Совершенствование налога на добавленную стоимость

Названные налогоплательщики  могли бы, на наш взгляд, получить право на применение заявительного  порядка возмещения НДС в соответствии с общей логикой предоставления этого права – оно дается надежным, давно работающим на рынке организациям, не занимающимся лжеэкспортом, лжестроительством и иными противоправными деяниями. Следует иметь в виду, что исполнителями государственного заказа являются организации, отобранные государством (государственными органами), ответственные перед ним и заключающие договора только с теми «смежниками», в надежности которых они сами уверены.

3. По законопроекту существуют серьезные постатейные замечания: – в предлагаемой редакции абзаца третьего пункта 2 статьи 1761 НК РФ (пункт 3 статьи 1 проекта) предусматривается наделение указанных в этом абзаце налогоплательщиков-организаций правом на применение заявительного порядка возмещения налога лишь в случае, если со дня создания организации к моменту подачи налоговой декларации прошло не менее трех лет. При этом проект не регулирует вопрос о возможности или недопустимости сохранения указанного права за правопреемниками организации в случае ее реорганизации в течение установленного трехлетнего периода.

Во избежание  различного толкования данного вопроса  и возникновения по нему судебных споров его следовало бы четко  и ясно урегулировать в проекте  закона; – абзац четвертый пункта 2 статьи 176.1 НК РФ дает право на применение заявительного порядка возмещения налога налогоплательщикам, представившим  вместе с налоговой декларацией, в которой заявлено право на возмещение, банковскую гарантию. В соответствие с предлагаемой нормой, в случае если по итогам камеральной налоговой проверки налоговый орган вынесет решение об отказе в возмещении полностью или частично суммы налога, заявленной к возмещению, банк в силу предоставленной гарантии обязуется уплатить за налогоплательщика недоимку, включающую в себя полученную налогоплательщиком в результате неправомерного возврата сумму налога, заявленную к возмещению, и проценты за несвоевременный возврат этой суммы (в случае их уплаты), а также погасить начисленные на эту недоимку пени. Известно, что в арбитражных судах налоговые органы проигрывают 70-80% дел по обжалованию решений об отказе в возмещении налога на добавленную стоимость.

Соответственно, при принятии обсуждаемой нормы  в предлагаемой редакции может возникнуть следующая ситуация: – налогоплательщик представит в налоговый орган  декларацию и банковскую гарантию; – налоговый орган произведет возмещение налога; – по окончании  камеральной проверки налоговый  орган отказывает в возмещении налога, получает возмещенный ранее налог  с банка-гаранта; – банк взыскивает уплаченную в бюджет сумму с налогоплательщика; – налогоплательщик обращается в  суд с обжалованием решения об отказе в возмещении налога, выигрывает процесс и получает налог из бюджета.

Таким образом, возникает ситуация, при которой 70-80% налогоплательщиков по-прежнему продолжительное  время будут лишены возможности  пользоваться своими денежными средствами в размере возмещаемого налога, более  того, будут вынуждены нести дополнительные расходы, связанные с получением банковской гарантии.

В связи с  этим, необходимо, на наш взгляд, абзац  четвертый пункта 2 статьи 176.1 дополнить  новым предложением следующего содержания: 
«При этом, в случае, если налогоплательщик обжалует в установленном порядке решение об отказе в возмещении налога в вышестоящий налоговый орган и/или в суд, банк, при условии приостановления вышестоящим налоговым органом или судом исполнения обжалуемого решения об отказе в возмещении налога, уплачивает за налогоплательщика недоимку, включающую в себя полученную налогоплательщиком в результате неправомерного возврата сумму налога, заявленную к возмещению, и проценты за несвоевременный возврат этой суммы (в случае их уплаты), а также погашает начисленные на эту недоимку пени после вступления в законную силу решения вышестоящего налогового органа или суда».

Pедакция абзаца второго пункта 10 статьи 1761 содержит предложение о начислении пеней на излишне возмещенную сумму налога, начиная с 21-го числа месяца, следующего за налоговым периодом. Принимая во внимание установленный в пункте 5 статьи 173 НК РФ срок подачи налоговой декларации (не позднее 20-го числа месяца, следующего за налоговым периодом) и предусмотренный проектом (пункты 3, 4, 6 ст. 1761 НК РФ) минимальный срок возможного возмещения налога (11 дней после подачи налоговой декларации с заявлением о применении заявительного порядка возмещения налога), реализация указанного предложения проекта может привести к тому, что пени будут начисляться налогоплательщику за неиспользованную им сумму в течение срока, когда она ему не будет не только не перечислена, но даже и тогда, когда в отношении этой суммы еще не будет принято никакого решения налоговым органом (см. п 4 ст. 1761 НК РФ по проекту). В связи с чем представляется, что в рассматриваемой ситуации речь могла бы идти о возможности начисления пеней с момента выплаты излишне возмещенной суммы налога до даты ее возврата.

