Защита прав налогоплательщиков и иных участников налоговых правоотношений

- повышение  уровня знаний в области налогового  права среди населения, содействие  правовому образованию государственных служащих, работников предприятий и организаций;

- оказание юридической  и методической помощи организациям  и гражданам в области налогового  права;

- участие в  аттестации, подготовке и переподготовке  налоговых юристов.       Можно сказать, замечательные цели и задачи реализует эта Ассоциация! Интерес также представляет Палата налоговых консультантов, являющаяся структурным подразделением Российской ассоциации налогового права. Кроме того, Ассоциацией разработан документ "Положение о специалистах в области налогообложения (налоговых специалистах), рекомендуемых Российской ассоциацией налогового права для оказания содействия в осуществлении налогового контроля", в котором содержатся требования к кандидатам в налоговые специалисты; порядок подачи и рассмотрения заявлений кандидатов для участия в конкурсном квалификационном экзамене по отбору налоговых специалистов для оказания содействия в осуществлении налогового контроля; порядок сдачи кандидатом квалификационных экзаменов по отбору налоговых специалистов; порядок переаттестации налоговых специалистов; основания и порядок лишения статуса рекомендованного налогового специалиста. По нашему мнению, Ассоциация налогового права является организацией, разрабатывающей теоретические основы налогового консультирования и практически занимающейся деятельностью по налоговому консультированию, подготовке и аттестации налоговых консультантов.

В г. Екатеринбурге  действует Центр экономических  экспертиз "Налоги и финансовое право". О деятельности этого Центра нам известно только с одной стороны: издание журнала "Налоги и финансовое право", учебного пособия "Налоги и налоговое право" и некоторых других, проведение семинаров. На основе договора о сотрудничестве в г. Москве создано Сообщество налогоплательщиков, не имеющее статуса юридического лица. Сообщество разрабатывает в интересах налогоплательщиков следующие программы (проекты):

- организационную, - развития налогового консультирования  в России, - обучения по специальностям  налогового консультирования, - взаимодействия с законодательными, государственными налоговыми и правоохранительными органами, - взаимодействия с организациями налогоплательщиков, адвокатов, аудиторов, - культурно-информационная, - международного и регионального сотрудничества.

Нормативная база налогового консультирования, хотя и имеется, но слаба и неопределенна. Для начала могли бы использоваться некоторые акты по аудиторской деятельности, финансовому контролю, ведомственные акты МНС России. Однако пришло время создавать самостоятельную нормативную правовую базу налогового консультирования и развивать ее. Стандарты налогового консультирования должны представлять собой основные, общие рекомендации, которые нуждаются в кодификации. И еще один важный вопрос - это подготовка специалистов, которые смогли бы осуществлять деятельность по налоговому консультированию. Здесь надо заранее подумать о том, как и где, готовить этих специалистов. Видимо, в высших учебных заведениях следовало бы открыть специализацию "налоговый консультант". В особенности важной здесь представляется дополнительная образовательная программа «Подготовка консультанта по налогам и сборам» Главное, чтобы подготовка налоговых консультантов не свелась к уровню "ликбеза" в сфере налогообложения, выдаче какого-либо аттестата, свидетельства или удостоверения, а тем более "диплома" негосударственного учебного заведения выдаваемых за краткий срок обучения (несколько дней или недель, месяцев), в течение, которого может быть лишь ознакомление с действующим налоговым законодательством и элементарными налоговыми понятиями. Такой документ "об образовании" будет вызывать соблазн у владельца его заниматься частной практикой и брать за свои услуги большие гонорары, причем, без всякой ответственности за отрицательные результаты (причиненный ущерб) своего консультирования и представительства. Да и само краткосрочное обучение мало, что дает для подготовки квалифицированных кадров в этой сфере. Наоборот, обучение должно быть качественным, отвечать определенным стандартам, желательно с хорошей стажировкой (можно и за рубежом, например, в Германии, Израиле, США и т.п.). Специалисты должны быть заинтересованы в повышении своей квалификации и периодически (сначала через 3 года, а затем через 5 и более лет) проходить повышение квалификации. Востребованость таких специалистов весьма высока не только в среде налогоплательщиков, но и в налоговых, правоохранительных органах, суде.

