Ответственность за налоговые правонарушения

1. нарушение банком порядка открытия счета налогоплательщику;
2. нарушение срока исполнения поручения о перечислении налога или сбора;
3. неисполнение банком решения налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента;
4. неисполнение банком решения о взыскании налога и сбора, а также пени;
5. непредставление налоговым органам сведений о финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщиков - клиентов банка.

В соответствии с банковским законодательством РФ банк и кредитная  организация не одно и то же. Понятие "кредитная организация" значительно шире. В банковском праве помимо банков в объем понятия "кредитной организации" включаются также небанковские кредитные организации (к которым относятся, например, клиринговые палаты, расчетные центры общества взаимного кредитования и т.д.).

В свою очередь, налоговое  законодательство трактует термин "банк" иначе, несколько шире. В соответствии с положениями п.2 ст. 11 НК РФ "банки (банк) - коммерческие банки и другие кредитные организации, имеющие  лицензию Центрального банка РФ".

Таким образом, используемое в налоговом законодательстве понятие "банк" охватывает все виды кредитных организаций (собственно банки, небанковские кредитные организации филиалы иностранных банков), образованных и действующих на территории РФ в соответствии с положениями Закона РФ "О банках и банковской деятельности в Российской Федерации".

Рассмотрим юридический  состав нескольких статей данной группы налоговых правонарушений - видов  нарушения банками обязанностей, предусмотренных налоговым законодательством, более подробно.

Нарушение банком порядка  открытия счета налогоплательщику (ст. 132 НК РФ).

При квалификации деяния банка по открытию счета организации  или индивидуальному предпринимателю  без предъявления ими свидетельства  о постановке на учет в налоговом  органе необходимо установить, являются ли эти лица теми субъектами, у которых должно быть такое свидетельство. Факультативным признаком объективной стороны другого правонарушения, предусмотренного п.1 ст. 132 НК РФ, является наличие у банка решения налогового органа о приостановлении операций по счетам этого лица. Решение о приостановлении операций по счетам в банке выносится налоговым органом в отношении налогоплательщика, плательщика сбора и налогового агента для обеспечения исполнения решения о взыскании налога или сбора. Оно может быть вынесено в отношении эти субъектов в случае непредставления ими налоговой декларации в налоговый орган в течение двух недель по истечении установленного срока представления такой декларации. Приостановление операций по счетам названных лиц в банке означает прекращение банком всех расходных операций по данному счету. Основанием для отмены налоговым органом своего решения о приостановлении операций по счетам является только представление документов, подтверждающих выполнение налогоплательщиком решения о взыскании налога (п.6 ст. 76 НК РФ), а в случае, предусмотренном п.2 ст. 76 НК РФ, - представление налогоплательщиком налоговой декларации.

Приостановление операций по счетам в одном банке в отношении  налогоплательщика, налогового агента, плательщика сбора не препятствует открытию счета этим же лицом в другом банке. Банк, открывающий счет такому лицу, не может быть привлечен к налоговой ответственности по п.1 ст. 132 НК РФ, т.к. к моменту открытия счета у него отсутствует решение налогового органа о приостановлении операций по счету. Объективной стороной состава правонарушения, предусмотренного п.2, является бездействие банка после открытия или закрытия счета организацией или индивидуальным предпринимателем, то есть невыполнение своей обязанности сообщить налоговому органу сведения об этих обстоятельствах в течение 5 дней со дня их возникновения (п.1 ст. 86 НК РФ).

Нарушение срока исполнения поручения о перечислении налога или сбора (ст. 133 НК РФ).

Объективную сторону  состава правонарушения составляет бездействие банка, не исполняющего своей обязанности в срок. Срок установлен п.2 ст. 60 НК РФ, которым предусмотрено, что поручение налогоплательщика или налогового агента на перечисление налога должно быть исполнено банком в течение одного операционного дня, следующего за днем получения такого поручения. Нарушение банком срока исполнения поручения налогоплательщика или налогового агента на перечисление налога в соответствующие бюджеты по причине исполнения платежных документов, относящихся к более ранней очередности, установленной гражданским законодательством (п.1 ст. 60 НК РФ), не может рассматриваться как противоправное деяние. Состав правонарушения будет считаться оконченным с истечением операционного дня, следующего за днем получения банком поручения налогоплательщика или налогового агента о перечислении налога или сбора.

В качестве примера рассмотрим, как положения данных статей применяются  на практике.

Налоговый орган на основании  п.2 ст. 132 НК РФ обратился в арбитражный  суд с заявлением о взыскании с банка (ответчика) 40 тысяч рублей штрафа за несвоевременное сообщение налоговому органу сведений об открытии счетов двум организациям. Ответчик требование не признал, ссылаясь на то, что указанной нормой установлена ответственность только за несообщение этих сведений. Суд поддержал позицию налогового органа и заявление удовлетворил по следующим основаниям.

В соответствии с п.2 ст. 132 НК РФ несообщение банком налоговому органу сведений об открытии или закрытии счета организацией или индивидуальным предпринимателем влечет взыскание штрафа в размере 20 тысяч рублей.

Корреспондирующая данной ответственности обязанность предусмотрена  п.1 ст. 86 НК РФ, согласно которой, банк должен сообщить указанные сведения в пятидневный  срок со дня открытия (закрытия) счета. Приведенные нормы необходимо применять в совокупности. Поскольку п.1 ст. 86 Кодекса установлен срок исполнения банком соответствующей обязанности, ответственность должна наступать и в случае неисполнения этой обязанности, и в случае несвоевременного ее исполнения.

Как видно из материалов дела, в ходе проверки соблюдения ответчиком законодательства о налогах и  сборах при открытии (закрытии) счетов организациям и индивидуальным предпринимателям налоговым органом (заявителем) выявлено два факта просрочки сообщения необходимой информации на 13 и 16 дней.

Суд апелляционной инстанции, отменяя решение и отказывая  в удовлетворении требования, исходил  из следующего.

Понятие "неисполнение" и "несвоевременное исполнение" какой-либо обязанности разграничивались отечественным законодательством. В самом Кодексе, в частности в статьях 116, 119, 126, 129.1, 133, 135, специально упоминается о том, что предусмотренная ими ответственность наступает при нарушении срока исполнения соответствующей обязанности. С этой точки зрения следует обратить внимание и на норму ст. 118 НК РФ, поскольку она в известном смысле "перекликается" с нормой п.2 ст. 132 Кодекса. Согласно ст. 118 НК РФ полежит взысканию штраф за нарушение налогоплательщиком установленного Кодексом представления в налоговый орган информации об открытии или закрытии им счета в каком-либо банке.

В процессе правоприменительной  практики недопустимо расширять  сферу действия норм о налоговой  ответственности, в том числе  по мотиву логичности и целесообразности такого расширения. Поэтому, учитывая, что в п.2 ст. 132 Кодекса прямо указывается на наступление ответственности в случае "несообщения" соответствующих сведений налоговому органу, в рассматриваемой ситуации данная ответственность не может быть применена¹.

 

Глава 4. Производство по делам о налоговых правонарушениях

 

Введенная с 1 января 1999 года часть первая НК РФ содержит нормы  не только материального, но и процессуального  права.

НК РФ установил порядок  производства по делам о налоговых  правонарушениях. До принятия Кодекса вопросы привлечения к ответственности решались правоприменительной практикой арбитражных судов и территориальных налоговых инспекций, что объяснялось пробелом в законодательстве. Точное и четкое законодательное регулирование производства по делу о налоговом нарушении необходимо, поскольку способствует установлению объективной истины, принятию законных и обоснованных решений. Это достигается применением особой юридической процедуры рассмотрения и решения дел. Процессуальные нормы обеспечивают права участников, к которым применяются меры государственного принуждения, дают определенные гарантии, призванные обеспечивать обоснованность и законность применяемых решений, недопущение и устранение ошибок¹.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

4.1 Стадии производства

 

Производство по делу о правонарушении имеет несколько  стадий. Согласно п.1 ст. 101 НК РФ начало производства по делу определено моментом рассмотрения материалов проверки руководителем  налогового органа. По поводу начала такого производства специалистами высказываются различные точки зрения. Одни считают, что производство по делу начинается со сбора информации и материалов о налоговом правонарушении². Другие связывают начало производства с моментом вручения акта (см. Приложение 2), в котором зафиксирован факт правонарушения³. Представляется верным подход авторов, считающих, что производство по делу начинается со стадии вручения налогоплательщику акта проверки (п. 5 ст. 100 НК РФ), подготовки и рассмотрения возражений налогоплательщика (п.6 ст. 100 НУ РФ).

Пункт 5 ст. 100 НК РФ определяет двухнедельный срок для предоставления возражений по акту проверки. Согласно п.6 этой статьи по истечении двухнедельного срока руководитель (заместитель руководителя) налогового органа в течение не более 14 дней рассматривает акт налоговой проверки, а также документы и материалы, представленные налогоплательщиком.

