Проблема налогообложения и распределения налогового бремени в экономике

Наличие отсылочных норм снижает ценность кодекса как  единого нормативного документа, регулирующего порядок налогообложения в Республике Беларусь. Государству необходимо менять подходы к порядку предоставления льгот. С целью как бухгалтерской, так и этической, важно уйти от списочности льгот к сплошному порядку их применения [22].

Одним из новшеств НК стало разрешение плательщикам самостоятельно определять, следует ли вести книгу покупок по НДС или не следует. С одной стороны, отказ от ведения книги покупок упростит налоговый учет и позволит избежать потенциального нарушения порядка ведения налогового учета, к которому относится неверное заполнение книги покупок. Штраф за данное нарушение составляет от 4 до 20 базовых величин.

С другой стороны, избавление от одной опасности может  привести к другой, еще большей. Так, в процессе заполнения книги покупок предприятия имели возможность еще раз перепроверить все документы, в которых выделен входной НДС, и тем самым избежать ошибок с неверным определением входного налога. При отсутствии ведения книги покупок данной перепроверки нет и соответственно повышается вероятность допущения ошибок при начислении налога. Кроме того, наличие книги покупок упрощает проверку налоговых органов и сокращает сроки ее проведения. Таким образом, в существующих условиях предприятиям вряд ли следует отказываться от книги покупок, так как при отсутствии должного внутреннего контроля это грозит большими неприятностями в виде дополнительно начисляемого или не принятого к вычету налога.

 Одним из  достижений Особенной части Налогового  кодекса  считается отсутствие  в главе 14 Кодекса перечня затрат по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемых при налогообложении. Вместо него в статье 130 НК дано их общее определение и принципы распределения, а в ст.131 — перечень затрат, не учитываемых при налогообложении.

По мнению разработчиков, такой подход существенно упростит работу бухгалтеров и обеспечит  сближение бухгалтерского и налогового учета. В подп.1.26 ст.131 НК авторы Кодекса  не ограничились налоговым законодательством. Таким образом, если в каком-либо нормативном правовом акте есть прямое указание на то, что некие расходы не включаются в затраты, учитываемые при налогообложении, то при исчислении налога на прибыль они не учитываются. Таких документов за прошлые годы накопилось немало.

Из формулировки подп.1.26 ст.131 НК  вытекает, что связь  затрат с производством определяется исключительно законодательством, а не их экономическим содержанием. Если менеджерам не доверено решать, для  каких целей понесены затраты, то в законодательстве не должно быть недомолвок по их определению при исчислении налогов. Поэтому нужна полная ревизия подобных нормативных актов и приведение их в соответствие с НК.

Несмотря на новинку Общей части НК — часть 2 п.7 ст.3, согласно которой в случае неясности или нечеткости предписаний актов налогового законодательства государственными органами и должностными лицами решения должны приниматься в пользу плательщиков, мало кто из бухгалтеров рискнет относить на затраты какие-либо суммы без четких указаний законодательства или разъяснений МНС. В данной ситуации для избежания конфликтов с налоговыми органами целесообразно руководствоваться перечнем затрат, определяемым Основными положениями по составу затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), утвержденными совместным постановлением Минэкономики, Минфина и Минтруда от 30.10.2008 г. № 210/161/151.

Подпункт 1.2 ст. 21 НК Беларуси дает плательщикам право  получать от налоговых органов и  других уполномоченных государственных  органов письменные разъяснения  по вопросам применения актов налогового законодательства. Вследствие нечёткостей изложения отдельных возникают вопросы, на которые местные специалисты не рискуют ответить и переадресовывают его в городскую или областную инспекцию и даже министерство.

Однако срок уплаты налогов однозначно предписан Налоговым кодексом, а при наложении санкций за их недоплату в бюджет неполучение разъяснения смягчающим обстоятельством не является. Более того, если ответ чиновников окажется неверным или в будущем их мнение изменится, за ошибки, вызванные применением такого разъяснения, отвечать придется субъекту хозяйствования. Правда, подп. 1.11 п. 1 ст. 21 Общей части НК дает плательщикам налогов право на возмещение убытков, причиненных незаконными решениями налоговых органов, неправомерными действиями (бездействием) их должностных лиц, в порядке, установленном законодательством. На практике реализовать свои права и взыскать ущерб с государства достаточно сложно.

В мировой практике давно существует институт, гарантирующий  бизнес от подобных неприятностей, — т.н. фискальный рескрипт. Например, во Франции налогоплательщик может направить налоговой администрации запрос о правомерности планируемой им операции. Администрация в 6-месячный срок обязана на основе анализа предоставленных налогоплательщиком документов ответить, усматривает ли она в операции признаки злоупотребления правом. Если ничего криминального не обнаружено или по окончании срока ответ не получен, налогоплательщик вправе считать планируемую операцию законной, а налоговые органы не могут в дальнейшем предъявлять по ней какие-либо претензии. Аналогичная процедура в США проявляется как при публикуемом толковании налогового законодательства (revenue ruling), так и в случае письменных ответов администрации налогоплательщику (private ruling), который предварительно обратился с запросом о сделке, которую он намеревался заключить.

Такой институт существенно снижает риски бизнеса, связанные с неверным исполнением  налоговых обязательств, ошибками в  исчислении и уплате налогов. Закрепление фискального рескрипта в Общей части НК и ст.ст. 135–13.7 КоАП стало бы серьезным вкладом в либерализацию хозяйственной деятельности

По мнению многих зарубежных экспертов, казахстанский  Налоговый кодекс один из лучших на просторах СНГ. Если структура налоговой системы определяется спецификой экономики, то принципы, изложенные в Налоговом кодексе Казахстана, достойны внимания. Прежде всего, это наличие исключительно для целей налогового учета широкого спектра понятий — от банальных основных средств до экзотических исламских финансовых инструментов.

Указ Президента Республики Беларусь от 28.12.2009 № 660 «О некоторых  вопросах создания и деятельности холдингов  в Республике Беларусь» заложил  правовые основы создания и функционирования холдингов в нашей стране.

Холдинг создается  для повышения эффективности  бизнеса, в немалой степени —  за счет минимизации управленческих и налоговых издержек. Ст. 137 главы 14 Особенной части НК уравнивает налогообложение прибыли хозяйственной  группы и простого товарищества, в т.ч. отказывая этим структурам в льготах по налогу на прибыль. Однако Указом № 660 из Указа от 27.11.1995 № 482 «О создании и деятельности в республике хозяйственных групп» исключены как раз признаки, по которым холдинг может быть причислен к хозяйственным группам [19].

Ни Указ № 660, ни Налоговый кодекс ничего не говорят  о налогообложении холдингов. Не предусматривается, к примеру, освобождение от налогов движение товаров внутри холдинга (случай безвозмездной передачи активов в пределах одного собственника касается лишь унитарных предприятий). Между тем, к примеру, в России освобождается от налогообложения безвозмездная передача от материнской компании к дочерней (т.е. с долей свыше 50%) и обратно.

Поэтому, например, опыт производственной кооперации между гомельским ПО «Кристалл» и ЗАО «Белгран» обернулся рядом проблем. За импортированное из России алмазное сырье, переданное на давальческую обработку в «Белгран», «Кристалл» должен уплачивать ввозной НДС по общеустановленной ставке 20%, а не 0,5%, как в случае ввоза для производственных нужд.

Чтобы звание холдинга приносило ощутимую выгоду его носителям  и участникам, нужно определить в  законодательстве нюансы, связанные  с главным преимуществом холдинга, — возможностью консолидированной  уплаты налога на прибыль. Но для этого нужно ввести в Налоговый кодекс нормы, регулирующие особенности создания консолидированной группы налогоплательщиков, состава ее затрат, сальдирования прибылей/убытков, элиминирования нереализованной прибыли от реализации внутри группы товаров и услуг, оформления и подачи налоговой декларации и т.п.

Еще одна проблема — помощь убыточным предприятиям. Причина убытков зачастую не столько  в уклонении от уплаты налогов  или плохом менеджменте, а объективное  следствие внешних факторов. В  ряде случаев это характерно для предприятий, только начинающих бизнес, развивающих производство, но не успевших выйти на проектную мощность. Во всем мире им на помощь приходит норма о переносе убытков на будущие периоды. Но в проекте Особенной части НК подобный механизм не предусмотрен. Такой механизм применяется везде, где есть налог на прибыль, кроме Беларуси и еще двух стран.

Перенос убытков  на будущие прибыли представляет собой уменьшение в текущем налоговом (отчетном) периоде налоговой базы по налогу на прибыль на величину убытков, полученных в предыдущем или предыдущих налоговых периодах. Определенные потери бюджета не мешают многим странам применять этот механизм. Как правило, за рубежом убытки прошлых лет списываются равномерно в течение нескольких последующих лет. Например, в России, Казахстане и Сербии — 10 лет, Канаде — 7, Азербайджане, Болгарии, Грузии, Италии, Латвии, Литве, Молдове, Польше, Румынии, Словакии, Франции, Чехии, Хорватии — 5, США — 20. В некоторых странах (Канада, Япония, Великобритания, США) компании вправе учитывать полученные убытки не только при определении будущих, но и прошлых доходов — ретроспективно, что фактически означает возмещение налога из бюджета [18].

Такой механизм, снижая бизнес-риски компаний, особенно на начальной стадии развития или в периоды кризисов, по сути, является государственной поддержкой плательщиков в сложные времена. Если, в т.ч. благодаря этой мере, предприятие выживет, то у него есть шанс окрепнуть, сохранить трудовой коллектив и через несколько лет компенсировать потери бюджета за счет своих налоговых поступлений. Очевидно, что если прибыль облагается налогом в полном объеме, то по аналогии и убытки должны учитываться при налогообложении полностью и не ограничиваться налоговым периодом, т.е. применение механизма переноса соответствует принципу справедливого налогообложения.

Наличие устойчивого  убытка в течение календарного года (по итогам каждого отчетного (налогового) периода) является согласно Указу от 16.10.2009 № 510 «О совершенствовании контрольной (надзорной) деятельности в Республике Беларусь» одним из критериев отнесения предприятия к высокой группе риска, что влечет назначение ежегодных плановых проверок. Впрочем, в целях борьбы с убытками могут проводиться и внеплановые проверки — если заданные показатели процветания отечественной экономики окажутся под угрозой невыполнения. Декларируемый Указом № 510 принцип презумпции добросовестности и невиновности проверяемого субъекта зачастую почему-то игнорируется. Между тем гораздо чаще причиной убытков являются просчеты менеджмента, не носящие признаки правонарушений, а порой — условия, в которые само государство ставит бизнес. Зато те, кто не начисляет амортизацию, списывает расходы не на себестоимость, а за счет фондов или на расходы будущих периодов по сути приписывает финансовых результаты и искажает бухгалтерскую отчетность, тогда как на Западе это считается одним из тяжких экономических преступлений [18].

По расчетам Минфина и Минэкономики, в случае установления механизма переноса убытков  на будущие прибыли с 1.01.2012 г. сроком на 5 предшествовавших лет, т.е. с 2007 г., потери доходов бюджета по налогу на прибыль (исходя из статистики убытков предприятий страны в 2007–2009 гг.) более 2,4 трлн. Br. Это могло бы стать существенным подспорьем для субъектов хозяйствования, далеко еще не оправившихся от последствий мирового кризиса. Чиновники предлагают, чтобы механизм переноса убытков на будущие прибыли применялся только вместо ныне действующей льготы по налогу на прибыль на финансирование капитальных вложений.

Белорусские чиновники, утверждая, что механизм переноса убытков  на будущее является альтернативой  льготе по капвложениям, ссылаются  на мировой опыт: практика одновременного их применения отсутствует. В качестве примера приводятся Германия, Китай  и Нидерланды. Однако мы конкурируем за состояние инвестиционного климата, прежде всего, с нашими партнерами по Таможенному союзу. Но в России и Казахстане механизм переноса убытков на будущие прибыли не исключает одновременных налоговых мер по стимулированию обновления основных средств. У россиян это амортизационная премия, дающая право списывать единовременно 30% приобретаемых основных средств, в Казахстане — инвестиционные налоговые преференции, аналогичные нашей льготе по капвложениям (только без амортизационных фондов).

По результатам 2009 г. сумма примененной в республике льготы по прибыли, направленной на финансирование капвложений, составила 528,5 млрд. Br, а  в 2011 г., согласно оценке, может достичь  около 1 трлн. Br. Сколько удастся прольготировать  в текущем году, пока не уточняется. Условия получения данной льготы многие предприятия в 2010г. сложны для применения на практике. Зато дали возможность отрапортовать об очередном упрощении налогового законодательства.

Современная мировая  практика налогообложения использует налог на прибыль как инструмент поощрения вложения инвестиций в экономику и инструмент повышения конкурентоспособности национальных налоговых систем. Фискальную функцию налога на прибыль необходимо отодвигать на второстепенные позиции, ставя на первое место стимулирующую. В современном обществе налоги, особенно налог на прибыль, функционируют, скорее, как регуляторы, чем как доходный инструмент.

Белорусская налоговая  система  не должна оказаться за пределами европейской конкурентоспособности, где самый большой перечень льгот действует по налогу на прибыль корпораций. Необходимо перемещать акценты с налогообложения каптала на налогообложение потребителя (особенно на акцизное налогообложение) [8, с.103].