Бухгалтерский учет и аудит продажи товаров торговой организации на примере ЗАО «Л.О.Т.»

Некоторые аудиторы делают ошибку, когда  решают по какой-либо причине проводить  инвентаризацию в отсутствие материально-ответственного лица. Если в результате проверки будет  установлена недостача товаров, ответственное лицо в этом случае может впоследствии оспорить результаты инвентаризации и оспорить факт недостачи.

Перед началом инвентаризации материально-ответственное  лицо составляет отчет по поступлению  и отпуску товаров на дату начала инвентаризации в двух экземплярах. Один экземпляр передается в бухгалтерию предприятия, а другой – аудитору. С ответственного лица берется расписка в том, что все документы, относящиеся к движению товаров, сданы в бухгалтерию, и что никаких не оприходованных или не списанных на реализацию ценностей в их распоряжении нет.

Во время инвентаризации аудитор  должен: установить использовались ли складские помещения по назначению; правильно ли складируются товары; проверить, отвечают ли складские помещения  требованиям, как они охраняются; удостовериться в аккуратном проведении процедур инвентаризационной комиссии; потребовать пересчета, обмера, взвешивания товаров, если это необходимо; фиксировать результаты инвентаризации по каждому виду товаров в инвентаризационных описях, составляемых по месту нахождения (хранения) и по материально-ответственным лицам в единицах измерения принятых в учете.

Если при проверке на складе выявлены товары предприятию, то на них составляется отдельная опись. А потом встречной проверкой выясняется, кому они принадлежат и почему хранятся на складе другой фирмы.

Излишки и недостачи в учете  должны отражаться следующими бухгалтерскими проводками:

• на оприходование излишков выявленных при инвентаризации

 

ДЕБЕТ	КРЕДИТ
41/1 «Товары на складах»	91/1 «Прочие доходы»

 

• на отражение недостачи в учете

а) за счет виновных лиц

 

ДЕБЕТ	КРЕДИТ
94 «Недостачи и потери  от порчи ценностей»	41/1 «Товары на складах
73/2 «Расчеты по возмещению  материального ущерба»	94 «Недостачи и потери  от порчи ценностей»

 

б) если виновное лицо не установлено

 

ДЕБЕТ	КРЕДИТ
94 «Недостачи и потери  от порчи ценностей»	41/1 «Товары на складах
91/2 «Прочие расходы»	94 «Недостачи и потери  от порчи ценностей»

 

После инвентаризации целесообразно  провести проверку полноты оприходования, оценки и учета товарных ценностей.

Во время проверки аудитор должен: проверить правильность ведения  складского учета, обоснованность записей  кладовщиком в его учетных  документах; проверить полноту оприходования  поступивших со стороны товаров. Нарушение порядка оприходования товаров приводит к их хищению, а также созданию излишков товаров, которые затем реализуются без отражения в учете с целью сокрытия доходов от налогообложения и присвоения полученных средств.

При проверке вопросов полноты оприходования товаров, аудитору необходимо произвести анализ платежно-расчетных документов, подтверждающих поступление ценностей от поставщиков. При этом проверке подлежат счета-фактуры, товарно-транспортные накладные с разного рода приложениями (спецификациями, сертификатами, удостоверениями качества и т.д.).

Обращается внимание на правильность оформления этих первичных документов. В них обязательно должно быть указано: наименование поставщика, получателя, наименование товаров, их количество, цена и стоимость, должности и подписи ответственных лиц (с расшифровкой фамилии), печать предприятия поставщика. Если в первичные документы внесены исправления, то они должны быть заверены подписью руководителя и печатью поставщика с указанием даты внесения исправления.

Далее аудитор проверяет полноту оприходования поступивших на склад товаров. Проверка проводится по первичным документам, а в случае необходимости проводится встречная проверка данных с данными предприятии, которое отгрузило товар.

При проведении аудиторской проверки поступления товарных ценностей необходимым условием является сопоставление данных первичных документов по поступлению товаров с данными журнала регистрации полученных счетов-фактур, Книги покупок, регистров бухгалтерского учета по счетам 41 «Товары», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и данными Главной книги по этим же счетам.

