Ответственность за налоговые правонарушения

Налоговые агенты согласно п.3 ст. 24 НК РФ обязаны представлять в налоговый  орган по месту учета в течение одного месяца сведения о невозможности удержать налог у налогоплательщика и о сумме его задолженности. Помимо этого, налоговые агенты обязаны представить в налоговый орган по месту своего учета документы, необходимые для осуществления контроля за правильностью исчисления, удержания и перечисления налогов. Предмет данного состава правонарушения недостаточно конкретизирован: документы и иные сведения, предусмотренные НК и иными актами законодательства о налогах и сборах. Пункт 2 ст. 126 НК РФ содержит три самостоятельных состава правонарушения, два из которых отличаются между собой по способу их совершения, а третий состав – по объективной стороне. Предметом является документ с недостоверными сведениями о налогоплательщике.

Деяние, предусмотренное п.1 ст. 126 НК РФ считается совершенным по истечении последнего дня срока, установленного конкретной нормой законодательства для предоставления документов и иных сведений. На определение оконченности деяний, предусмотренных в п.2, влияет способ их совершения. Отказ представить документы имеет место в момент его предоставления налоговому органу в объективной форме, доступной последнему. Уклонение от предоставления документов будет считаться совершенным деянием в момент осуществления действия или бездействия, признаваемых уклонением. При предоставлении документов с заведомо недостоверными сведениями моментом окончания правонарушения признается день поступления документов в налоговый орган.

Ответственность свидетеля (ст. 128 НК РФ)

В качестве свидетеля для дачи показаний может быть вызвано физическое лицо, которому могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля.

Рассматриваемая статья имеет две  части. В первой предусмотрены нарушения, выражающиеся в неявке либо уклонении от явки без уважительных причин. Под неявкой следует понимать бездействие лица, не выполняющего требования налогового органа явиться в качестве свидетеля. Уклонение от явки, напротив, выражается в совершении лицом действий, направленных на невыполнение требований налогового органа. В части 2 указаны нарушения, выражающиеся в отказе свидетеля от дачи показаний, а также в даче заведомо ложных показаний. Показания – это сведения об обстоятельствах, подлежащих установлению в ходе проведения мероприятий налогового органа, а также при производстве по делу о налоговом правонарушении, необходимые для правильного разрешения дела по существу. Отказ представляет собой открытое заявление лица о нежелании дать показания в целом по делу или по отдельным вопросам. Физическое лицо вправе отказаться от дачи показаний только по основаниям, предусмотренным законодательством РФ. Показание будет считаться ложным, если в них полностью или частично искажаются факты, важные для разрешения дела по существу.

Правонарушение в виде неявки свидетеля будет оконченным в момент истечения срока или времени, назначенного для явки. Уклонение от явки имеет характер длящегося правонарушения. Данное деяние будет считаться оконченным при наступлении обстоятельств, прекращающих противоправное поведение лица. Отказ от дачи показаний будет считаться совершенным деянием в момент дачи заявления о нежелании давать показания. При даче заведомо ложных показаний правонарушение будет считаться оконченным в момент подписания свидетелем протокола.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

3.2 Правонарушения  против порядка исчисления и  уплаты налогов

 

Грубое нарушение правил учета доходов и расходов и  объектов налогообложения (ст. 120 НК РФ)

Под грубым нарушением правил учета доходов, расходов и объектов налогообложения понимается отсутствие первичных документов, счетов-фактур, регистров бухгалтерского учета, систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщика.

Все пункты ст. 120 НК РФ содержат однородные составы правонарушений. Их объективная сторона выражается в грубом нарушении правил учета  доходов и расходов и объектов налогообложения. В содержание объективной стороны правонарушения включен факультативный признак - способ совершения данного правонарушения. В статье указаны следующие способы: отсутствие первичных документов, отсутствие счетов-фактур, регистров бухгалтерского учета, систематическое несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщика. Существенным условием для квалификации рассматриваемых нарушений является выяснение признаков систематичности. В статье они определены как несвоевременное или неправильное отражение данных два раза и более в течение календарного года, то есть как в пределах одного налогового периода, так и в разных налоговых периодах применительно к конкретному виду налога. Другим существенным условием для квалификации рассматриваемых нарушений являются предметы нарушения. Это первичные документы или счета-фактуры, а также бухгалтерский учет и отчетность, которые содержат информацию о хозяйственных операциях, денежных средствах, материальных ценностях, нематериальных активах и финансовых вложениях.

