Особенности организации учета в системе «директ-костинг»

Первый подход – использование принципа деления производственных накладных расходов на постоянные – переменные в учете полной себестоимости, что необходимо для анализа эффективности деятельности подразделений организации и определения влияния деятельности на производственные результаты.

Постоянные не зависят от объема производства (объема деятельности) подразделений организации. Их величину устанавливают по смете исходя из объема деятельности подразделения, ориентированного на нормальную загрузку производственных мощностей организации.

Использование отдельных группировок постоянных и переменных производственных накладных расходов в учете полной себестоимости связано с взаимным распределением накладных расходов вспомогательных подразделений и последующем их отнесении на основные подразделения. В данном случае постоянные накладные расходы включают в расчет после распределения, принимая во внимание фактический объем деятельности, а переменные накладные расходы включают в расчет полностью.

Для учета экономии или перерасхода по накладным производственным расходам в системе счетов управленческого учета открывается специальный счет “Отклонения по накладным расходам за счет изменений объема деятельности”. Рассчитанные отклонения отражают по дебету этого счета: перерасход обычной записью, экономию – сторнировочной. В конце отчетного периода учтенные на этом счете отклонения списывают в дебет счета результатов, подчеркивая тем самым влияние колебаний постоянных расходов в зависимости от объема на результаты производственной деятельности.

Второй подход связан с тем, что в учете по подразделениям, местам возникновения затрат между ними распределяют только переменные производственные накладные расходы. Постоянные же расходы, не распределяя, общей суммой списывают в дебет счета результатов управленческой бухгалтерии. Такой подход вызывает необходимость ведения по подразделениям двух счетов для учета производственных накладных расходов: “Постоянные производственные накладные расходы” и “Переменные производственные накладные расходы”. В существующей практике учета в отечественных организациях в качестве счета постоянных производственных накладных расходов может применяться счет 25, а в качестве счета переменных производственных накладных расходов – свободный счет 24.

При таком подходе значительно снижается трудоемкость учетных работ, связанных с расчетами по распределению накладных расходов.

Для отечественных промышленных организаций можно предложить многоступенчатый принцип формирования маржинального дохода, а в конечном итоге и прибыли организации, что повышает действенность внутреннего контроля за эффективностью работы подразделений, мест возникновения затрат предприятия, поскольку в данном случае наглядным становится вклад места затрат данного уровня управления в формировании производственного результата.

Основные цели калькулирования в отечественном учете до сих пор были следующими:

- обеспечить достоверную калькуляцию  единичного продукта;

- контролировать рентабельность  производства отдельных продуктов  и соблюдать плановый уровень  их себестоимости;

- выявлять эффективность конструкторских  и организационно-технических условий  производства продукта;

- обеспечивать сопоставимость калькуляций для сравнительного анализа и использования на макроуровне (ценообразование, отраслевое планирование);

Рассмотрим проблематику калькулирования по системе директ - костинг с точки зрения этих задач.

Сначала относительно составления точных калькуляций. Не существует такой системы калькулирования затрат, которая позволила бы определить себестоимость единицы продукции со стопроцентной точностью. Любое косвенное отнесение затрат на изделие, как бы хорошо оно ни было обосновано, искажает фактическую себестоимость. Снижает точность калькулирования. Если смотреть с этих позиций, то самой точной является калькуляция по прямым (переменным) расходам, которая получается при калькулировании по системе директ - костинг. В этом случае в калькуляцию включаются расходы, непосредственно связанные с изготовлением данного изделия. Поэтому критерием точности исчисления себестоимости изделия служат не полнота включения затрат в себестоимость, а способ их отнесения на то или иное изделие.

Необходимо подчеркнуть и то обстоятельство, что постоянные затраты в основной своей массе не связаны с производством данного конкретного вида изделия, а являются, как правило, периодическими и связаны с выпуском всего объема продукции предприятия. Поэтому тезис о том, что эти расходы должны в обязательном порядке включаться в расчет себестоимости изделия, можно подвергнуть критике.

Что касается установления и контроля за уровнем рентабельности изделий, то окупаемость изделия при калькулировании по прямым (переменным) затратам видна лучше, так как она не искажается в результате того же распределения косвенных расходов.

Как известно, в западных организациях для принятия управленческих решений используется разнообразная информация о себестоимости. Иногда себестоимость продукции за рубежом калькулируется двумя методами: на основе распределения всех косвенных затрат и по системе директ - костинг. На данном этапе отечественным организациям нет необходимости вести параллельный учет по двум системам. Для организаций, использующих директ - костинг, достаточно периодически (в зависимости от целей управления) необходимо рассчитывать полную себестоимость внесистемно. Как показывает опыт западных стран, данные о такой себестоимости приемлемы для принятия решений.

Таким образом, важнейшим объективным условием применения директ - костинга в России является формирование стабильной рыночной экономики, что повлечет за собой изменение требований к бухгалтерскому учету, прежде всего в направлении повышения его оперативности, гибкости и аналитичности поставляемой информации.

Изменение задач, стоящих перед учетом в целом, приводит к изменениям в задачах и содержании управленческого учета, следствием чего является объективная возможность его организации по системе директ - костинг.