Суммы, указанные в документах полученных от поставщиков товаров должны соответствовать  суммам, отраженным в Книге покупок, а затем данные за отчетный период по этому учетному первичному документу должны сопоставляться с результатами в регистрах бухгалтерского учета по счетам 41 «Товары» и 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». После этого данные учетных регистров сравниваются с данными Главной книги по этим счетам и данными баланса.

При проверке правильности корреспонденции  счетов аудитор проверяет, не было ли в учете случаев, когда поступившие  товары не приходовались на счет 41 «Товары», а были отнесены на другие счета.

Большое значение при выражении  мнения о достоверности бухгалтерского учета и отчетности имеет правильность отражения в учете (выделение на счете 19) и принятие к зачету (возмещению) налога на добавленную стоимость (НДС). Здесь следует помнить, что сумма НДС по приобретенным товарам подлежит зачету (возмещению) только тогда, когда организацией выполнены следующие условия законодательства: сумма НДС должна быть выделена отдельной строкой, как в расчетных документах, так и в первичных учетных документах, а также в документах на основании которых проводились расчеты при бартерных сделках, предварительной оплате, расчетах с использованием векселей и зачете взаимных требований.

Особое внимание при проверке поступления  товаров следует обратить на расхождение  фактического наличия с наличием указанным в сопроводительных документах.

В случаях, когда при приемке  товаров выявлены расхождения по количеству и качеству, то приемка  должна быть оформлена актами:

1. коммерческим актом, если недостача или порча произошла по вине транспортной организации (он составляется с участием представителя от транспортной организации);
2. приемным актом, если недостача произошла по вине поставщика, а также, если недостача произошла по вине экспедитора.

Все акты должны быть составлены комиссией, которая создается по распоряжению руководителя.

Поэтому аудитор при проверке должен обратить внимание на правильность документального оформления недостач и отражение их в учете.

В учете недостача по вине поставщика должна быть оформлена следующей  бухгалтерской проводкой:

 

ДЕБЕТ	КРЕДИТ
76/2 «Расчеты по претензиям»	60 «Расчеты с поставщиками  и подрядчиками»

 

Без надлежащего оформления актов, претензии не могут быть предъявлены  виновной стороне и не могут быть признаны действительными, а, следовательно, они не могут отражаться в учете  за счет виновных лиц.

Зачастую возникают ошибки в  учете при переоценке товарных ценностей. Поэтому при проведении аудита следует  обратить внимание на правильность переоценки товаров, в результате которой изменяется их продажная цена и порядок переоформления документов по переоценке, и их отражения в бухгалтерском учете.

Результаты переоценки должны быть оформлены письмом-актом, где помимо наименования, количества и другой информации о товаре указывается  старая и новая цена, стоимость  товаров в новых и старых ценах, сумма до оценки при повышении цен и сумма уценки при снижении цен. Результаты переоценки должны быть отражены на счете 14 «Переоценка материальных ценностей».

Особого внимания при проведении аудиторской  проверки оприходования товаров  заслуживает правильность учета  ценностей в розничной торговле (магазинах, палатках, лотках). В рознице товары должны учитываться в стоимостном выражении, кроме ювелирных изделий из золота, платины, серебра, драгоценных камней и других ценных товаров, которые должны учитываться по количеству, цене и сумме.

При проверке правильности установления розничных цен, следует помнить, что на многие продовольственные  товары существуют предельные размеры  наценок, превышение которых ведет  к взысканию с организации  определенных штрафных санкций.

Из большого числа разнообразных ошибок, которые выявляют аудиторы в ходе проверок операции связанных с поступлением и оприходованием товаров, к наиболее часто встречающимся относятся следующие:

- не проводится инвентаризация товаров;

- не заключается договор о материальной ответственности с кладовщиком;

- нарушается правильность оформления первичных документов по оприходованию товаров;

- не проводится (или нерегулярно проводится) сверка данных по поступившим и оприходованным ценностям в бухгалтерии и на складах организации.

 

3.2 План и программа аудита

 

На этапе планирования аудитор  разрабатывает как общую стратегию  аудита, так и детальный подход к ожидаемому характеру, временным  рамкам и объему работ по каждой из областей аудита.

