Бухгалтерский баланс, как информационная база для принятия управленческих решений

С 2001 г. в российской системе бухгалтерского учета не выделяется отдельно такой  объект учета как малоценные и  быстроизнашивающиеся предметы. Предмет  со сроком полезного использования, превышающим 12 месяцев или обычный  операционный цикл, если он превышает 12 месяцев, учитывается в составе основных средств. Если срок полезного использования менее 12 месяцев, то предмет учитывается в составе оборотных средств.

Финансовые  вложения. По статьям данного подраздела отражаются краткосрочные (до одного года) инвестиции в доходные активы (ценные бумаги) других организаций, векселя, приобретенные как объект финансовых вложений, а также инвестиции в государственные ценные бумаги. Вексель рассматривается как объект финансовых вложений, если его выдача, принятие к платежу или передача происходят вследствие реализации договора займа (кредита). Можно отметить, что подразделение финансовых активов на долгосрочные и краткосрочные в известном смысле является субъективным, поскольку в момент покупки ценных бумаг не всегда можно с определенностью предвидеть, как долго предприятие сочтет целесообразным владеть ими.

Денежные средства. В этом подразделе показывают остатки денежных средств в кассе, на расчетных и валютных счетах в банках, в аккредитивах, чековых книжках и иных платежных документах (кроме векселей, отражаемых либо в дебиторской задолженности, либо в краткосрочных финансовых вложениях), а также денежные документы и переводы в пути.

Стоимость денежных знаков в кассе  организации, средств на счетах в кредитных организациях, выраженная в иностранной валюте, для отражения в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности подлежит пересчету в рубли. Пересчет стоимости денежных знаков в кассе организации, средств на счетах в кредитных организациях, выраженной в иностранной валюте, в рубли должен производиться:

• на дату совершения операции в иностранной валюте;
• на отчетную дату составления бухгалтерской отчетности;
• по мере изменения курсов иностранных валют, котируемых Центральным банком Российской Федерации.

Организации обязаны держать свободные  денежные средства в банке на своих  расчетных счетах, поэтому в кассе  могут храниться лишь незначительные суммы наличных денег для неотложных расходов. Банки устанавливают лимит  остатка денежных средств в кассе, превышение которого допускается только в дни выдачи заработной платы в течение трех дней.

Пассив баланса

Пассив баланса отражает отношения, возникающие в процессе привлечения  средств, и потому его интерпретация  имеет прежде всего юридический  оттенок. Дело в том, что пассив баланса – это, в определенном смысле, сумма обязательств организации. Например, уставный капитал с известной долей условности можно трактовать как обязательство перед собственником по выделенным организации основным и оборотным средствам; кредиты банков – обязательство организации перед банками по ссудам, полученным на различные цели; кредиторская задолженность есть обязательство перед контрагентами: поставщиками – за полученные товарно-материальные ценности и оказанные услуги, рабочими и служащими – по оплате труда, бюджетом – по налогу на прибыль и другим платежам и т.д. Различного рода фонды и резервы – это обязательства администрации перед коллективом организации в целом по производственному и социальному развитию и др. Все эти обязательства законодательно ранжируются по обязательности и приоритетности их удовлетворения и, кроме того, предоставляют разные права лицам, перед которыми они возникли у хозяйствующего субъекта в связи с привлечением средств.

Помимо юридической возможна и  экономическая интерпретация пассива баланса – он представляет собой свод источников средств. Любая статья в пассиве должна трактоваться не как собственно финансовые ресурсы, а как некий условный источник, за которым стоит реальное физическое или юридическое лицо, предоставившее хозяйствующему субъекту денежные средства в прямой или опосредованной форме. Поскольку возникшие в связи с предоставлением средств обязательства раньше или позже будут непременно погашены, соответствующий источник вполне может исчезнуть. Источники средств и собственно средства – это совершенно разные категории, поэтому они и представлены в различных разделах – соответственно в пассиве и активе баланса. В этом смысле ставшими уже трафаретными слова «приобрести активы за счет прибыли» не следует понимать буквально, поскольку любая подобная сделка может быть совершена в конечном итоге лишь за счет денежных средств, а не за счет какой-то неосязаемой прибыли. Прибыль – это условный расчетный показатель, а не реальные средства, которые можно использовать в операциях купли-продажи. Иными словами, если в балансе показана прибыль в размере 1 млн руб., это вовсе не означает, что у данной организации есть такая сумма на счете или в кассе; более того, организация может быть прибыльной и одновременно не иметь наличных денег на выплату заработной платы или дивидендов. Точно так же должен интерпретироваться и термин «капитал», рассматриваемый в контексте источников финансирования или пассивов баланса, – это источник средств, а не собственно денежные ресурсы.

Раздел III. Капитал и  резервы. В этом разделе приводятся данные о собственных источниках средств в различных группировках. В зависимости от положений в отношении источников средств, приведенных в учредительных документах, учетной политики и, естественно, успешности работы компании значимость того или иного источника в этом разделе может ощутимо варьировать. Необходимо тем не менее четко понимать, что все эти источники тесно взаимосвязаны между собой и вовсе не являются какими-то автономными и произвольно меняющимися в достаточно широких пределах.

Уставный капитал. Эта статья ввиду ее важности выделена ПБУ 4/99 в отдельный подраздел и предназначена для отражения суммы средств, выделенных собственниками организации для осуществления хозяйственной деятельности. Величина этих средств согласно Гражданскому кодексу РФ называется по-разному в зависимости от организационно-правовой формы организации: складочный капитал (хозяйственные товарищества); уставный фонд (государственные и муниципальные унитарные предприятия); паевые взносы (производственные кооперативы); уставный капитал (все остальные организации). Отметим, что уставный капитал может быть только в балансе организации как юридического лица. Структурные подразделения организации, выделенные на отдельный баланс, уставного капитала не имеют, тем не менее сумма выделенных им основных и оборотных средств также показывается ими по статье «Уставный капитал».

В балансе уставный капитал отражается в сумме, определенной учредительными документами. Увеличение (уменьшение) уставного капитала допускается по решению собственников организации по итогам собрания за год с обязательным изменением учредительных документов. Для хозяйственных обществ законодательством предусматривается необходимость вынужденного изменения величины уставного капитала (в сторону понижения) в том случае, если его величина превосходит стоимость чистых активов общества.

Уставный капитал организации  определяет минимальный размер ее имущества, гарантирующего интересы ее кредиторов. Для некоторых организационно-правовых форм бизнеса его величина ограничивается снизу; в частности, минимальный размер уставного капитала открытого общества должен составлять не менее тысячекратной суммы МРОТ на дату его регистрации, а закрытого общества – не менее стократной суммы МРОТ.

Следует отметить, что абсолютная величина уставного капитала имеет  определенную значимость лишь в момент учреждения организации. В дальнейшем, если нет причин и оснований для  вынужденного или целесообразного  изменения его величины, уставный капитал может оставаться неизменным неопределенно долго, поэтому относительная весомость его величины в валюте баланса как с позиции акционеров, так и с позиции инвесторов и кредиторов уже не представляет особого интереса. А именно, для любого инвестора важен не номинал принадлежащих ему акций, а доля их в капитале; что касается сторонних лиц, то гарантией их интересов выступает уже не только и не столько уставный капитал, сколько другие источники собственных средств – главным образом прибыль и созданные за счет прибыли резервы и фонды.

Добавочный  капитал также выделяется в отдельный подраздел, хотя и является, по сути, дополнением к уставному капиталу.

В составе добавочного капитала отражаются следующие показатели:

• сумма дооценки основных средств, объектов капитального строительства и других материальных объектов имущества организации со сроком полезного использования свыше 12 месяцев, проводимой в установленном порядке;
• сумма, полученная сверх номинальной стоимости размещенных акций (эмиссионный доход акционерного общества);
• положительные курсовые разницы по вкладам в уставный капитал в иностранной валюте.

При осуществлении капитальных  вложений после ввода объекта  в эксплуатацию на соответствующую  сумму увеличивается добавочный капитал и уменьшается источник произведенных вложений.

Направления использования этого  источника средств, регламентированные инструкцией к плану счетов бухгалтерского учета, включают: погашение снижения стоимости внеоборотных активов  в результате их переоценки; увеличение уставного капитала; распределение между участниками организации.

Резервный капитал. Источники, отражаемые в этом подразделе, могут создаваться в организации либо в обязательном порядке, либо в том случае, если это предусмотрено в учредительных документах. Законодательством Российской Федерации предусмотрено обязательное создание резервных фондов в акционерных обществах открытого типа и организациях с участием иностранных инвестиций. Согласно Федеральному закону «Об акционерных обществах» величина резервного фонда (капитала) определяется в уставе общества и не должна быть менее 15% уставного капитала. Формирование резервного капитала осуществляется путем обязательных ежегодных отчислений до достижения им установленного размера. Величина этих отчислений также определяется в уставе, но не может быть менее 5% чистой прибыли (прибыли, оставшейся в распоряжении владельцев общества после расчетов с бюджетом по налогам). Законом «Об акционерных обществах» предусмотрено, что средства резервного капитала предназначены для покрытия убытков, а также для погашения облигаций общества и выкупа собственных акций в случае отсутствия иных средств.

Нераспределенная  прибыль (непокрытый убыток). Один из наиболее важных подразделов баланса, на который прежде всего обращают внимание аналитики. Предприятие должно отражать в балансе нераспределенную прибыль (непокрытый убыток) отчетного периода накопительным итогом. После распределения прибыли по окончании года решением собрания собственников организации остаток нераспределенной прибыли присоединяется к нераспределенной прибыли прошлых лет. В случае получения убытка данные по указанным строкам баланса приводятся с минусом.

Раздел IV. Долгосрочные обязательства. В этом и последующем разделах приводятся данные о заемных средствах, т.е. о средствах, которые предоставлены предприятию: а) во временное пользование; б) несобственниками предприятия; в) как правило, на платной основе.

Разделение источников на долгосрочные и краткосрочные осуществляется в соответствии с требованием  ПБУ 4/99, согласно которому активы и пассивы должны показываться в балансе с подразделением в зависимости от срока обращения (погашения) на долгосрочные (свыше одного года) и краткосрочные (до одного года включительно).

Таким образом, в разделе IV указывается  задолженность по долгосрочным ссудам и займам, погашение которых должно иметь место в течение более чем одного года, начиная с даты, на которую составлен баланс. Следует отметить, что согласно п. 73 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности предприятия должны отражать в отчетности кредиты и займы с учетом причитающихся, т.е. начисленных, на конец отчетного периода процентов. Например, если предприятие получило на четыре года кредит в сумме 10 тыс. руб. с условием единовременного погашения основной суммы долга и процентов в размере 80% к сумме долга, то по истечении первого года предприятие покажет задолженность в сумме 12 тыс. руб. Это особенно важно в том случае, если сумма причитающихся процентов достаточно велика (в частности, подобное имеет место в условиях значительной инфляции); приведение в балансе суммы основного долга вместе с процентами дает более реальную картину задолженности предприятия кредиторам.

Отметим, что в принципе не исключена  и иная трактовка термина «причитающиеся проценты» – это вся сумма процентов, которую вынуждено будет заплатить предприятие; в этом случае при получении кредита предприятие покажет в балансе задолженность в сумме 18 тыс. руб. с одновременным уменьшением созданного ранее резерва или добавочного капитала на 8 тыс. руб. Такая трактовка имеет особое значение в случае, когда договор носит нерасторжимый характер; имеется в виду, что при его досрочном расторжении предприятие вынуждено будет не только вернуть основную сумму долга, но и выплатить в полном объеме проценты за весь срок пользования кредитом, изначально оговоренные в кредитном соглашении. Подобное представление задолженности дает более обоснованную характеристику резервного заемного потенциала предприятия и, кроме того, в полной мере соответствует одному из основных принципов бухгалтерского учета – принципу консерватизма.

В том случае, если предприятие  имеет долгосрочный кредит, который  согласно договору должен гаситься частями, в разделе IV показывается лишь та часть  долга, которая будет погашена более  чем через 12 месяцев от отчетной даты. Та часть долга, которую следует погасить в течение ближайших 12 месяцев, будет показана в разделе V баланса; иными словами, долгосрочный кредит будет постепенно, частями перетекать из четвертого раздела в пятый.

Раздел V. Краткосрочные обязательства. В этом разделе отражается кредиторская задолженность (банкам, поставщикам, бюджету, работникам и др.), подлежащая погашению в течение 12 месяцев, начиная с даты, на которую составлен баланс.

Заемные средства. В этом подразделе сгруппированы статьи, характеризующие краткосрочные кредиты и займы, погашение которых должно иметь место в течение 12 месяцев, начиная с даты, на которую составлен баланс. В бухгалтерской отчетности кредиты и займы должны отражаться с учетом причитающихся, т.е. начисленных, на конец отчетного периода процентов.

Кредиторская  задолженность. В этом подразделе сгруппированы статьи, характеризующие так называемую спонтанную кредиторскую задолженность, т.е. задолженность, которая очень тесно связана с масштабами производственной деятельности.

Статья «Поставщики и подрядчики» обычно занимает основной удельный вес в данном подразделе. Здесь показывается сумма задолженности поставщикам и подрядчикам за поступившие материальные ценности, выполненные работы и оказанные услуги, а также задолженность поставщикам по неотфактурованным поставкам; эти виды задолженности отражаются в суммах, определенных в соответствующих документах.

Если организация выдала вексель  в счет поставки, то сумма задолженности  определяется в размере, приведенном в векселе. По векселям, выданным за выполненные работы и оказанные услуги, в течение срока действия векселя проценты по нему могут учитываться на счете Расходов будущих периодов.