Ответственность за налоговые правонарушения

Таким образом, вынесение  решения налоговым органом о  привлечении к ответственности  налогоплательщика в его отсутствие суды расценивают как обстоятельство, влекущее признание такого решения недействительным.

Согласно п.2 ст. 101 НК РФ по результатам рассмотрения материалов проверки руководитель (заместитель  руководителя) налогового органа выносит  решение:

- о привлечении налогоплательщика  к налоговой ответственности  за совершение налогового правонарушения;

- об отказе в привлечении  налогоплательщика к ответственности  за совершение налогового правонарушения;

- о проведении дополнительных  мероприятий налогового контроля.

По материалам дела (Постановление  от 10 ноября 1999 г. № ФОЗ-А73/99-2/1558) ФАС  Дальневосточного округа установил, что  налоговая инспекция провела  комплексную проверку налогоплательщика. Результаты проверки зафиксированы  в акте от 25 декабря 1998 г. Налогоплательщик, не согласившись с результатами проверки, представил свои возражения, в связи с чем налоговый орган постановил провести дополнительные мероприятия налогового контроля в виде встречных проверок дочерних предприятий налогоплательщика. С учетом результатов проведенных встречных проверок был составлен акт от 4 марта 1999 г. и на основании этого акта госналогинспекцией вынесено постановление о привлечении налогоплательщика к ответственности.

Арбитражный суд первой инстанции сделал вывод, что налоговая инспекция провела повторную выездную проверку, что нарушает ч.3 ст. 87 НК РФ. Судебная инстанция в соответствии с требованиями п.6 ст. 101 Кодекса отменила решение налогового органа. Кассационная инстанция посчитала, что выводы арбитражного суда основаны на неправильном применении норм материального права. Статьей 101 НК РФ определено, что результатом проверки является принятие решения, в данном случае - привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения. Анализ материалов дела свидетельствует, что по результатам, зафиксированным в акте от 25 декабря 1998 г., решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности не выносилось. Следовательно, проверка дочерних предприятий проведена в рамках урегулирования разногласий по акту от 25 декабря 1998 г. и нет оснований признать такую проверку повторной.

Пунктом 3 ст. 101 НК РФ определено требование к содержанию решения  налогового органа. В решении о  привлечении налогоплательщика  к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства нарушения, документы и иные сведения, которые их подтверждают, доводы, приводимые налогоплательщиком в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, вид правонарушения с указанием статьи, предусматривающей ответственность (см. Приложение 3).

В Постановлении от 19 декабря 2000 г. № КА-А40/5946-00 ФАС Московского  округа отметил, что не может быть признано установленным налоговое  правонарушение при отсутствии ссылок на конкретные первичные документы, сведения и иные доказательства, подтверждающие данные обстоятельства. Суд удовлетворил исковые требования о признании недействительным решения ГНИ. Аналогичный вывод содержится в Постановлении ФАС Московского округа от 6 сентября 2000 г. № КА-А40/3953-00 и в Постановлении ФАС Поволжского округа от 8 февраля 2000 г. № А06-1370у-13/99.

На основании вынесенного  решения о привлечении налогоплательщика  к ответственности за совершение налогового правонарушения налогоплательщику  направляется требование об уплате недоимки по налогу и пеней (п. 4 ст. 101 Кодекса). Согласно п. 5 той же статьи налоговый орган обязан вручить налогоплательщику решение под расписку или отправить его по почте. При изменении названной нормы необходимо учитывать, что в силу ст. 19 НК РФ налогоплательщиками признаются юридические лица. Филиалы и иные обособленные подразделения не наделяются налоговой правоспособностью, поэтому не являются участниками налоговых правоотношений.

ФАС Центрального округа в Постановлении от 8 декабря 2000 г. № А62-429/2000 указал, что вынесение решения о привлечении к налоговой ответственности филиала, который в силу ст. 55 Гражданского кодекса РФ не признается юридическим лицом, является основанием для признания недействительным решения налоговой инспекции.

Согласно п.5 ст. 101 НК РФ копия решения вручается налогоплательщику  либо его представителю под расписку или передается иным способом, свидетельствующим  о дате получения. Если соблюсти вышеуказанный  порядок невозможно, постановление  отправляется заказным письмом и считается полученным по истечении шести дней после его отправки.

Согласно пп.1 и 3 ст. 29 НК РФ представителем налогоплательщика  признается физическое и юридическое  лицо, уполномоченное налогоплательщиком представлять его интересы в отношениях с налоговыми органами. Уполномоченный представитель налогоплательщика-организации осуществляет свои полномочия на основании доверенности, выдаваемой в порядке, установленном гражданским законодательством РФ.

ФАС Восточно-Сибирского округа посчитал, что вручение материалов проверки доверенному лицу налогоплательщика в данном случае не может являться основанием для отмены решения налогового органа.

Пунктом 6 ст. 101 НК РФ предусмотрено, что несоблюдение должностными лицами налогового органа требований, касающихся производства по делу о налоговом правонарушении, не всегда является безусловным основанием для отмены решения, принятого налоговым органом. Необходимо наличие причинной связи между допущенными отклонениями и нарушением законных прав и охраняемых интересов налогоплательщиков¹.

По выявленным налоговым  органом нарушениям, за которые налогоплательщики - физические лица или должностные  лица налогоплательщиков - организаций  подлежат привлечению к административной ответственности, уполномоченное должностное лицо налогового органа, проводившее проверку, составляет протокол об административном правонарушении. Рассмотрение дел об этих правонарушениях и применение административных санкций в отношении должностных лиц организаций-налогоплательщиков и физических лиц-налогоплательщиков, виновных в их совершении, производятся налоговыми органами в соответствии с административным законодательством РФ и субъектов РФ.

Следует иметь в виду, что вышеизложенные положения распространяются также на плательщиков сбора и  налоговых агентов.

При обнаружении фактов, свидетельствующих о нарушении  лицами, не являющимися налогоплательщиками, плательщиками сборов или налоговыми агентами, законодательства о налогах  и сборах в силу вступают те же требования НК России относительно содержания акта проверки, порядка его составления, вручения, принятия по результатам проверки решения и т.д., которые определены им применительно к проверкам лиц, являющихся налогоплательщиками (ст. 101.1 НК РФ).

После вынесения решения  о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения соответствующий налоговый орган обращается и исковым заявлением в суд о взыскании с лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения, налоговой санкции, установленной НК России (ст. 104 НК РФ).

До обращения в суд  налоговый орган обязан предложить налогоплательщику добровольно  уплатить соответствующую сумму  налоговой санкции. В случае, если налогоплательщик отказался добровольно  уплатить сумму налоговой санкции  или пропустил срок уплаты, указанный в требовании, налоговый орган обращается в суд с исковым заявлением о взыскании с данного лица налоговой санкции, установленной НК, за совершение данного налогового правонарушения. Исковое заявление о взыскании налоговой санкции с организации или индивидуального предпринимателя подается в арбитражный суд, а с физического лица, не являющегося индивидуальным предпринимателем, - в суд общей юрисдикции. К исковому заявлению прилагаются решение налогового органа и другие материалы дела, полученные в процессе налоговой проверки. В необходимых случаях одновременно с подачей искового заявления о взыскании налоговой санкции с лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения, налоговый орган может направить в суд ходатайство об обеспечении иска в порядке, предусмотренном гражданским процессуальным законодательством РФ и арбитражным процессуальным законодательством РФ.

Статей 105 НК РФ определено, что дела о взыскании налоговых  санкций по иску налоговых органов к организациям и индивидуальным предпринимателям рассматриваются арбитражными судами в соответствии с арбитражным законодательством РФ, а дела о взыскании налоговых санкций по иску налоговых органов к физическим лицам, не являющимся индивидуальными предпринимателями, рассматриваются судами общей юрисдикции в соответствии с гражданским процессуальным законодательством РФ. Исполнение вступивших в законную силу решений судов о взыскании налоговых санкций производится в порядке, установленном законодательством об исполнительном производстве РФ.