Для успешного планирования аудита в области операций по приобретению и продаже товаров в розничной торговле:

• четко понимать цель, для которой будет использоваться информация, содержащаяся в рабочих документах аудитора в рамках общих результатов;
• обладать знаниями о бизнесе аудируемого лица;
• дать оценку аудиторского риска и разработать процедуры необходимые для его снижения до минимально низкого уровня;
• определить ключевые по значимости области проверки;
• рассчитать уровень существенности и определить его взаимосвязь с аудиторским риском;
• составить детальную программу по проверке операций по приобретению и реализации товаров, которая будет служить инструкцией для аудитора, а также средством внутреннего контроля за надлежащим выполнением работы.

Знакомство с системой бухгалтерского учета ЗАО «Л.О.Т.» включило в себя изучение, анализ и оценку сведений о следующих сторонах хозяйственной деятельности проверяемого экономического субъекта:

• учетная политика и основные принципы ведения бухгалтерского учета.
• организация подготовки, оборота и хранения документов, отражающих хозяйственные операции.
• порядок отражения хозяйственных операций в регистрах бухгалтерского учета, формы и методы обобщения данных таких регистров.
• порядок подготовки периодической бухгалтерской отчетности на основе данных бухгалтерского учета.
• роль и место средств вычислительной техники в ведении учета и подготовки отчетности.
• критические области учета, где риск возникновения ошибок или искажений бухгалтерской отчетности особенно высок.
• средства контроля, предусмотренные в отдельных областях системы учета.

В ходе планирования аудиторской проверки было проверено соответствие организации  системы бухгалтерского учета проверяемого экономического субъекта действующим  нормативным документам, случаи нарушений  выявлены не были.

Система бухгалтерского учета экономического субъекта считается эффективной, т.к. в ходе фиксации хозяйственных операций выполняются следующие требования:

• Операции в учете правильно отражают временной период их осуществления.
• Операции в учете зафиксированы в правильных суммах.
• Операции правильно и в соответствии с действующими нормативными положениями и учетной политикой отражены на счетах бухгалтерского учета.
• Зафиксированы детали операций, имеющие существенное значение для учета и отчетности.
• Ограничена возможность появления злоупотреблений.

В начале планирования аудиторской  проверки получено общее представление  о специфике и масштабе деятельности экономического субъекта и системе  его бухгалтерского учета. По итогам первоначального знакомства принимается решение о том, что полагаться на систему внутреннего контроля экономического субъекта, подлежащего проверке, не стоит. Далее аудит планируется таким образом, чтобы аудиторское мнение не основывалось на доверии к этой системе. Надежность системы внутреннего контроля оценивается как «низкая» и более удобно и экономически оправдано не полагаться на эту систему.

Общий план аудита

В плане аудита товарных операций следует выделить задачи аудита поступления, выбытия, наличия товаров, прочих и  расчетных операций, а также работы, связанные с изучением и оценкой системы внутреннего контроля (СВК) операций с товарами. В таблице 3.2 приведен общий план аудита ЗАО «Л.О.Т.», в котором указываются планируемые работы: Оценка системы внутреннего контроля операций с товарами, аудит поступления и наличия товаров, аудит выбытия товаров, аудит прочих товарных операций.

 

Таблица 3.2

Общий план аудита Проверяемый  субъект ЗАО «Л.О.Т.» Аудиторская организация ООО «Аудит»

Планируемые работы	Период выполнения	Исполнитель	Документы аудитора
Оценка системы внутреннего  контроля операций с товарами	01.11.08 – 15.11.08	Черныш Константин Андреевич, Степанова Наталья Ивановна
Аудит поступления и  наличия товаров	16.11.08 – 20.11.08	Черныш Константин Андреевич, Степанова Наталья Ивановна
Аудит выбытия товаров	21.11.08 – 07.12.08	Черныш Константин Андреевич, Степанова Наталья Ивановна
Аудит прочих товарных операций	08.12.08 – 25.12.08	Черныш Константин Андреевич, Степанова Наталья Ивановна