В соответствии с пунктом 11 статьи 1761 НК РФ перечисленные  налогоплательщику проценты, соответствующие излишне возмещенной сумме налога, также признаются недоимкой по налогу, на которую начисляются пени. Вместе с тем, в соответствии с пунктом 2 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации под недоимкой понимается только сумма налога или сумма сбора, не уплаченная в установленный законодательством о налогах и сборах срок. Во избежание разночтений норм Кодекса представляется допустимым признание указанных перечисленных налогоплательщику процентов недоимкой лишь в случае внесения соответствующих изменений в определение понятия недоимки, содержащееся в статье 11 Кодекса.

4. В законопроекте  не определен статус решения  о возмещении суммы налога, заявленной к возмещению, в заявительном порядке: – форма решения (что именно и в каком формате будет отражено в решении); – сроки вступления его в силу и порядок его представления налогоплательщикам; – порядок признания такого решения утратившим силу полностью (или в части), порядок внесения изменений в случае вынесения по результатам камеральной налоговой проверки решения об отказе в возмещении полностью (или частично) суммы налога, заявленной к возмещению; – статус этого решения при последующем обжаловании решения, принятого по результатам камеральной налоговой проверки (ст. 101.2 НК РФ). Во избежание практических сложностей предлагаем раскрыть в законопроекте данные вопросы.

5. Из норм  законопроекта следует, что сумма  налога, излишне возмещенная налоговым  органом, признается недоимкой  (пункт 10 новой статьи 1761 НК РФ). Считаем, что такая формулировка  не учитывает того, что при  наличии переплаты, у налогоплательщика  не может возникать недоимки, а также она может предоставить  налоговым органам формальное  основание для привлечения налогоплательщиков  к налоговой ответственности  по ст. 122 НК РФ. В этой связи  предлагаем: – указанную норму  законопроекта изложить в иной  редакции, исключающей такую формулировку, и согласно которой при определении  недоимки налоговый орган должен  учесть имеющуюся у налогоплательщика  переплату; – дополнить законопроект  нормой, исключающей возможность  применения штрафной санкции,  предусмотренной ст. 122 НК РФ.

6. В отношении  пункта 11 новой статьи 176’ НК РФ, на наш взгляд, имеет место  противоречие с частью первой  Налогового кодекса в части  признания процентов, начисленных  за несвоевременное возмещение  налоговым органом сумм налога, недоимкой, т.к. проценты не  соответствуют определению налога (сбора) и по ним не установлен  срок уплаты. При этом в проекте  не определено, в каком порядке  будут начисляться пени на  проценты. Считаем, что порядок начисления пени, установленной ст. 75 НК РФ в действующей редакции, в данном случае не может быть применен.

В этой связи  предлагаем пункт 11 новой статьи 1761 НК РФ изложить в редакции, согласно которой выплата процентов за нарушение налоговым органом  сроков возврата будет производиться  только по окончании камеральной  налоговой проверки.

Также в Государственной  Думе находится на рассмотрении, принятый в первом чтении законопроект №164297-5 «О внесении изменений в статьи 149 и 162 части второй Налогового кодекса  РФ».

Законопроект  предполагает предоставить освобождение (льготу) по налогу на добавленную стоимость (далее – НДС) в отношении оказываемых  гражданам жилищно-коммунальных услуг  управляющих организаций, товариществ  собственников жилья (далее –  ТСЖ) и жилищных кооперативов «при условии  приобретения коммунальных услуг указанными налогоплательщиками у организаций  коммунального комплекса» (статья 1).

Однако в  ряде случаев, прежде всего, государственные  и муниципальные управляющие  организации вынуждены приобретать  коммунальные услуги и коммунальные ресурсы у генерирующих компаний (организаций коммунального комплекса) по цене значительно выше той цены, по которой сами управляющие организации реализуют жилищно-коммунальные услуги гражданам.

Это обусловлено  тем, что генерирующие компании (организации  коммунального комплекса) продают электрическую, тепловую энергию, воду по безубыточным для них, экономически обоснованным тарифам. Управляющие же компании, выступающие исполнителями жилищно-коммунальных услуг в отношении граждан, обязаны применять в расчетах с гражданами социально ориентированные тарифы: – с учетом льгот, установленных федеральным законодательством и законодательством субъектов Федерации (далеко не во всех регионах данные льготы монетизированы); – с учетом индексов предельного роста платежей населения; – с учетом нормативов потребления гражданами коммунальных услуг. Кроме того, на управляющих организациях лежат расходы по содержанию внутридомовых инженерных систем.

