Методы составления отчета о движении денежных средств

В случае если незамедлительно после поступления платежа в иностранной валюте организация меняет полученную сумму иностранной валюты на рубли в рамках своей обычной деятельности, то денежный поток отражается в отчете о движении денежных средств в сумме фактически полученных рублей без промежуточного пересчета иностранной валюты в рубли.

В случае если незадолго до платежа в иностранной валюте организация меняет рубли на необходимую сумму иностранной валюты в рамках своей обычной деятельности, то денежный поток отражается в отчете о движении денежных средств в сумме фактически уплаченных рублей без промежуточного пересчета иностранной валюты в рубли.

Остатки денежных средств и денежных эквивалентов в иностранной валюте на начало и конец отчетного периода отражаются в отчете о движении денежных средств в рублях. Рублевая сумма определяется в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2006), утвержденным Приказом Минфина России от 27.11.2006 N 154н (п. 19 ПБУ 23/2011).

Таким образом, согласно п. 4, 5 ПБУ 3/2006, на начало и на конец отчетного периода остатки денежных средств и денежных эквивалентов пересчитываются в рубли по курсу Банка России на отчетную дату.

Денежные потоки пересчитываются в рубли по курсу Банка России на дату совершения операции, а остатки денежных средств и денежных эквивалентов - на отчетную дату. В результате образуется разница, которая должна отражаться отдельно от текущих, инвестиционных и финансовых денежных потоков как влияние изменений курса иностранной валюты по отношению к рублю.

       Денежные потоки взаимозависимых организаций

Пунктом 20 ПБУ 23/2011 установлено, что существенные денежные потоки между основной организацией и ее дочерними и зависимыми организациями должны отражаться в отчете о движении денежных средств отдельно от аналогичных денежных потоков между организацией и другими лицами. В настоящее время законодательством по бухгалтерскому учету подобных требований не установлено.

         Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности

ПБУ 23/2011 определяет состав информации о денежных средствах и денежных эквивалентах, которую организация должна раскрывать в пояснениях к бухгалтерской отчетности.

Организация может в пояснениях к бухгалтерской отчетности представлять расшифровки тех или иных статей отчета о движении денежных средств. В этом случае статьи отчета должны содержать ссылку на эти пояснения (п. 21 ПБУ 23/2011).

По состоянию на отчетную дату организации должны раскрывать информацию:

→ о составе денежных средств и денежных эквивалентов;

→ об увязке сумм, представленных в отчете о движении денежных средств, с соответствующими статьями бухгалтерского баланса (п. 22 ПБУ 23/2011);

→ об учетной политике, принятой организацией в отношении представления информации в отчете о движении денежных средств (п. 23 ПБУ 23/2011);

→ о возможностях дополнительного привлечения денежных средств (п. 24 ПБУ 23/2011);

→ другую существенную информацию о денежных средствах и денежных эквивалентах (п. 25 ПБУ 23/2011) – табл. 4.

 

 

 

Таблица 4.

Информация, раскрываемая в пояснениях  к бухгалтерской отчетности

Возможности дополнительного   привлечения денежных средств

Существенная информация о денежных  средствах и денежных эквивалентах

→ суммы кредитных линий, открытых организации, но не использованных ею, с указанием всех установленных ограничений по использованию таких кредитных ресурсов (в т. ч. о суммах обязательных минимальных остатков);             → величина денежных средств, которые могут быть получены организацией на условиях овердрафта;                          → поручительства третьих лиц, полученные организацией и не использованные по состоянию на отчетную дату для получения кредита, с указанием суммы денежных средств, которые может привлечь организация;                → суммы займов (кредитов), недополученных по состоянию на отчетную дату  по заключенным договорам займа (кредитным договорам), с указанием причин такого недополучения.

→ имеющиеся существенные суммы денежных средств (или их эквивалентов), которые по состоянию на отчетную дату недоступны для использования организацией (например, открытые в пользу других организаций аккредитивы по не завершенным на отчетную дату сделкам), с указанием причин данных  ограничений;       → сумма денежных потоков, связанных с поддержанием деятельности организации на уровне существующих объемов производства, отдельно от денежных потоков, связанных с расширением масштабов этой деятельности;       → текущие, инвестиционные и финансовые денежные потоки по каждому отчетному сегменту, определенному в соответствии с ПБУ 12/2010 "Информация по сегментам", утвержденным Приказом Минфина России  от 08.11.2010 N 143н;        → средства в аккредитивах, открытых в пользу организации, вместе с информацией о факте исполнения организацией по состоянию на отчетную дату обязательств по договору с использованием аккредитива. В случае если обязательства по договору с использованием аккредитива организацией исполнены, но средства аккредитива не зачислены на ее расчетный или иной счет, то раскрываются причины и суммы  незачисленных средств

 

 

 

 

 

3. Методы составления отчета о движении денежных средств

Согласно параграфу 18 МСФО 7 организация должна составлять отчет о движении денежных средств в части представления денежных потоков по операционной деятельности, используя:

    →  Прямой   метод, в соответствии с которым раскрывается информация об основных классах валовых поступлений и валовых выплат;

   → Косвенный метод, в соответствии с которым чистая прибыль корректируется с учетом влияния неденежных операций, отложенных (начисленных) сумм по прошлым (будущим) поступлениям денежных средств по операционной деятельности, а также статей дохода (расхода), связанных с потоками денежных средств по инвестиционной или финансовой деятельности.

В качестве основного провозглашен прямой метод, но на практике, если говорить о международном опыте, обычно используется косвенный.

        Согласно параграфу 19 МСФО 7 организации в отчете о движении денежных средств должны отражать денежные потоки по операционной деятельности на основе прямого метода, так как данный метод обеспечивает предоставление той информации, которую не позволяет получить косвенный метод.