В деятельности налоговых органов и федеральных  органов налоговой полиции нередко  приходится сталкиваться со случаями сокрытия доходов налогоплательщиками и уклонения их от уплаты налогов в результате неквалифицированных (если не сказать умышленно преступных) консультаций лиц, осуществляющих такую деятельность в качестве промысла. Причем, в этой сфере действуют так называемые "налоговые консультанты", издаются широким тиражом "учебные пособия по налогообложению" и по «оптимизации налогообложения», осуществляется обучение граждан и представителей юридических лиц в сомнительных учебных и учебно-консультационных центрах "по вопросам налогообложения". Все это направлено на одно - вовлечь в криминогенную среду налоговых преступлений как можно больше налогоплательщиков. А кроме этого, имеется намерение еще, и заработать на данном виде бизнеса, в котором, кстати, формируется организованная преступность. Актуальными проблемами налогового консультирования, по нашему мнению, в настоящее время являются: - принятие ФЗ "О налоговом консультировании"; - учреждение всероссийской, независимой общественной организации налоговых консультантов (такую роль может сыграть НП Палата НК); - разработка и создание нормативной базы о стандартах и порядке осуществления налогового консультирования; - введение системы подготовки и переподготовки, аттестации налоговых консультантов, обучения в средних специальных и высших учебных заведениях, и создание Института налогового консультирования; - написание научных, учебных, практических пособий по вопросам налогового консультирования;

- создание Российского  центра налогового консультирования. Следует отметить, что изложенное тесно связано с проблемами развития рыночных отношений в России. Автор благодарен тем организациям и специалистам, которые разделяют его позицию и желают непосредственно принять участие в разрешении правовых проблем налогового консультирования. Но это не означает безусловного и единогласного одобрения высказанных суждений. Поэтому автор предлагает всем заинтересованным лицам поделиться своими мнениями и предложениями по обсуждаемым проблемам.

Налоги взимаются  на основе законов, регламентирующих порядок и условия их уплаты. В Российской Федерации в 1991-93 гг. в основном была осуществлена первая налоговая реформа, целью которой было обеспечить поступление налогов в государственный бюджет в новых экономических условиях с учетом многообразия форм собственности и перехода к рыночным отношениям. Несмотря на отдельные недостатки, созданная налоговая система функционирует, но затем она стала все более и более давать сбои. Настоятельным требованием стало проведение новой налоговой реформы, основой которой стало принятие Налогового кодекса Российской Федерации. Обеспечение уплаты налогов осуществляется в принудительном порядке. По данной причине растет число уголовных и административных дел, а это провоцирует социальную нестабильность, что, естественно, не приводит к желаемому результату для бюджета государства - полной собираемости налогов. Более того, стало очевидным, что обстановку в налоговой сфере не удается переломить применением только силовых методов. Следует учитывать, что нарушителями налогового законодательства являются не только криминальные структуры, на которые и рассчитаны, в первую очередь, санкции за налоговые правонарушения. Нередки случаи, когда несоблюдение налогового законодательства имеет место со стороны и рядовых налогоплательщиков, и юридических лиц. Необходимо налогоплательщику создавать условия, при которых у него не пропадало бы желание выполнять обязанности по уплате налогов и взаимодействовать с налоговыми органами. Эти условия должны бы основываться, по нашему мнению, на доброжелательном к нему отношении, информировании и консультировании. Важной во всей этой системе является просветительская деятельность, которой могли бы заниматься средства массовой информации, имеющие, кстати, соответствующие налоговые льготы. Настало время квалифицированно разобраться с налоговым законодательством с целью его совершенствования. Принятие Налогового кодекса Российской Федерации послужило первым шагом для проведения еще более эффективной, чем ранее, налоговой реформы. Следовало бы обеспечить связь и взаимодействие государственных органов в налоговой и правоохранительной сферах.

