Оптимизация налоговой базы

Иными словами, эффективная  налоговая система должна обеспечивать разумные потребности государства, изымая у налогоплательщика, как правило, не более 1/3 его доходов. В то же время конкретные, предельно допустимые показатели налогового бремени как на микро-, так и на макроуровне в разных странах зависят от множества других не связанных напрямую с налогами факторов. Речь идет в первую очередь об уровне тех обязательств, которые берет на себя государство в отношении, как конкретного жителя страны, так и экономики в целом. Уровень налогового бремени зависит от доли участия государства в расходах населения на оплату медицинских, образовательных, коммунальных и услуг, а также в научно-исследовательских, инвестиционных и других программах. Налоговая система отдельных стран, в частности Швеции построена таким образом, что налогоплательщик отдает в государственную казну 50% и более своего дохода, и это не подавляет его стимулы к развитию производства. Парадокса в этом нет, поскольку в этих странах государство централизованно за счет налоговых поступлений в казну решает многие задачи экономического и социального характера, которые в большинстве других стран налогоплательщик вынужден решать за счет своих доходов, оставшихся у него после уплаты всех причитающихся налогов.

 

2. Способы расчета налоговой нагрузки (налогового бремени) и оценка эффективности налоговой политики предприятия

Итак, методика определения налогового бремени на конкретное предприятие состоит в установлении соотношения между суммой уплачиваемых налогоплательщиком налогов и полученного им дохода.

Типы методик  количественной оценки налогового бремени  хозяйствующих субъектов применяемых в мировой практике отличаются друг от друга:

Во-первых, тем, что принимается в качестве дохода хозяйствующего субъекта;

Во-вторых, какое  количество налогов включается в расчеты.

Согласно одной из методик налоговое бремя хозяйствующих субъектов оценивается как процентное отношение всех уплачиваемых налогов к выручке от реализации, включая выручку от прочей реализации. С помощью этого показателя устанавливается доля налогов в выручке от реализации.

Недостатком методики является то, что выручка от реализации продукции не является полноценным источником уплаты налога, поэтому данный показатель не оценивает влияния налогов на финансовое состояние предприятия. Кроме того, при использовании показателя выручки от реализации сопоставление налоговой нагрузки по различным предприятиям не дает достаточно точного результата. Это связано с тем, что предприятия разных отраслей имеют неодинаковую структуру затрат на производство и, следовательно, несопоставимую экономическую базу для определения уровня налогового бремени.

Поэтому следующие  показатели налогового бремени основаны на сопоставлении уплачиваемых хозяйствующими субъектами налогов и источников их уплаты.

Суть следующей методики состоит в том, что каждая группа налогов в зависимости от источника, за счет которого они уплачиваются, имеет свой критерий оценки тяжести налогового бремени. Общий знаменатель, к которому в соответствии с данной методикой приводится уровень тяжести налогового бремени хозяйствующего субъекта, представляет собой прибыль предприятия.

Для определения уровня налогового бремени хозяйствующего субъекта используется формула:

 Б_{р =} Н_п+ Н_с+ Н_Ф+ Н_р

                     П_ч

где  Б_р  - уровень налогового бремени;

Н_п  - налоги, уплачиваемые из прибыли;

Н_с  - налоги, относимые на издержки производства и обращения;

Н_Ф - налоги, относимые на финансовые результаты деятельности;

Н_р  - налоги, уплачиваемые из выручки предприятия;

П_ч  - чистая прибыль, остающаяся после уплаты налогов.

Эти показатели отражают то, какая часть расчетной  прибыли изымается у налогоплательщика в форме налогов и каково соотношение суммарной величины уплаченных налогов и прибыли, остающейся в распоряжении налогоплательщика после уплаты этих налогов.

Здесь НДС и акцизы принимаются  к рассмотрению как налоги, влияющие на величину прибыли предприятия. Недостатком  этой методики является то, что в  ней налоговое бремя определяется исходя из условно определяемой прибыли  и не учитывается, что степень переложения прямых и косвенных налогов на потребителя не одинакова

Третий  метод количественной оценки налогового бремени хозяйствующего субъекта определяется как доля созданной им и отдаваемой государству добавленной стоимости. Добавленная стоимость по своей сути является доходом предприятия и соответственно достаточно универсальным источником уплаты всех налогов. Этот показатель позволяет как бы усреднить оценку налогового бремени для различных типов производств и обеспечивает, таким образом сопоставимость данного показателя для различных экономических структур.

Для определения  налогового бремени в этом случае используется формула:

 

                          Б_{р =} Н

                                                  _Дс

Н  - сумма  фактически уплаченных налогов, за исключением  налога на доходы физических лиц;

Дс - добавленная стоимость, которая в свою очередь может быть представлена в следующем виде:

                 Дс = Ам + Зп + ЕСН + НДС + Ак + Но + Пр,

где Ам - амортизационные отчисления;

Зп - затраты на оплату труда;

ЕСН - единый социальный налог;

НДС - налог на добавленную стоимость;

Ак - акцизы;

Но  - оборотные  налоги и налоги, уплачиваемые за счет издержек, а также относимые на финансовый результат;

Пр  - прибыль.

В состав добавленной  стоимости включаются амортизационные  отчисления. Поэтому реальный размер налогового бремени при применении данной методики в целях сопоставления уровня налогового бремени по различным хозяйствующим субъектам несколько искажается в связи с объективным различием доли амортизации в объеме добавленной стоимости. В частности, сопоставление уровня напряженности налоговых обязательств на фондоемких предприятиях, в сфере кредитно-банковских услуг, малого бизнеса в условиях расчета налогового бремени к добавленной стоимости не будет достаточно объективным.

С целью исключения влияния  амортизационных сумм на величину налоговой нагрузки используется показатель, в котором фискальные изъятия соизмеряются с вновь созданной стоимостью. Вновь созданная стоимость определяется путем вычета из добавленной стоимости сумм амортизационных отчислений.

В этом случае налоговое бремя определяется по формуле

 

                          Б_{р =} Н

                                                  _Св

где Св  - вновь  созданная стоимость.

При этом

                       Св = Вр + НДС + Ак + Дв – Рв –Мз – Ам ,

 

Вр – выручка  от реализации продукции;

НДС– НДС;

Ак – акцизы;

Дв – внереализационные доходы;

Рв – внереализационные  расходы;

Мз – материальные затраты;

Ам – амортизационные  отчисления.

 

Достоинства данного метода, так же как и  предыдущего, заключаются в том, что он позволяет сравнить налоговое бремя по конкретным предприятиям независимо от их отраслевой принадлежности, а также по индивидуальным предпринимателям. Кроме того, налоговое бремя в данном случае определяется относительно источника уплаты налогов.

При использовании каждой из перечисленных методик неизбежным является вопрос о том, что следует включать в сумму уплачиваемых хозяйствующим субъектом налогов. Думается, что в расчет должны включаться все налоги, уплачиваемые предприятием, в том числе единый социальный налог, за исключением налога на доходы физических лиц. Упомянутый налог не оказывает никакого влияния на экономическую деятельность конкретного хозяйствующего субъекта, но может обеспечить работнику конкурентоспособный «чистый» доход, т.е. доход, остающийся после налогообложения. Хозяйствующий субъект в отношении налога на доходы физических лиц выступает налоговым агентом государства и лишь перечисляет налог в бюджет. Этот налог должен учитываться при расчете налогового бремени работника, но не работодателя как хозяйствующего субъекта.

Каждый из применяемых в настоящее время показателей уровня налогового бремени хозяйствующего субъекта имеет как преимущества, так и определенные недостатки. И при этом ни один из них не является универсальным показателем, который мог бы с абсолютной точностью гарантировать сопоставимость налогового бремени в различных отраслях экономики и даже в одной отрасли, т.к. каждая из отраслей экономики специфична в области фондо- и трудоемкости, материалоемкости, скорости оборота капитала, сезонности производства и других характеристик. Но каждый из используемых показателей может быть применен хозяйствующим субъектом для анализа возможных финансовых последствий при внесении государством изменений в налоговую систему, увеличении или снижении числа налогов, налоговых ставок или налоговых льгот.

Для оценки эффективности  налоговой политики предприятия  можно оперировать следующими положениями.

Если показатель получился менее 20 процентов, то эффективность политики организации в области оптимизации налоговых платежей достаточно высока. Дальнейшее уменьшение их объема может привести к тому, что мы привлечем внимание налоговых органов к своему предприятию. Они могут счесть странным, что данная организация так мало платит налогов на фоне других таких же организаций. Кроме того, дальнейшее уменьшение выплат при показателе эффективности 20 процентов, скорее всего, приведет к ошибкам, которые, вместо того чтобы уменьшить выплаты, повлекут за собой дополнительные расходы в виде штрафов. Одним словом, при таком значении показателя оптимизировать в организации нечего.

Если показатель налоговой нагрузки больше 20, но меньше 40 процентов. Это означает, что эффективность недостаточная и организации следует поработать над способами уменьшения налоговых платежей, над оптимизацией налогообложения. Но, как правило, если предприятие находится в таких границах, то порой достаточно не заниматься поиском схем оптимизации, а просто разработать грамотную систему управления денежными потоками, грамотную систему бюджетирования. Налоговые схемы при показателе 20—40 процентов придется применять в ограниченном числе случаев.

Если показатель находится  в границе от 40 до 70 процентов. Здесь, конечно, просто необходимо заниматься оптимизацией налогообложения, причем срочно. А уж чем ближе к 70 процентам или более, тем острее встает вопрос о целесообразности дальнейшей работы.

 

 

3. Методика налогового анализа деятельности предприятий

 

Основные  этапы проведения налогового анализа

 

I этап Анализ абсолютной налоговой нагрузки на предприятие	Временной анализ налогов и сборов, уплачиваемых предприятием за исследуемый период Пространственный анализ налогов и сборов, уплачиваемых предприятием за исследуемый период 1.3. Факторный анализ  динамики и структуры налоговых  платежей
II этап Анализ относительной  налоговой нагрузки на предприятие	2.1 . Анализ структуры  общей налоговой нагрузки на предприятие. 2.2. Анализ общих аналитических  коэффициентов налоговой нагрузки 2.3. Анализ частных аналитических  коэффициентов налоговой нагрузки, специфичных для конкретных отраслей экономики
III этап Анализ    задолженностей предприятия по налогам  и  сборам	3.1.  Анализ динамики  задолженности  предприятия по налогам и сборам 3.2. Анализ структуры  задолженности предприятия по налогам и сборам 3.3. Анализ соотношений  сумм задолженностей и сумм налогов и сборов, уплачиваемых предприятием 3.4. Факторный анализ  возникших задолженностей предприятия

 

На 1 этапе  анализа определяется динамика сумм налогов и сборов за исследуемый период времени, рассчитываются цепные и базисные темпы роста платежей по каждой позиции, выявляются те налоги, в динамике которых произошли наиболее значимые изменения. Предварительно определяются причины, вызвавшие эти изменения.

Затем рассчитывается структура сумм налогов и сборов за каждый год исследуемого периода, выявляются платежи, имеющие наибольший удельный вес в общей совокупности налогов, дается характеристика изменений, произошедших за период в соотношениях удельных весов налогов. Предварительно определяются причины динамики налоговой структуры.

В рамках 1 этапа также выявляются факторы, под влиянием которых произошли наиболее значимые изменения в динамике и структуре налогов и сборов. Таким образом, результаты анализа, осуществленного на 1 этапе, в комплексе характеризую г абсолютную налоговую нагрузку на предприятие. Однако се величина не дает полного представления о степени воздействия совокупности налогов и сборов па результаты деятельности предприятия.

Относительная налоговая нагрузка представляет собой  не только количественную, но и качественную характеристику воздействия налоговой системы на хозяйствующий субъект. Но поскольку налоги и сборы различаются между собой по признакам объекта обложения и источника уплаты, то при определении уровня относительной налоговой нагрузки было учтено это различие и введена система расчетных относительных показателей - аналитических коэффициентов налоговой нагрузки на различные показатели деятельности предприятия. Они рассчитываются и анализируются на втором этапе анализ. Эти коэффициенты и характеризуют степень воздействия налогового пресса на основные финансово-экономические показатели хозяйствующего субъекта: выручку от реализации продукции, балансовую и чистую прибыль, издержки производства и обращения.

В рамках 2 этапа  методики производится расчет структуры налогов и сборов, уплачиваемых предприятием. Все платежи сгруппированы по критерию источника уплаты налога (таблица 6). Затем рассчитываются аналитические коэффициенты относительной налоговой нагрузки, которые представлены в таблице 7.

 

Таблица 6  Структура налоговой нагрузки в зависимости от источника уплаты налогов и сборов

 

Удельные  веса налогов и сборов по видам  источников уплаты налоговых средств	Годы
	1	2	3
1. Косвенные  налоги: НДС, акцизы, таможенные пошлины
2. Налоги и  сборы, включаемые в издержки производства и обращения: ЕСН, транспортный налог и др.
3. Налоги и  сборы, уплачиваемые за счет  финансового результата
4. Налог па  прибыль предприятии
5. Налоги и  сборы, уплачиваемые из чистой прибыли
6. Итого: общая  сумма налогов и сборов, уплаченная предприятием