В составах, указанных  в п.п. 1 и 2 ст. 120 НК РФ в объективную  сторону включен еще один факультативный признак - время совершения правонарушения. Деяние может быть квалифицировано по п. 1 ст. 120 НК РФ, если оно было совершено в течение одного налогового периода, а по п.2 ст. 120 НК РФ - если оно совершалось в течение более одного налогового периода. В том случае, когда правонарушения, предусмотренные п.п. 1 и 2 ст. 120 НК РФ, совершены одним или несколькими способами, указанными в данной статье, в течение одного налогового периода или в течение более одного налогового периода в отношении одного или нескольких налогов, то составы правонарушения по объективной стороне будут выполнены в отношении каждого отдельно взятого налога.

В составе правонарушения, указанном в п.3 данной статьи, в  содержание объективной стороны  включена причинная связь между грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения и наступившим последствием в виде занижения налоговой базы.

Поэтому для квалификации деяния по п.3 ст. 120 НК РФ также необходимо установить, действительно ли была занижена налоговая база, а не какая-либо иная экономическая категория.

Налоговая база - это:

1) Совокупность объектов  налогообложения на определенной  территории в течение конкретного  периода налогообложения;

2) количественное выражение  предмета налогообложения.

Налоговая база конкретного  налога определяется исходя из принятых в налоговой системе страны масштаба налога и единицы налога и, как  правило, индивидуальна для каждого  вида налога. В ряде случаев налоговая  база является частью предмета налогообложения, к которой применяется налоговая ставка, например налогооблагаемая прибыль¹.

Неуплата или неполная уплата сумм налога (ст. 122 НК РФ)

Объектами налогообложения  могут являться имущество, прибыль, доход, стоимость реализованных  товаров, либо иное экономическое основание, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристики, с наличием которого у налогоплательщика законодательство о налогах и сборах связывает возникновение обязанности по уплате налога (ст. 38 НК РФ).

Рассматривая объективную  сторону деяния, предусмотренного п.2, следует отметить, что по своим признакам она сходна с объективной стороной нарушения, предусмотренного ст. 282 Таможенного кодекса РФ. В связи с этим возникает вопрос: какую норму можно приметить к лицу, чьи действия соответствуют признакам деяний, предусмотренного п.2 ст. 122 НК РФ и ст. 282 Таможенного кодекса? В соответствии со ст. 2 НК РФ к отношениям по установлению, введению и взиманию таможенных платежей, а также к отношениям, возникающим в процессе осуществления контроля за уплатой таможенных платежей, обжалования актов таможенных органов, действий (бездействия) их должностных лиц и привлечения к ответственности виновных лиц, законодательство о налогах и сборах не применяется, если иное не предусмотрено НК РФ. Пунктом 2 ст. 122 НК РФ прямо предусмотрена возможность применять ответственность за неуплату или неполную уплату налога, подлежащего уплате в связи с перемещением товаров через таможенную границу РФ. Перед иными нормативными правовыми актами, регулирующими или затрагивающими налоговые правоотношения, НК РФ имеет высшую юридическую силу (п.1 ст. 1 НК РФ). Поэтому, если платеж, взимаемый в связи с перемещением товаров через таможенную границу РФ, относится к налоговым, лицо, совершившее неправомерное деяние в отношении этого платежа, должно привлекаться к ответственности по п.2 ст. 122 НК РФ.