Таким образом, именно у управляющих организаций  складываются убытки от работы с гражданами не по их вине, а в связи социально-значимым характером их деятельности. В соответствии со статьями 151 и 165 Жилищного кодекса  РФ, соответствующими нормами законодательства о социальной защите, данный убыток субсидируется из местных бюджетов.

Помимо убытка у управляющих организаций в  этих условиях складывается и сумма  НДС к возмещению (зачету или возврату) из федерального бюджета. Сумма НДС  к возмещению не увеличивает убытка, не покрывается ни платежами граждан, ни субсидиями из территориальных бюджетов, а возмещается в общеустановленном  законодательством о налогах  и сборах порядке. Этому есть и  экономическое основание, исключающее  ущерб для федерального бюджета: это реальная уплата НДС управляющими организациями своим поставщикам, то есть генерирующим компаниям (организациям коммунального комплекса).

В случае использования  налогоплательщиком освобождения (льготы) в порядке статьи 149 НК РФ он не платит НДС в бюджет, но и лишается права  на его вычет и возмещение.

Как показано выше, в настоящее время управляющие  организации, осуществляющие социально  значимую, убыточную для них деятельность по обеспечению граждан жилищно-коммунальными  услугами, не платят НДС в бюджет, а возмещают НДС, уплаченный поставщикам  из бюджета. 
Соответственно, применение этой льготы для них невыгодно. Невыгодна эта льгота и для граждан: НДС, уплачиваемый управляющей организацией поставщикам, ранее тариф для населения не увеличивал, а относился на расчеты с бюджетом по возмещению НДС. Теперь же, в случае применения льготы, «входной» НДС, уплачиваемый поставщикам, будет увеличивать издержки управляющей организации, увеличивать тариф жилищно-коммунальных услуг, оплачиваемый населением. В условиях опережающего роста тарифов поставщиков (генерирующих компаний) это будет особенно ощутимо.

При невозможности  поднять тариф, в связи с включением в себестоимость «входного» НДС, увеличатся убытки управляющих организаций. Это потребует увеличить расходы  территориальных бюджетов по субсидированию данного убытка.

В этой связи  предлагается внести в рамках второго  чтения следующие изменения в  рассматриваемый законопроект: ввести предлагаемую проектом льготу (освобождение) не в пункт 2, а в пункт 3 статьи 149 Налогового кодекса РФ. Это даст возможность самим управляющим  организациям выбирать, пользоваться ли данной льготой или нет (см. пункт 5 статьи 149 НК РФ). На наш взгляд, нельзя лишать управляющие организации такого выбора. Особенно те управляющие организации, которые не только приобретают работы (услуги) по содержанию и ремонту у других организаций и частных предпринимателей, но и производят их самостоятельно.

Действительно, диспозиция вновь вводимых льгот  такова, что она сильно зависит  от конкретных условий экономической  деятельности управляющих организаций (об этом свидетельствует уже значительный описательный объем вводимых подпунктов 27 и 28, сложный для восприятия). Данные условия формируются субъектами хозяйственной деятельности самостоятельно, диспозитивно. В то время как пункт 2 статьи 149 НК РФ содержит льготы, зависящие  исключительно от императивно, предельно  четко определяемой категории организаций, товаров (работ, услуг), а не от условий  хозяйственной деятельности.

Помещение вводимых проектом льгот именно в пункт 2 статьи 149 НК РФ не соответствует конституционному принципу равенства, нейтральности  налогообложения в зависимости от организационных форм осуществления экономической деятельности.

В пункте же 3 статьи 149 НК РФ содержатся льготы, применение или неприменение которых зависит  как раз от хозяйственного выбора. Например, в данном пункте содержатся льготы в отношении банковских операций. Не ясно, почему банкам самим предоставляется  выбор, применять или нет льготу (освобождение) по НДС, а управляющие  организации должны быть такого выбора лишены?

Кроме того, хотелось бы отметить, что данный законопроект не полностью соответствует действующим  актам федерального законодательства и нормативным правовым актам  Правительства РФ. Так, согласно новым  подпунктам 27 и 28 управляющие организации, ТСЖ, жилищные кооперативы реализуют  гражданам «коммунальные услуги»  и приобретают их у своих поставщиков.

Однако в  соответствии с Федеральным законом  от 30 декабря 2004 года № 210-ФЗ «Об основах  регулирования тарифов организаций  коммунального комплекса» (статья 2 и пункт 3 статьи 19), статьями 161, 162 и  др. Жилищного кодекса РФ, Правилами  предоставления коммунальных услуг  гражданам, утвержденными постановлением Правительства РФ от 23 мая 2006 года № 307: