Бухгалтерский баланс, как информационная база для принятия управленческих решений

Между выделенными разделами баланса существуют определенные взаимосвязи. Одна из них очевидна: из сущности построения балансовой таблицы вытекает, что итоги по активу и пассиву баланса совпадают. Охарактеризуем экономический смысл основных балансовых разделов, а также статей, в известной степени являющихся инвариантными независимо от того, какая структура баланса избрана предприятием или установлена нормативными актами.

Актив баланса

Проблема интерпретации актива баланса с большей или меньшей  интенсивностью постоянно дискутируется  в среде специалистов. От того, какие посылы заложены при формировании состава статей и структуры баланса, зависит наполнение его активной стороны. Наиболее распространено представление об активе баланса как об описи его имущества. Вместе с тем достаточно очевидно, что в современном представлении актив обременен рядом статей, которые даже с большой натяжкой вряд ли можно отнести к имуществу, к таковым относятся, в частности, расходы будущих периодов, НДС по приобретенным ценностям и др.

В настоящее время наибольшее распространение получили следующие две взаимосвязанные трактовки актива баланса, условно называемые предметно-вещностной и расходно-результатной.

Согласно предметно-вещностной трактовке  в активе баланса показывают состав, размещение и фактическое целевое использование средств организации. Основной упор делают на то, во что вложены финансовые ресурсы организации, каково функциональное назначение приобретенных хозяйственных средств. В соответствии с этим актив баланса – это средства, которые, образно говоря, «можно потрогать руками» и которые могут быть подтверждены инвентаризацией.

Второй подход к интерпретации  актива баланса более глубок по своей  сути. Согласно этому подходу актив  баланса представляет собой величину затрат организации, сложившихся в  результате предшествующих операций и финансовых сделок и понесенных ею расходов ради возможных будущих доходов. Здесь упор делается на факт вложения средств, т.е. рассматривается финансовая, а не вещностная природа объектов учета, представленных в активе. Кроме того, актив в этом случае дает и вероятностную оценку минимально возможного дохода, которым в данный момент владеет организация и который может быть получен после расчетов со всеми кредиторами.

При формировании актива баланса можно  руководствоваться различными посылами, и это влияет на его наполняемость. На первый взгляд наиболее очевидной и напрашивающейся является идея отражать в активе объекты учета, которые находятся в собственности предприятия (п. 2 ст. 8 Федерального закона «О бухгалтерском учете»). Тем не менее существуют активы, попадающие прямо или опосредованно в систему двойной записи, но не принадлежащие предприятию на праве собственности (например, объекты аренды, давальческое сырье, товары, взятые на комиссию, и др.). Поэтому в международной практике распространен другой подход – отражать в активе баланса объекты, находящиеся под контролем предприятия. Однако и в этом случае имеет место противоречие, поскольку, например, любое арендованное имущество чаще всего находится под контролем арендатора, однако принято объекты финансовой аренды отражать на балансе арендатора, а объекты операционной аренды – на балансе арендодателя. (Отметим, что в соответствии с российским законодательством балансодержатель в случае финансовой аренды определяется в договоре.)

Далее перейдем к характеристике статей актива, которые согласно ПБУ 4/99 группируются в два раздела.

Раздел I. Внеоборотные активы. В этом разделе выделено четыре основных подраздела: нематериальные активы, основные средства, доходные вложения в материальные ценности и финансовые вложения. Объединяет эти активы то обстоятельство, что, возникнув на предприятии в некоторой материально-вещественной форме как результат определенных сделок, они пребывают в этой форме, как правило, в течение более чем одного года. Именно в отношении этих активов наиболее значимо применение или неприменение нетто-принципа.

Нематериальные  активы. Согласно Положению по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности к нематериальным активам, используемым в течение длительного периода (свыше одного года) в хозяйственной деятельности и приносящим доход, относятся права, возникающие: а) из авторских и иных договоров на произведения науки, литературы, искусства, на программы для ЭВМ и др.; б) из патентов на изобретения; в) из свидетельств на товарные знаки и знаки обслуживания или лицензионных договоров на их использование; г) «ноу-хау» и т.п. Также к нематериальным активам относятся организационные расходы, признанные вкладом в уставный капитал, а также деловая репутация предприятия.

Нематериальные активы принимаются  к учету в сумме фактических  расходов на приобретение, изготовление и их доведение до состояния, пригодного к использованию в запланированных  целях. Они отражаются в балансе  по остаточной стоимости; первоначальная стоимость и сумма накопленных амортизационных отчислений, а также данные о движении нематериальных активов в расшифровке по их видам приводятся в приложении к балансу.

Стоимость нематериальных активов (кроме  организационных расходов, товарных знаков, знаков обслуживания и деловой репутации) переносится на издержки по нормам, установленным организацией исходя из срока полезного использования этих активов. При невозможности определения указанного срока нормы переноса стоимости устанавливаются на двадцать лет (но не более срока деятельности организации).

Организационные расходы, возникшие  при создании предприятия, отражаются в балансе в сумме фактических  затрат и не амортизируются в процессе хозяйственной деятельности. Списание указанных расходов может быть осуществлено только при ликвидации предприятия.

Основные средства. К основным средствам как совокупности материально-вещественных ценностей, используемых в качестве средств труда при производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг либо для управления организацией в течение периода, превышающего 12 месяцев, или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев, относятся здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий и продуктивный скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и прочие основные средства. В эту группу активов относятся также капитальные вложения в коренное улучшение земель (осушительные, оросительные и другие мелиоративные работы) и в арендованные объекты основных средств. В составе основных средств учитываются и находящиеся в собственности организации земельные участки, объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы), а также права на недвижимость, земельные участки и иные аналогичные права.

Основные средства отражаются в  бухгалтерском балансе по остаточной стоимости, т.е. по фактическим затратам их приобретения, сооружения и изготовления за вычетом суммы начисленной амортизации.

Фактическими затратами на приобретение, сооружение и изготовление основных средств могут быть:

• суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу);
• суммы, уплачиваемые организациям за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам;
• суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств;
• регистрационные сборы, государственные пошлины и другие аналогичные платежи, произведенные в связи с приобретением (получением) прав на объект основных средств;
• таможенные пошлины и иные платежи;
• невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением объекта основных средств;
• вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств;
• иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств.

Не включаются в фактические  затраты на приобретение основных средств общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением основных средств.

Первоначальной стоимостью основных средств:

а) внесенных в счет вклада в  уставный (складочный) капитал организации, признается их денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации;

б) полученных организацией по договору дарения и иных случаях безвозмездного получения, признается их рыночная стоимость на дату оприходования;

в) приобретенных в обмен на другое имущество, отличное от денежных средств, признается стоимость обмениваемого  имущества, по которой оно было отражено в бухгалтерском балансе.

Изменение первоначальной стоимости основных средств в случаях достройки, дооборудования, реконструкции и частичной ликвидации, переоценки соответствующих объектов раскрывается в приложениях к бухгалтерскому балансу. Коммерческая организация имеет право не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать объекты основных средств по восстановительной стоимости путем индексации или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам с отнесением возникающих разниц на счет добавочного капитала организации, если иное не установлено законодательством Российской Федерации.

При проведении переоценки необходимо помнить о принципе осторожности и не допускать сознательного  увеличения первоначальной стоимости  основных средств и собственных  источников организации с целью  приукрашивания имущественного и финансового положения организации.

Амортизация объектов основных средств  производится одним из следующих  способов начисления амортизационных  отчислений:

• линейный способ;
• способ уменьшаемого остатка;
• способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;
• способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Первый, наиболее распространенный, способ подразумевает списание стоимости  актива на затраты равными долями в течение нормативного срока  его эксплуатации; второй и третий – входят в группу методов ускоренной амортизации, предусмотренной ПБУ 6/01; последний способ целесообразен к применению при существенно варьирующем производстве продукции.

Применение любого из указанных  способов списания по группе однородных объектов основных средств производится в течение всего срока их полезного использования, начисление амортизационных отчислений не приостанавливается, кроме случаев нахождения актива на реконструкции и модернизации по решению руководителя организации и перевода актива по решению руководителя организации на консервацию на срок более трех месяцев.

Годовая сумма начисления амортизационных  отчислений определяется:

• при линейном способе – исходя из первоначальной стоимости объекта основных средств и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта (эти нормы установлены централизованно);
• при способе уменьшаемого остатка – исходя из остаточной стоимости объекта основных средств на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта;
• при способе списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования – исходя из первоначальной стоимости объекта основных средств и годового соотношения, где в числителе – число лет, остающихся до конца срока службы объекта, а в знаменателе – сумма чисел лет срока службы объекта;
• при способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) – исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости объекта основных средств и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования объекта основных средств.

Срок полезного использования  объекта основных средств определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету. В течение отчетного года амортизационные отчисления по объектам основных средств начисляются ежемесячно независимо от применяемого способа начисления в размере 1/12 годовой суммы.

Порядок учета амортизационных отчислений для целей налогообложения определяется соответствующим налоговым законодательством.

Незавершенное строительство отражается в сумме фактических затрат организации  инвестора. Сюда относятся расходы  по приобретению основных средств, не требующих монтажа, стоимость оборудования, находящегося в монтаже, стоимость законченных строительством объектов, по которым не оформлены акты ввода их в эксплуатацию, расходы по приобретению объектов нематериальных активов до момента их принятия к учету и др.

По завершении работ указанные затраты присоединяются к стоимости основных средств. Одновременно на указанную сумму увеличивается величина добавочного капитала и уменьшается собственный источник, оставшийся в распоряжении организации (за исключением амортизации).

Доходные вложения в материальные ценности. По данной группе статей баланса отражается фактическая, первоначальная или остаточная стоимость материальных ценностей, предоставляемых организацией: (а) по договору аренды (имущественного найма) за плату во временное владение и пользование или во временное пользование с целью получения дохода и (б) по договору проката. Процедура формирования первоначальной стоимости определяется в соответствии с порядком, установленным для основных средств.

Лизинговое имущество отражается на балансе по остаточной стоимости, только если условиями лизингового договора предусмотрен порядок учета имущества на балансе лизингодателя. Если по условиям договора финансового лизинга предусмотрен учет имущества на балансе организации-лизингополучателя, то оно оценивается в общей сумме причитающихся к уплате на момент заключения договора лизинговых платежей. Требование учета несобственного имущества на балансе организации должно в полной мере соответствовать принципу отражения фактов хозяйственной жизни в соответствии с их экономическим содержанием.

Имущество, передаваемое в возмездное владение и пользование по договору проката, отражается по остаточной стоимости. Стоимость указанного имущества  погашается только линейным способом.

Финансовые вложения. По данной группе статей баланса отражаются долгосрочные (срок обращения более 12 месяцев) инвестиции в доходные активы (ценные бумаги) других организаций, уставный (складочный) капитал дочерних, зависимых и других организаций, государственные ценные бумаги и др. Соответствующие сведения определяются по данным аналитического учета.