Согласно п. 1 ст. 108 НК РФ никто не может быть привлечен  к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе как  по основаниям и в порядке, которые  предусмотрены Кодексом. Нарушение порядка привлечения к ответственности, в том числе путем принятия решения за границами отведенного для этого срока, влечет безусловное признание решения недействительным.

Суды по-разному оценивают  нарушения налоговыми органами требований НК РФ.

В Постановлении ФАС  Северо-Западного округа от 26 февраля 2001 г. № А05-7758/00-543/13 указывается, что  несоблюдение налоговой инспекцией двухнедельного срока, установленного для рассмотрения акта налоговой  проверки руководителем инспекции, не может служить основанием для отмены решения о привлечении налогоплательщика к ответственности. Отказ суда первой инстанции во взыскании с налогоплательщика за совершение налогового правонарушения по данному основанию неправомерен.

В соответствии с п.1 ст. 101 НК РФ материалы проверки рассматриваются руководителем (заместителем руководителя) налогового органа. В случае представления налогоплательщиком письменных объяснений или возражений по акту налоговой проверки материалы проверки рассматриваются в присутствии представителя налогоплательщика. О времени и месте рассмотрения материалов проверки налоговый орган извещает налогоплательщика заблаговременно, при этом НК РФ не устанавливает формы извещения. Однако, если оно дано в устной форме, то возникает проблема доказывания факта извещения. В случае неявки представителей налогоплательщика материалы проверки рассматриваются в его отсутствие.

НК РФ не регламентирует порядок рассмотрения возражений. Представляется, что налогоплательщики пользуются правами, обычно предоставляемыми участниками процесса: знакомиться с материалами дела, представлять доказательства и участвовать в их исследовании, задавать вопросы, заявлять ходатайства, делать заявления, давать объяснения, представлять свои доводы по вопросам, возникающим в ходе рассмотрения дела, возражать против доводов лиц, участвующих в деле.

Ведение протокола заседания  в НК РФ не предусмотрено. Протокол заседания - это процессуальный документ, удостоверяющий совершение участником налогового производства перечисленных действий. Протокол является дополнительной гарантией защиты прав налогоплательщика. Представляется, что он имеет важное доказательственное значение, поэтому его содержание, порядок составления и форма должны быть установлены НК РФ.

По результатам рассмотрения материалов проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение. Требования к оформлению решения установлены Инструкцией МНС России от 10 апреля 2000г. № 60 "О порядке составления акта выездной налоговой проверки и производства по делу о нарушениях законодательства о налогах и сборах" приказ МНС России от 10 апреля 2000 г. № АП-3-16/138)¹.

При рассмотрении одного из дел арбитражным судом было установлено, что налоговая инспекция  нарушила порядок привлечения налогоплательщика к ответственности: не вручила ему уточненный расчет налога, подлежащего уплате, рассмотрела дело в его отсутствие, не известив о времени и месте рассмотрения материалов проверки. Суд решил, что иск налоговой инспекции о взыскании штрафных санкций не подлежит удовлетворению (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 13.02.2001 № А05-846-37/00-569/14, от 13.02.2001 № А05-6981/00-484/10).

Отдельный случай - порядок  представления возражений по материалам камеральных проверок. Как следует  из ст. 88 НК РФ, камеральная налоговая проверка проводится на основе деклараций и документов, представленных налогоплательщиком. Для проведения такой проверки не требуется решения руководителя налоговой инспекции². Пленум ВАС РФ указал арбитражным судам, что НК РФ не предусматривает составления налоговым органом акта по результатам иных, помимо выездной налоговой проверки, форм налогового контроля (п.37 Постановления Пленума ВАС РФ от 28 февраля 2001 г. № 5).

Между тем в одном  из дел суд установил, что налогоплательщик был лишен возможности представить возражения, так как не был заблаговременно извещен налоговым органом о времени и месте рассмотрения материалов камеральной проверки. Материалы проверки рассматривались в отсутствие представителя ответчика. Суд отметил, что, учитывая названные обстоятельства, иск налоговой инспекции о взыскании с налогоплательщика штрафа за совершенные правонарушения отклонен правомерно, поскольку должностными лицами налоговой инспекции нарушен установленный НК РФ порядок привлечения налогоплательщика к ответственности по результатам камеральной проверки (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 12 марта 2001 г. № А05-6385/00-398/12).