Регистр информации об объекте        нематериальных активов (расчетным    путем)
7.	Сумма амортизации  объекта	Расчетным путем  на основании         показателей строк 4, 5, 6 регистра

 

Регистр предназначен для  определения суммы амортизационных  отчислений по нематериальным активам, учитываемой в составе прочих расходов для целей налогообложения текущего отчетного (налогового) периода.

Записи в регистре производятся ежемесячно нарастающим  итогом по каждому объекту нематериальных активов, отчетные данные формируются  путем суммирования показателей с начала налогового периода до отчетной даты.

Указанный регистр должен содержать следующие обязательные пока -

затели:

1. «Дата операции». По данному показателю указываются месяц, год, за который производится начисление амортизации.

2. «Наименование объекта». Указывается наименование конкретного объекта нематериальных активов, по которому производится начисление амортизации. Данный показатель формируется на основании аналогичного показателя Регистра информации об объекте нематериальных активов.

3. «Метод начисления  амортизации». Показатель заполняется на основании аналогичного показателя Регистра информации об объекте нематериальных активов и отражает метод начисления амортизации по конкретному объекту, принятый в соответствии с распорядительным документом налогоплательщика в отношении конкретного объекта нематериальных активов.

4. «Применение понижающего коэффициента». Данный показатель заполняется на основании аналогичного показателя Регистра информации об объекте нематериальных активов в случае, если распорядительным документом налогоплательщика предусмотрено использование понижающего коэффициента при начислении амортизации по данному объекту нематериальных активов в соответствии с пунктом 10 статьи 259 НК РФ.

5. «Первоначальная (остаточная, базовая) стоимость объекта». По данному показателю указывается в зависимости от используемого метода начисления амортизации по конкретному объекту нематериальных активов:

- первоначальная (восстановительная) стоимость объекта нематериальных активов с учетом изменений первоначальной стоимости, предусмотренных Кодексом, отраженная в Регистре информации об объекте нематериальных активов, - при начислении амортизации линейным методом;

- остаточная стоимость объекта нематериальных активов - при начислении амортизации нелинейным методом. Определяется путем вычитания из первоначальной стоимости объекта нематериальных активов сумм начисленной амортизации по данному объекту на отчетную дату;

- базовая стоимость объекта нематериальных активов - на основании аналогичного показателя Регистра информации об объекте нематериальных активов [7, c.104].