Во-первых, это связано прежде всего с тем, что при подготовке отчета по прямому методу необходимы более глубокий анализ и детализация по счетам, а составление ОДДС с применением косвенного метода проще и требует меньше затрат.

Во-вторых, при косвенном методе операционный поток менее информативен, потому что чистая прибыль корректируется на начисления и неденежные операции. При использовании прямого метода можно четко идентифицировать, анализировать и принимать решения относительно статей, признанных в отчете о прибылях и убытках, и их денежного эквивалента из ОДДС.

В-третьих, при использовании косвенного метода информация представляется в более обобщенном виде, при использовании прямого метода - в более детализированном.

В соответствии с прямым методом информацию по основным классам валовых поступлений и валовых выплат можно получить:

→ из учетных регистров;

→ путем корректировки показателей выручки, себестоимости продаж (для финансовых организаций - процентов и аналогичных видов доходов, расходов на выплату процентов и аналогичных видов расходов), а также прочих статей в отчете о совокупном доходе с учетом:

▪ изменений показателей запасов, дебиторской и кредиторской задолженности по операционной деятельности;

▪ прочих неденежных статей;

▪ прочих статей, движение которых связано с инвестиционной или финансовой деятельностью.

В первом случае специалисты, ответственные за формирование отчетности, анализируют движение денежных средств по различным счетам бухгалтерского учета и классифицируют денежные потоки по видам деятельности (операционной, финансовой или инвестиционной).

Однако на практике большинство предприятий ежедневно осуществляет огромное число операций, вызывающих движение денежных средств, поэтому движение денежных средств довольно трудно анализировать и классифицировать. Поэтому метод построения на основе учетных данных зачастую оказывается слишком трудоемким даже для внутренних бухгалтерских служб. Кроме того, он неприемлем для внешних пользователей, которые не имеют доступа к учетным данным предприятия, составляющим его коммерческую тайну.

В этой ситуации более простым и универсальным способом является использование данных баланса и отчета о прибылях и убытках с соответствующими корректировками.

При этом прямой метод представляет собой корректировку каждой статьи отчета о прибылях и убытках и переход от метода начисления к методу денежных средств.

Существуют два общих шаблона составления отчета о движении денежных средств:

1. Из отчета о прибылях  и убытках необходимо взять  статью "Выручка"/"Процентные  доходы" (для кредитной организации) со знаком плюс, вычесть из нее разницу между конечным и начальным балансовыми остатками счетов "Торговая дебиторская задолженность"/"Требования по получению процентов" и "Начисленный дисконт" без учета резерва (т.к. начисление резерва - неденежная операция, но тем не менее снижающая остаток) и прибавить разницу между конечным и начальным балансовыми остатками счета "Авансы полученные".

2. Также из отчета о  прибылях и убытках берем статью "Себестоимость"/"Процентные  расходы" с отрицательным знаком, вычитаем разницу по счету "Запасы", затем прибавляем разницу между конечным и начальным балансовыми остатками счета "Торговая кредиторская задолженность"/"Требования по выплате процентов" и вычитаем разницу по счету "Авансы выданные".  Если в себестоимость были включены расходы по износу основных средств и (или) амортизации нематериальных активов, то эти расходы должны быть исключены с положительным знаком, так как по своему характеру они не являются денежными расходами, ведь никакого фактического оттока денежных средств при их начислении не происходило.

Эти два шаблона могут быть применены практически к каждой статье отчета о прибылях и убытках, которые имеют отношение к операционной деятельности.

При прямом методе расчета денежные потоки текущей деятельности определяются как разность между поступлением денежных средств по всем основным группам доходов (выручка от продажи, поступления процентов за предоставленный коммерческий кредит и других доходов, связанных с осуществлением договоров продажи) и расходами, связанными с их выплатой (оплата счетов поставщиков, выплаты заработной платы персоналу, уплаченный налог на прибыль и другие расходы, связанные с текущей деятельностью). Если итоговый результат расчета представляет выбытие денежных средств, то это, как правило, свидетельствует о том, что организация не может эффективно осуществлять свою деятельность.

Чистый денежный поток определяется как все денежные поступления за минусом всех затрат и характеризует остаток денежных средств на конец отчетного периода за вычетом остатка денежных средств на начало отчетного периода.

Общая схема построения отчета о денежных потоках от операционной деятельности прямым методом представлена на схеме, приведенной в таб. 5.

Таблица 5.

Отчет о движении денежных средств (прямой метод)

Показатель	Сумма,
	руб.
Движение денежных средств по текущей деятельности
Средства, полученные от покупателей и заказчиков
Денежные средства, направленные:
на оплату приобретенных товаров, работ, услуг, сырья и иных оборотных активов
на оплату труда
на расчеты по налогам и сборам
на выплату процентов, дивидендов
на прочие расходы
Чистые денежные средства от текущей деятельности
Движение денежных средств по инвестиционной деятельности
Выручка от продажи основных средств и иных внеоборотных активов
Полученные дивиденды
Полученные проценты
Приобретение объектов основных средств, доходных вложений в материальные ценности и нематериальных активов
Приобретение ценных бумаг и иных финансовых вложений
Чистые денежные средства от инвестиционной деятельности
Движение денежных средств по финансовой деятельности
Поступления от займов и кредитов, предоставленных другими организациями
Погашение займов и кредитов (без процентов)
Чистые денежные средства от финансовой деятельности
Чистое увеличение (уменьшение) денежных средств и их эквивалентов
Остаток денежных средств на начало отчетного периода
Остаток денежных средств на конец отчетного периода