Судебная практика при  применении ст. 122 НК РФ исходит из того, что "неуплата или неполная уплата сумм налога" означает возникновение  у налогоплательщика задолженности  перед соответствующим бюджетом по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действия или бездействия). В связи с этим, если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет, и указанная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, состав правонарушения, предусмотренный ст. 122 НК РФ, отсутствует, поскольку занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом в части уплаты конкретного налога. Если же у налогоплательщика имеется переплата налога в более поздние периоды по сравнению с тем периодом, когда возникла задолженность, налогоплательщик может быть освобожден от ответственности, предусмотренной ст. 122 НК РФ, толь при соблюдении им условий, определенных п.4 ст. 81 НК РФ.

Невыполнение налоговым  агентом обязанности по удержанию  и (или) перечислению налогов (ст. 123 НК РФ)

Объективная сторона  деяния выражена в бездействии лица, не выполняющего обязанности, возложенной  на него ст. 24 НК РФ.

Исходя из содержания статьи, способами совершения данного  деяния являются неудержание, неперечисление сумм налогов и неперечисление удержанных сумм налогов. Деяние признается совершенным по истечении последнего срока, установленного для перечисления сумм налогов в соответствующий бюджет. При рассмотрении споров суды учитывают, что правонарушение, предусмотренное настоящей статьей, может быть вменено налоговому агенту только в том случае, когда он имел возможность удержать сумму налога у налогоплательщика, имея ввиду, что удержание осуществляется из выплачиваемых налогоплательщику денежных средств. При этом взыскание штрафа за неправомерное неперечисление сумм налога налоговым агентом производится независимо от того, была ли соответствующая сумма удержана последним у налогоплательщика¹. Субъектом правонарушения является налоговый агент, то есть лицо, на которое законом возложена обязанность по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет налогов.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

3.3 Налоговая  ответственность банков

 

К данной группе правонарушений относится  особо очерченный круг нарушения  налогового законодательства, совершаемый  кредитными организациями, или, как  именует их НК, банками.

Частью первой НК РФ отдельная группа налоговых правонарушений, совершаемых  банками, выделены в самостоятельную группу и заключены в главе 18 НК РФ. Эта глава называется "Виды нарушений банками обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, и ответственность за их совершение"¹.

Вместе с тем такое решение  разработчиков НК было продиктовано не только неудобствами этого способа объединения норм с точки зрения юридической техники, а важным значением банков и иных кредитных организаций в налоговых отношениях.

Налоговые правонарушения рассматриваемого вида объединяет не столько единство субъекта этих нарушений (то, что нарушителями выступают банки), сколько направленность этих правонарушений².

Правонарушения указанной группы направлены против порядка функционирования налоговой системы. Как известно, основной макроэкономической ролью банков (и, в целом, банковской системы) в национальном и мировом хозяйстве является выполнение функций финансового посредничества между участниками хозяйственного оборота. Одномоментной с этим, указанные хозяйствующие субъекты (организации и физические лица, в том числе индивидуальные предприниматели), как и сами банки, являются налогоплательщиками.

Специфика общеэкономического статуса  банков и их положения в системе  национального хозяйства, проявляется, в частности, в том, что в руках  банков сосредоточены нити расчетных операций и взаимоотношений всех хозяйствующих субъектов - налогоплательщиков.

Поэтому точность и полнота соблюдения банками норм налогового законодательства в ходе осуществления банковской деятельности в части соблюдения порядка открытия счетов, сроков исполнения поручения о перечислении налогов и сборов в бюджет, имеют огромное значение для эффективности функционирования налоговой системы страны.

В противном случае (например, в  случае массового совершения банками  указанных выше противоправных деяний, налоговые органы страны просто утратят контроль над экономическими отношениями в стране (расчетами и операциями, совершаемыми налогоплательщиками) и не смогут исполнять свои функции). В этом случае, по образному выражению известного английского юриста А. Оперкента, "налоговые службы превратятся в огромного безглазого циклопа"¹.

В настоящее время  НК РФ предусмотрено пять подлежащих наказанию противоправных деяний банков, так или иначе ведущих к  нарушению нормального функционирования налоговой системы.

В соответствии с положениями  главы 18 части первой НК РФ в эту  отдельную группу налоговых правонарушений банков отнесены следующие нарушения  законодательства о налогах и  сборах: