Основы и технология моделирования в бухгалтерском учете

    Теперь  представим известные и потенциально возможные модели . В литературе эту модель можно отождествить с примером, приведенным в работе итальянского математика Л. Пачоли (1494 г.):.):

    

    Рис 1. Модель Пачоли

    Модель  использует обозначения схемы (I) и  из нее видно, что поставщики выдают, а покупатели получают купленные  ими товары. Разность в ценах накапливается: (а) на расчетном счете и (б) на счете финансовых результатов. В случае положительной разности — прибыль, в случае отрицательной — убыток.

    Основным  недостатком модели считается смешанный  характер счета «Товары», так как  на дебете этого счета учитываются  оприходованные товары по покупной стоимости, а на кредите списываются товары по продажным ценам. Положение усугубляется, если по дебету учитывают еще и издержки обращения, связанные с приобретением товаров. Таким образом, счет «Товары» выступает как смешанный: различная оценка, применяемая на входе и выходе этого счета, искажает ценность регистрируемых на нем данных. Отмеченный недостаток настолько очевиден, что для его устранения при составлении баланса бухгалтеры вынуждены были прибегать к инвентаризации, коррелируя с ее помощью выход и определяя величину полученной от реализации товаров прибыли.

     — считается, что эта модель была предложена французским математиком  Б. Ф. Барремом (1721 г.)

    Модель  воспроизводила схему (IV) и из нее видно, что на счете «Товары» на входе и выходе товары учитывались по продажным ценам. Причем на входе это достигается путем применения счета «Наценка» (42), который позволяет довести покупную стоимость до продажной, и тем самым показать потенциальную прибыль, или, как писал Р. Кантильон (1697—1734), — «неопределенный доход». В этом случае реализованная прибыль списывается со счета «Наценка» на счет «Убытки и прибыли». Эта модель долгое время имела сугубо теоретическое значение, так как в условиях рыночной экономики хотя и имели место попытки нормировать цены (в рамках отдельных фирм), но они не получили достаточно широкое распространение.

    

    Рис. 2. Модель Баррема

     - - следующее оригинальное решение  было дано французским бухгалтером И.С.Кине (1814г.)

    

    Рис 3. Модель Кине

    Модель представляет собой развитие схемы (II). Товары в этом случае как на входе, так и на выходе учитываются только по покупным ценам, а разность между покупной и продажной ценой, возникающая при продаже,

отражается по дебету (если возник убыток) или по кредиту (если возникла прибыль) счета «Реализация».

    Решение Кине было оригинальным, теоретически правильным, но технически трудно применимым, так как оприходование выручки по продажным ценам было делом легким, а нахождение по каждой отдельно проданной партии товаров ее покупной стоимости было технически почти невозможным.

     — если Кине хотел вести счет «Товары» по покупным ценам, то А. Гильбо, так же, как и Баррем, полагал необходимым вести этот счет по ценам продажным. Эта модель была развитием схемы (IV). Ее автор французский бухгалтер А. Гильбо (1865 г.).

    

 
 
 
 
 
 

Пояснение: А – счет “Покупка товаров”

    Рис. 4. Модель Гильбо

     — основное отличие этой модели заключается в том, что финансовый результат возникает не в момент реализации, а в момент

    оприходования товаров, когда делаются записи:

    Д-т  сч. Товары

    К-т  сч. Покупка товаров,

    К-т  сч. Убытки и прибыли.

    Однако  это слишком смелое допущение: нельзя считать прибылью то, что еще не было продано. (Сравни принцип осторожности.)

    Перечисленные модели носят в значительной степени  «чистый» характер. Несколько особняком  стоит шестая модель, основанная на синтезе модели Баррема с моделью  Кине, она была создана А. П. Рудановским (1912 г.) и основана на учении о дотенциальной оценке Дюмарше. (Запись: д-т сч. 46, к-т сч. 42 делалась спорно, т.е. отрицательными числами.)

    

    Рис. 5. Модель Рудановского

    Как и все эклектические приемы данная модель отличалась большой громоздкостью и сложностью, отражая не только достоинства, но и недостатки своих предшественниц.

    Мы  рассмотрели модели с точки зрения отражения ими двух важнейших  экономических моментов: (а) движения товаров и денег; (б) выявления  финансового результата.

    Однако  необходимо и возможно юридическое  развитие рассмотренных

моделей. По историческим обстоятельствам нам  лучше проследить это

развитие  на примере модели «Кине».

    Каждое  предприятие, заключив договор, приобретает  право на получение товаров. При этом необходимо организовать учет реализации этого права и одновременно учет выполнения поставщиками своих обязательств. Обратные соображения диктуют необходимость учета реализации продукции.

    После заключения договора поставки у поставщика возникает обязательство отправки, а у покупателя право получения товаров. Поэтому вполне логично потребовать учета выполнения поставщиком своих обязательств и погашения прав у покупателя по договору поставки. Для этого в оптовой торговле и в промышленных предприятиях нужно иметь четыре, а в розничной два счета: «Фонд выделенных товаров» и «Товары, подлежащие получению» (оба счета нужны как в оптовой, так и в розничной торговле), «Фонд реализуемых товаров» и «Товары, подлежащие отгрузке» (только для оптовой торговли). Для осуществления такого учета все договоры поставки должны предусматривать стоимостное измерение.

    Общая схема получает выражение в модифицированной модели Кине.

    Приходуются товары с кредита счета «Товары, подлежащие получению». При акцепте  счета поставщика дебетуется счет «Фонд выделенных товаров» с кредита счета «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

    

Пояснения; счета: (А) — «Фонд выделенных товаров» согласно заключенным поставщиками договорам; (В) —-«Товары, подлежащие получению»; (С) - «Фонд реализуемых товаров» согласно заключенным с покупателями договорам; (D) — «Товары, отгруженные покупателям»

Рис. 6. Предлагаемая модель

    Отгруженные покупателям товары списываются  на дебет счета «Фонды реализуемых  товаров», одновременно с кредита счета «Товары, отгруженные покупателям» дебетуется счет «Реализация».

    Счет  «Фонды выделенных товаров», как правило, имеет дебетовое сальдо, характеризующее  оставшиеся товары.

    Счет  «Товары, подлежащие получению» имеет  кредитовое сальдо, показывающее, сколько средств фирма обязана уплатить за товары, причитающиеся ей по договору. Для удобства оперативного управления товары лучше оценивать на этих счетах по продажной цене.

    Аналогичную характеристику можно дать счетам, связанным с реализацией.

    Значение  и сравнительные достоинства  рассмотренных моделей следует  осмыслить с помощью шахматной  оборотной ведомости.

    Разберем  следующий пример: куплена партия товаров за 800 руб., продана за 1000 руб. Этот элементарный факт интерпретируется по-разному в приведенных учетных моделях.

    Прежде  всего отметим, что согласно известной  формуле К.Маркса: Д-Т-Д', операция должна получить отражение: 800—800—1000. Однако практически в учете эта операция не может быть отражена вследствие трех причин.

    1.Сальдо в ряде случаев отождествляется с оборотом, например, когда результат хозяйственной деятельности (сальдо) переносится на другой счет, после чего сальдо суммируется с оборотами.

    2.В реальной жизни экономические отношения выступают в виде юридических, это приводит к выделению в учете помимо экономических еще и юридических слоев. Например, счета «Товары» и «Касса» носят не только экономический характер (Д-Т), но и учитывают юридические отношения (как это было показано в гл. 3), возникающие между собственником, владельцем и материально ответственными лицами.

    3.Экономические отношения предполагают наличие для одних и тех же ценностей различных категорий, например, один и тот же товар рассматривается с точки зрения стоимости, цены производства, цены продажной и покупной, а также с точки зрения себестоимости. Все эти величины могут найти отражение в учете только при условии введения в номенклатуру помимо основных еще и регулирующих счетов. Влияние этих «искажающих» факторов и показывают приведенные ниже примеры.

 

    Таблица 2.

    Пример шахматной модели Пачоли

Кредитуемые                               счета Счета Дебетуемые	Постав-        щики	Товары	Покупа-      тели	Расчетный счет	Убытки и прибыли	Итого
Поставщики				800		800
Товары	800				200	1000
Покупатели		1000				1000
Расчетный счет			1000			1000
Убытки  и прибыли
Итого:	800	1000	1000	800	200	3800

 

    Примечание. В данной работе принят порядок, восходящий к работам Д. Росси — дебет  по горизонтали, кредит по вертикали.

    Основным  недостатком модели будет смешение экономических и юридических отношений, что приводит к появлению искусственных оборотов и позволяет на этой модели легко проследить искажающее влияние первого и второго факторов.

    Искажение увеличивается в следующей модели.

    Т а б л и ц а 3.

    Пример  шахматной модели Баррема

Кредитуемые                               счета Счета Дебетуемые	Постав-        щики	Товары	Наценка	Покуп-      тели	Расчетный счет	Убытки и прибыли	Итого
Поставщики					800		800
Товары	800		200				1000
Покупатели		1000					1000
Расчетный счет				1000			1000
Наценка						200	200
Итого:	800	1000	200	1000	800	200	4000

    В отличие от предыдущей модели, появление  счета «Наценка» выделяет разницу  в ценах на счете «Товары». Однако это приводит к смешению в матрице счетов неоднородной информации.

    Приведенные ниже модели Кине и Гильбо в еще  большей степени «искажают» положение.