Государственные внебюджетные фонды России

- пособие по беременности и родам;

- единовременное пособие при  рождении ребенка;

- ежемесячное пособие на период  отпуска по уходу за ребенком  до достижения им возраста  полутора лет;

- оплата дополнительных выходных  дней по уходу за ребенком-инвалидом  или инвалидом с детства в  возрасте до 18 лет;

- оплата путевок на оздоровление  детей работников и др.

Уменьшать авансовый платеж на выплаченные  пособия нужно в месяце их начисления независимо от времени выплаты физическим лицам.

В данной ситуации применяются нормы  ст. 242 НК РФ, согласно которым днем осуществления выплат считается день, в котором они были начислены [29].

Если произведенные расходы  превышают величину авансового платежа, то авансовый платеж в ФСС РФ не перечисляется. А сумму превышения вы можете возместить из Фонда путем подачи заявления и необходимых документов. Их перечень установлен в п. 3.3 Инструкции о порядке учета средств соцстраха (абз. 2 п. 2.5 Инструкции о порядке учета средств соцстраха).

После оплаты Фондом указанной части  расходов величину ЕСН нужно увеличить на сумму возмещения. Такое увеличение производится в том месяце, в котором ФСС РФ оплатил расходы [51].

Авансовые платежи уплачиваются отдельно в федеральный бюджет и во внебюджетные фонды - ФСС РФ, ФФОМС и ТФОМС (п. п. 1, 6 ст. 243 НК РФ).

Поэтому нужно заполнить четыре платежных поручения. В них указываются реквизиты получателя средств, а также соответствующий код бюджетной классификации.

Ежемесячный авансовый  платеж по ЕСН нужно производить  не позднее 15-го числа следующего месяца (абз. 2 п. 3 ст. 243 НК РФ). Если последний  день уплаты выпадет на нерабочий  день, крайним сроком платежа будет  ближайший рабочий день (п. 7 ст. 6.1 НК РФ).

В конце отчетных периодов - I квартала, полугодия, 9 месяцев подводятся промежуточные итоги: рассчитывается сумма ЕСН, которую нужно доплатить в бюджет и внебюджетные фонды. Помимо этого необходимо заполнить расчет авансовых платежей по ЕСН и направить его в свою налоговую инспекцию [36].

ЕСН к доплате в  бюджет по итогам отчетного периода  определяется так:

                                  Аотч = ЕСНнг - Аупл,                                 (2.3.)

где Аотч - сумма ЕСН, которая подлежит доплате по итогам отчетного периода;

ЕСНнг - сумма ЕСН, рассчитанная исходя из налоговой базы с начала года до конца отчетного периода. При этом применяются общие принципы исчисления ЕСН;

Аупл - сумма ежемесячных авансовых платежей, которые уплачены за тот же период.

Если ежемесячные авансы в отчетном периоде исчислены правильно и взносы на ОПС своевременно оплачены, сумм к доплате не будет.

Представим расчет ЕСН  по итогам года в виде формулы:

                              ЕСНг = ЕСНнг - Аупл,                               (2.4.)

где ЕСНг - налог к уплате по итогам года;

ЕСНнг - налог, исчисленный исходя из налоговой базы с начала года до конца налогового периода;

Аупл - авансовые платежи, уплаченные в налоговом периоде.

Если в результате такого расчета образовалась положительная разница, необходимо произвести доплату ЕСН. Эта сумма перечисляется в бюджет и внебюджетные фонды не позднее 13 апреля года, следующего за отчетным. Так установлено абз. 6 п. 3, п. 7 ст. 243 НК РФ.

Но предположим, что  уплаченные авансовые платежи в  течение года превысили сумму ЕСН, исчисленную по итогам налогового периода. В такой ситуации разница подлежит возврату или зачету по правилам ст. 78 НК РФ.

Такие же правила действуют  в отношении возврата ЕСН в  части налогового вычета. Так, если фактически взносы уплачены в большем размере, чем применили вычет по ЕСН, разница признается излишне уплаченным налогом. Она должна быть возвращена в порядке ст. 78 НК РФ [50].

По итогам года установлена обязанность представить налоговую декларацию по ЕСН. Сделать это нужно не позднее 30 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 7 ст. 243 НК РФ).

В бухгалтерском учете  суммы ЕСН могут отражаться с  использованием двух счетов: 68 "Расчеты  по налогам и сборам" и 69 "Расчеты  по социальному страхованию и  обеспечению".

Начисление ЕСН отражается по кредиту счета 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" в корреспонденции со счетами затрат. Для отражения расчетов по каждой части ЕСН к счету 69 могут быть открыты следующие субсчета второго порядка:

69-1-1 "ЕСН в части, зачисляемой в Фонд социального страхования РФ (ФСС)";

69-2-1 "ЕСН в части,  зачисляемой в федеральный бюджет";

69-3-1 "ЕСН в части,  зачисляемой в Федеральный фонд  обязательного медицинского страхования  (ФФОМС)";

69-3-2 "ЕСН в части,  зачисляемой в территориальный фонд обязательного медицинского страхования (ТФОМС)".

Также по кредиту счета 69 проводится начисление пеней и  штрафов по ЕСН в корреспонденции  со счетом 99 "Прибыли и убытки".

Перечисление ЕСН в  федеральный бюджет и внебюджетные фонды отражается по дебету счета 69 (по соответствующему субсчету) и кредиту счета 51 "Расчетные счета".

Авансовые платежи уплачиваются на основе налоговых уведомлений, которые направляются налоговой инспекцией (п. 4 ст. 244 НК РФ).

В уведомлении налоговики укажут суммы авансовых платежей по ЕСН, которые должны быть уплачены в установленные сроки. Форма такого уведомления утверждена Приказом ФНС России от 27.12.2004 N САЭ-3-05/173@.

Как определено п. 4 ст. 244 НК РФ, перечислить авансовые платежи  нужно:

- за январь - июнь - не позднее 15 июля текущего года;

- за июль - сентябрь - не  позднее 15 октября текущего года;

- за октябрь - декабрь  - не позднее 15 января следующего  года.

Авансовые платежи перечисляются  отдельными платежными поручениями  в федеральный бюджет, ФФОМС и ТФОМС. В них надо обязательно указать реквизиты получателя средств, а также соответствующий код бюджетной классификации [53].

По завершении налогового периода необходимо самостоятельно рассчитать сумму ЕСН, которая должна быть уплачена за отчетный год (п. 5 ст. 244 НК РФ).

Следует отметить, что расчет налога производится отдельно в отношении федерального бюджета, ФФОМС и ТФОМС (абз. 2 п. 5 ст. 244 НК РФ). В ФСС РФ налог не уплачивается (п. 1 ст. 245 НК РФ).

Итак, порядок исчисления налога следующий (п. 5 ст. 244 НК РФ).

1. Определяется налоговая база в соответствии с п. 3 ст. 237 НК РФ.

При этом расходы, на которые  уменьшаются доходы, определяются в порядке, установленном гл. 25 НК РФ для плательщиков налога на прибыль.

2. Исчисляется сумма ЕСН, которую надо уплатить за отчетный год, по формуле:

                                    ЕСНг = НБ x С,                                      (2.5.)

где ЕСНг - сумма ЕСН к уплате за текущий год;

НБ - налоговая база за отчетный год;

С - ставка налога.

При этом индивидуальные предприниматели применяют ставки ЕСН, которые установлены в п. 3 ст. 241 НК РФ. А нотариусы и адвокаты, учредившие адвокатский кабинет, исчисляют ЕСН по ставкам, поименованным в п. 4 ст. 241 НК РФ.

При исчислении ЕСН нужно  обязательно следить за величиной налоговой базы [41].

Ведь ставки ЕСН являются регрессивными, т.е. они уменьшаются  по мере достижения налоговой базой  двух пороговых величин - 280 001 и 600 001 руб. (п. п. 3, 4 ст. 241 НК РФ).

3. Определяется сумма налога, которую нужно доплатить по итогам года, либо выявляется переплата.

Для этого нужно вычесть  из ЕСН, рассчитанного за год, сумму  авансовых платежей, которую вы уплатили в течение этого года (абз. 3 п. 5 ст. 244 НК РФ).

Если разница получилась положительная, то ЕСН придется доплатить. Причем сделать это необходимо не позднее 15 июля года, следующего отчетным годом.

Налог перечисляется  отдельными платежными поручениями  в федеральный бюджет, ФФОМС и  ТФОМС. В платежках указываются  реквизиты получателя средств, а  также соответствующий код бюджетной классификации [30].

Если авансов оплачено больше, чем сумма налога, исчисленная по итогам года, то образуется переплата. Ее можно вернуть или зачесть в счет будущих платежей по правилам ст. 78 НК РФ.

Помимо проведения расчетов по ЕСН по окончании года необходимо представить в свою инспекцию налоговую декларацию. Причем не позднее 30 апреля года, следующего за отчетным (п. 7 ст. 244 НК РФ).

Адвокаты, которые работают в коллегии адвокатов, адвокатском  бюро или юридической консультации, помимо декларации должны представить справку от этих образований о суммах ЕСН, которые были уплачены за адвоката за этот год (абз. 2 п. 7 ст. 244 НК РФ).

Плательщики ЕСН обязаны  вести учет сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, сумм налога, относящегося к ним, а также сумм налоговых вычетов по каждому физическому лицу, в пользу которого осуществлялись выплаты. На это указано в п. 4 ст. 243 НК РФ.

Итак, налоговый учет обязаны вести все плательщики  ЕСН, которые производят выплаты  физическим лицам. К этой категории плательщиков ЕСН относятся организации, индивидуальные предприниматели и физические лица, не признаваемые индивидуальными предпринимателями (пп. 1 п. 1 ст. 235 НК РФ).

Кроме того, если у организации  есть самостоятельные обособленные подразделения, то они должны вести налоговый учет по ЕСН в отношении выплат, начисленных своим работникам [36].

Отметим, что признаками самостоятельности в данном случае являются наличие у подразделения  отдельного баланса, расчетного счета, а также самостоятельное начисление подразделением выплат и иных вознаграждений в пользу физических лиц, которые  трудятся в этом подразделении (п. 8 ст. 243 НК РФ).

Учет также обязаны  вести адвокатские коллегии, бюро, юридические консультации, которые  производят выплаты адвокатам и  уплачивают с этих выплат ЕСН. Основанием служит п. 6 ст. 244 НК РФ.

Налоговый кодекс РФ не устанавливает каких-либо требований к порядку и форме ведения налогового учета по ЕСН. А это значит, что вести такой учет можно в любой удобной форме. Главное, чтобы в нем согласно п. 4 ст. 243 НК РФ нашли отражение следующие данные применительно к каждому работнику:

- суммы всех начисленных  работнику выплат;

- суммы ЕСН, исчисленные  с этих выплат;

- суммы налоговых вычетов, которые были применены к этим выплатам.

Налоговые органы рекомендуют  вести налоговый учет по ЕСН в  специальных карточках - индивидуальных и сводных. Формы карточек и Порядок их заполнения (далее - Порядок заполнения форм) утверждены Приказом МНС России от 27.07.2004 N САЭ-3-05/443 "Об утверждении форм индивидуальных и сводных карточек учета сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, сумм начисленного единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (налогового вычета) и Порядка их заполнения" (далее - Приказ).

Приказом утверждены формы четырех карточек учета: две  индивидуальных (Приложения 1 и 2 к Приказу) и две сводных (Приложения 1.1 и 2.1 к Приказу).

Индивидуальная и сводная  карточки, приведенные в Приложениях 1 и 1.1, предназначены для плательщиков ЕСН, т.е. лиц, применяющих общую систему  налогообложения. Карточки из Приложений 2 и 2.1 разработаны для тех налогоплательщиков, которые применяют специальные налоговые режимы (табл.2.3)

Таблица 2.3

Карточки учета, которые  необходимо вести отдельным категориям плательщиков

Категория налогоплательщиков	Какие карточки учета надо вести
	Индивидуальные     и сводные карточки   по ЕСН (Приложения 1  и 1.1)	Индивидуальные      и сводные карточки    по страховым взносам   на ОПС (Приложения 2   и 2.1)
Плательщики ЕСН, применяющие      только общую систему              налогообложения	+	-
Плательщики ЕСН, совмещающие      общую систему налогообложения     со специальным налоговым режимом  (например, УСН, ЕНВД или ЕСХН)	+	+
Налогоплательщики, применяющие    только специальный налоговый      режим	-	+             (заполняется только    разд. 2 форм)

Основа учета - индивидуальные карточки, которые должны вестись по каждому физическому лицу в отдельности. Каждый год необходимо заводить на работников новые индивидуальные карточки.

На основе совокупных данных индивидуальных карточек заполняются  сводные карточки. В начале каждого  года надо заводить новую сводную  карточку.