Надо создавать  широкомасштабную систему налогового консультирования, во главу которой  поставить подготовку и расстановку  повсеместно такого важного специалиста  как консультант по налогам и сборам. В предлагаемой системе налогового консультирования в России обращение к консультанту по налогам и сборам должно быть правом налогоплательщиков. Любой налогоплательщик при желании может обращаться за квалифицированной и надежной помощью к консультантам (как к врачу, адвокату, юридическому консультанту и т.п.). Вместе с тем для определенных коммерческих организаций должна быть открыта возможность иметь в штате налогового консультанта или налоговый отдел. Официальное налоговое консультирование должно быть разрешено специальной категории лиц, которые допускаются к этой деятельности на законных основаниях после получения соответствующего образования, удостоверенного государственным документом. Это должна быть признанная государством деятельность, имеющая цель оказание квалифицированной помощи налогоплательщикам при обязательном соблюдении интересов государства.[10] В свою очередь, незаконная деятельность по налоговому консультированию, по нашему мнению, должна бы караться. Взаимоотношения между налогоплательщиком и налоговым консультантом должны основываться на доверенности.

Государство получает возможность обеспечить силами, хотя и независимых, но квалифицированных  и надежных специалистов налоговое  планирование, контроль за достоверностью налоговой отчетности и правильностью налогообложения. При этом не расходуются бюджетные средства, а приток в бюджет дополнительных средств резко возрастает. Важно еще также подчеркнуть, что налоговое консультирование не подменяет государственный контроль за налогообложением, в том числе и налоговые проверки налогоплательщиков органами МНС России и проверки органами ФСНП России. Наоборот, указанные государственные органы приобретают в лице налоговых консультантов надежных помощников. Там, где консультанты по налогам и сборам будут добросовестно работать, отпадут проблемы правильности и своевременности уплаты налогов, не будет административных и уголовных дел по этим составам правонарушений. Налоговые консультанты самостоятельно или в составе налоговых отделов организаций, а также палаты (гильдии) налоговых консультантов могли бы оказывать услуги по налоговому планированию, консультированию, исчислению налогов, учетной деятельности и ведению практического счетоводства. Налоговое консультирование, по нашему мнению, могло бы быть построено в соответствии с принятыми по этому вопросу законами и подзаконными актами, а также со стандартами налогового консультирования. Нормативная база налогового консультирования в настоящее время, хотя и имеется, но весьма слаба и неопределенная. В случае необходимости проведения налоговыми органами мероприятия, требующего участия налогового консультанта, эксперта, то возможен договор между палатой (гильдией) налоговых консультантов и налоговым органом (МНС России), ФСНП России. При этом государственные органы, поручившие налоговому консультанту выполнение обязанностей (своих служебных или в качестве эксперта по налогообложению), должны обеспечить личную безопасность налогового консультанта и членов его семьи, если есть такая необходимость. Видимо, это является задачей федеральных органов налоговой полиции. Важно при определении правового статуса налогового консультанта предусмотреть, что орган дознания и следователь при наличии санкции прокурора, а также прокурор, суд, арбитражный суд могут давать налоговому консультанту поручения выступать в качестве эксперта по налогообложению. По нашему мнению, консультант должен быть независимым, действовать в точном соответствии с законом, не поддерживать контакты, которые могут ограничить его деятельность, сохранять тайну налогоплательщика и действовать в его интересах с соблюдением законодательства, отстаивать интересы государства, оказывать помощь государственным органам, в частности, МНС России, ФСНП России. Таким образом, проблема правовой регламентации налогового консультирования является актуальной и нуждается в решении. Важно то, что при этом обе стороны - государство и налогоплательщики - выигрывают. Деятельность по налоговому консультированию основывается на законодательстве РФ, которое создает определенную правовую основу. Из общих законодательных актов, в первую очередь, следует назвать Конституцию РФ. В частности, к налоговому консультированию как одному из видов услуг относятся положения пункта 1 ст.8 Конституции РФ о том, что в Российской Федерации гарантируется свободное перемещение услуг, пункта 1 ст.74 Конституции РФ: "На территории Российской Федерации не допускается установление таможенных границ, пошлин, сборов и каких-либо иных препятствий для свободного перемещения товаров, услуг (подчеркиваем, что это относится и к налоговому консультированию) и финансовых средств". Пункт 4 ст.29 Конституции РФ предусматривает: "Каждый имеет право свободно искать, получать, передавать, производить и распространять информацию любым законным способом". Это положение в полной мере относится к налоговому консультированию, связанному с информацией о налогах и сборах. Согласно пункту 1 ст.34 Конституции РФ: "Каждый имеет право на свободное использование своих способностей и имущества для предпринимательской и иной, не запрещенной законом экономической деятельности". Данное положение относится к налоговому консультированию, осуществляемому в качестве одного из видов частнопрактикуемой или предпринимательской деятельности. В соответствии с пунктом 1 ст.48 Конституции РФ: "Каждому гарантируется право на получение квалифицированной юридической помощи", что относится и к юридической помощи по вопросам законодательства о налогах и сборах. Согласно ст. 57 Конституции РФ: "Каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы", а помощь в этом деле оказывают консультанты по налогам и сборам.

В части 1 НК РФ имеется  Раздел 2 "Налогоплательщики и  плательщики сборов. Налоговые агенты. Представительство в налоговых  правоотношениях", который развивает  и конкретизирует положения ст. 57 Конституции РФ. Обратим внимание на ст.21 НК РФ, в которой перечисляются права налогоплательщиков, в частности, такие как: право "получать от налоговых органов по месту учета бесплатную информацию о действующих налогах и сборах, законодательстве о налогах и сборах и об иных актах, содержащих нормы законодательства о налогах и сборах, а также о правах и обязанностях налогоплательщиков, полномочиях налоговых органов и их должностных лиц", "получать от налоговых органов и других уполномоченных государственных органов письменные разъяснения по вопросам применения законодательства о налогах и сборах", а также другие права, связанные с уплатой налогов и сборов (получать отсрочку, рассрочку, налоговый кредит, инвестиционный налоговый кредит, право на зачет или возврат излишне уплаченных сумм, представлять пояснения, присутствовать при налоговой проверке, обжаловать действия и акты налоговых органов и т.д.). Но особо предлагаем обратить внимание на право "представлять свои интересы в налоговых правоотношениях лично либо через своего представителя" (подчеркнуто автором – Е. А.). Данное положение закрепляет право налогоплательщика не только самостоятельно действовать, но и иметь своего представителя, в качестве которого может выступать адвокат, консультант, помощник и т.п., то есть квалифицированный (образованный либо подготовленный) специалист, помогающий ему, а в необходимых случаях выступающий от его имени в налоговых и правоохранительных органах, арбитражном суде. Не только права, но и обязанности (изложенные в ст.23 НК РФ) также требуют своего разъяснения и помощи в их реализации, а это возможно с привлечением консультанта по налогам и сборам. Гражданский кодекс Российской Федерации (далее - ГК РФ) среди объектов гражданских прав называет в ст.128 работы и услуги, к которым, естественно, относится и налоговое консультирование. Это видно также в дальнейшем из главы 39 "Возмездное оказание услуг", в которой есть ст.779 ГК РФ о договоре возмездного оказания услуг (далее перечисляется, каких именно: услуг связи, медицинских, ветеринарных, аудиторских, консультационных, информационных услуг, услуг по обучению, туристическому обслуживанию и иных, за исключением услуг, регулируемых ГК РФ специальными нормами). Обращаем внимание на то, что аудиторские, консультационные и информационные услуги здесь названы как отдельные, различающиеся между собой виды деятельности по оказанию услуг.[13]

В ФЗ от 7 августа 2001 г. "Об аудиторской деятельности" также затронут вопрос о налоговом  консультировании, хотя и несколько в ином аспекте. В пп.5 и 6 ст.1 указанного закона сказано о так называемых сопутствующих услугах, которые могут оказывать аудиторы. Среди них названо налоговое консультирование. На наш взгляд, оно попало в закон ошибочно, поскольку деятельность аудитора и консультанта по налогам и сборам - это два разных вида деятельности, определяемых, как уже было сказано, в ст.779 ГК РФ. Эти различия подчеркивают и детально рассматривают Астафьев Л.В.1, Тропин Ю.А.2 и другие.

Таким образом, можно констатировать, что в настоящее время имеется определенная законодательная база для регулирования деятельности по налоговому консультированию. Она характеризуется тем, что право заниматься налоговым консультированием в качестве одного из видов услуг законодательством допускается и защищается. Вместе с тем, специального законодательного акта о налоговом консультировании в России, в отличие от ряда развитых государств, пока нет.

3.2. Подзаконные  акты о налоговом консультировании

Правовое регулирование  деятельности по налоговому консультированию включает в себя подзаконные нормативные акты, в основном ведомственные акты двух министерств: МНС России и Минтруда России.

В соответствии с постановлением Правительства  РФ от 29 июня 2001 г. N 645 "О вопросах Государственной налоговой службы Российской Федерации" МНС России (в прошлом - Госналогслужба России) разрешено "создавать в установленном порядке при налоговых органах  консультационные предприятия и учреждения". МНС России приказом от 5 мая 2002 г. N ГБ-3-15/120 утвердило Положение об информировании налогоплательщиков по вопросам налогов и сборов. Это Положение, конечно, не преследует цели регулировать налоговое консультированиие, а лишь определяет порядок выполнения налоговыми органами обязанностей, предусмотренных ст.32 НК РФ, в частности пункта 4: "проводить разъяснительную работу по применению законодательства о налогах и сборах, а также принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов, бесплатно информировать налогоплательщиков о действующих налогах и сборах, представлять формы установленной отчетности и разъяснять порядок их заполнения, давать разъяснения о порядке исчисления и уплаты налогов и сборов". В Положении следует выделить три основных раздела: Порядок предоставления информации по вопросам налогов и сборов; Порядок предоставления письменных разъяснений по вопросам налогов и сборов; Учет обращений налогоплательщиков. Указанная деятельность - подчеркиваем - осуществляется должностными лицами налоговых органов бесплатно.[6]

Издан ряд приказов МНС России, которые свидетельствуют о конкретизации направлений и механизма организации налогового консультирования. Назовем наиболее важные из них: приказ МНС России от 8 июля 2002 г. N АП-3-15/207 "О проведении эксперимента по организации территориальных консультационных пунктов"; приказ МНС России от 28 июля 2002 г. N АП-3-15/244 "Об учреждении федерального государственного унитарного предприятия "Центральный консультационный пункт при Министерстве РФ по налогам и сборам"; приказ МНС России от 25 августа 2002 г. N АП-3-15/278 "О создании Центральной Комиссии по налоговому консультированию Министерства РФ по налогам и сборам" (утверждено Положение о ЦКНК); приказ МНС России от 25 августа 1999 г. N АП-3-15/277 "О расширении эксперимента по организации территориальных консультационных пунктов. ЦКНК утвердила (протокол N 3 от 22 марта 2000 г.) Положение об аккредитации уполномоченных учебных центров и Положение об аттестации налоговых консультантов.