4.2 Защита прав субъектов  налоговых правонарушений

В процессе применения налогового законодательства могут совершаться  правонарушения, и на этой основе возникают  споры между налогоплательщиками  и соответствующими налоговыми органами и их должностными лицами. В этих условиях возникает потребность в защите прав граждан, организаций и других юридических лиц. Законодательство предусматривает возможность их защиты в административном и судебном порядке¹.

Акты налоговых органов, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу), т.е. в административном порядке, или в суд, т.е. в судебном порядке (ст. 137 и 138 НК РФ).

Судебная защита - это  конституционное право граждан - налогоплательщиков РФ (ст. 46 Конституции РФ). Сущность разрешения споров, требующих судебной защиты, сводится к следующему. Гражданин имеет право на обращение в суд с иском с целью достижения судебного решения. Правила гражданского производства в равной мере обязательны для всех сторон (участников) рассматриваемого спора, что гарантирует судебную защиту прав.

Судебная защита состоит  в том, что налогоплательщик имеет  право обжаловать судебное решение  в кассационном и надзорном порядке, поручив при этом другому лицу выполнять обязанности своего представителя в процессе защиты. Им может быть адвокат, выполняющий обязанности поверенного или защитника.

Юридические лица и граждане-предприниматели  вправе обращаться в суды за защитой  нарушенных прав. В зависимости от подведомственности дел (споров) судопроизводство осуществляют арбитражные суды, суды общей юрисдикции и иные. Критерием оценки подведомственности считается объективный состав участников спора и характер правоотношений.

Подача жалобы в административном порядке не исключает права на одновременную или последующую подачу аналогичной жалобы в суд.

Судебное обжалование  актов налоговых органов, действий или бездействия их должностных  лиц организациями и индивидуальными  предпринимателями производится путем подачи искового заявления в арбитражный суд, который рассматривается на основании п. 4 ст. 22 Арбитражного процессуального кодекса. Судебное обжалование физическими лицами, не являющимися индивидуальными предпринимателями, производится путем подачи искового заявления в суд общей юрисдикции, в соответствии с законодательством об обжаловании в суд неправомерных действий государственных органов и должностных лиц (Закон РФ "Об обжаловании в суд действий и решений, нарушающих права и свободы граждан)¹.

Важная роль в защите налогоплательщиков принадлежит Конституционному Суду РФ, в компетенцию которого входит разрешение дел в соответствии с Конституцией РФ законов и других нормативных актов. Он проверяет  конституционность закона, примененного или подлежащего применению в конкретном деле, по жалобам граждан о нарушении их конституционных прав².

Налоговый кодекс РФ предусматривает  определенный порядок подачи, рассмотрения и принятия решения по жалобам  налогоплательщика (ст. 139-141):

1. Жалоба на акт налогового органа, действия или бездействие его должностного лица подается соответственно в вышестоящий налоговый орган или вышестоящему должностному лицу этого органа в течение трех месяцев со дня, когда налогоплательщик или иное обязанное лицо узнало или должно было узнать о нарушении своих прав.

2. Жалоба подается  в письменной форме.

3. Лицо, подавшее жалобу  в вышестоящий налоговый орган  или вышестоящему должностному  лицу, до принятия решения может  отозвать ее на основании письменного  заявления, которое лишает данное лицо права на повторную жалобу по тем же основаниям в тот же налоговый орган или тому же должностному лицу.

4. По итогам рассмотрения  жалобы на акт налогового органа  вышестоящий налоговый орган  вправе: оставить жалобу без удовлетворения; отменить акт налогового органа или назначить дополнительную проверку; отменить решение и прекратить производство по делу о налоговом правонарушении; изменить решение или вынести новое решение.

5. Решение налогового  органа по жалобе принимается  в течение месяца. О принятом решении в течение трех дней со дня его принятия сообщается в письменной форме лицу, подавшему жалобу.

6. Подача жалобы в  вышестоящий налоговый орган  не приостанавливает исполнения  обжалуемого акта или действия.

Защита прав налогоплательщиков организаций и индивидуальных предпринимателей осуществляется арбитражными судами¹.