 

 

2. ПРАКТИКА ПРИМЕНЕНИЯ ДЕЛЕНИЯ ЗАТРАТ НА ПЕРЕМЕННЫЕ И ПОСТОЯННЫЕ В ОАО «ПЕНЗМАШ»

2.1 Краткая характеристика  организации

 

Открытое Акционерное Общество «Пензмаш» учреждено в соответствии с Законом РСФСР «О приватизации государственных и муниципальных предприятий» от 05.06.1992г. Общество создается на базе Акционерного Общества открытого типа «Пензмаш», является правопреемником всех прав и обязанностей преобразованного АО, в том числе прав пользования землей и др. природными ресурсами. Фирменное наименование общества: открытое акционерное общество «Пензмаш». Место нахождения общества: РФ, 440052, г. Пенза, ул. Баумана, 30. Согласно Устава уставный капитал общества составляет 212000 (двести двенадцать тысяч) рублей (Приложение 1- Приложение 2).

Рассмотрим динамику развития ОАО «Пензмаш» за 2006-2008гг. (таблица 2).

 

Таблица 2-Динамика развития ОАО «Пензмаш» за 2006-2008г.г.

Показатели	2006г.	2007г.	2008г.	Отклонение (+;-) 2008г. от 2006г.
				абс.	в %
1. Среднесписочная численность работников, чел.	3200	3000	2800	-400	-12,5
2. Внеоборотные активы, тыс. руб.	68110	68158	68797	687	1,0
3. Оборотные активы, тыс. руб.	178636	204060	241882	63246	35,4
4.Уставный капитал, тыс. руб.	212	212	212	-	-
5. Собственный капитал, тыс. руб.	170045	194932	112892	-57153	-33,6
6. Кредиты и займы, тыс. руб.	19690	21000	29500	9810	49,8
7. Выручка от продажи товаров, продукции, работ, услуг (без НДС), тыс. руб.	324621	410930	480512	155891	48,0
8. Полная себестоимость продукции, тыс. руб.	321112	371871	427741	106629	33,2
9. Чистая прибыль (убыток), тыс.руб.	-929	24887	31834	32763	-3526,7
10. Рентабельность продаж, %	-	6,1	6,6	-	-

 

В 2008 году произошло сокращение численности работников на 400 человек по сравнению с 2006 годом. Рост активов предприятия произошел вследствие увеличения внеоборотных активов на 687 тыс.руб., и оборотных активов на 63246 тыс.руб. Наращивание активов произошло преимущественно за счет заемных источников (+9810 тыс.руб.), поскольку собственные средства предприятия в 2008 году уменьшились на 57153 тыс.руб. Рост прибыли в 2008 году на 32763 тыс.руб. по сравнению с 2006 годом обусловлен ростом реализуемой продукции (+155891 тыс.руб.) и соответственно увеличением рентабельности продаж.

2.2 Использование метода директ-костинг в ОАО «Пензмаш»

 

Действенным рычагом увеличения прибыльности в управлении себестоимостью продукции ОАО «ПЕНЗМАШ» является внедрение системы управленческого учета на основе маржинального метода учета затрат. В условиях рыночной экономики собственник предприятия, в первую очередь, ориентирован на получение прибыли. На сегодня ярко выражена тенденция к повышению эффективности хозяйственной деятельности, прямо зависящей от уровня принимаемых решений. Для управленческого учета необходимо наиболее полно выделить прямые затраты по конкретному продукту, т. е. перенести из косвенных затрат переменную составляющую и прибавить ее к переменной составляющей прямых затрат. Важно также определить те затраты в составе косвенных, которые хотя и являются затратами периода (т. е. постоянными), но могут быть отнесены к конкретному продукту. Затем следует перенести такие затраты в состав прямых и прибавить к постоянной составляющей. В результате будут получены полные прямые затраты, на основе информации о которых можно принимать управленческие решения. По правилам ведения финансового учета в разрезе производимых продуктов, учет ведется только по прямым затратам, а косвенные разносят по выбранной на предприятии базе распределения. Однако оптимальной базы распределения не существует, что можно показать на следующем примере.

Введем условные обозначения (таблица 3)

Таблица 3- Условные обозначения продукции ОАО «ПЕНЗМАШ»

Продукт 1	Продукт 2	Продукт 3	Продукт 4
Стиральная машина «Салют»	Соковыжималка «Салют»	Замок ЗВ01	Центрифуга

Рассмотрим случай распределения предприятием косвенных затрат (таблица 4) пропорционально зарплате основных производственных рабочих (ОПР).

Таблица 4- База распределения -- зарплата ОПР

Показатели производственной деятельности	Продукт 1	Продукт 2	Продукт 3	Продукт 4	Итого
Объем реализации, шт.	1800	3600	1600	3000	10 000
Сумма реализации, тыс. руб.	10 800	16 200	13 280	10 500	50 780
Прямые затраты, в т. ч.:	4517	10 835	6608	6690	28 650
сырье и материалы	2839	10267	4349	6045	23500
зарплата ОПР	1678 (32,6 %)	568 (11%)	2259 (43,8%)	645 (12,6%)	5150
Косвенные затраты , в т. ч.	5200	1760	7000	2000	15 960
общецеховые	2822	955	3798	1085	8660
общезаводские	2378	805	3202	915	7300
Прибыль	1083	3605	-328	1810	6170
Рентабельность продаж, %	10,03	22,25	-2,47	17,24	12,0

 

Из таблицы видим, что наиболее выгодным является продукт № 2, а продукт № 3 следует снять с производства. Теперь рассмотрим случай использования в качестве базы распределения прямых материальных затрат (таблица 5).

Таблица 5- База распределения - прямые материальные затраты

Показатели производственной деятельности	Продукт 1	Продукт 2	Продукт 3	Продукт 4	Итого
1	2	3	4	5	6
Объем реализации, шт.	1800	3600	1600	3000	10000
Сумма реализации, тыс. руб.	10800	16200	13280	10500	50780
Прямые затраты, в т. ч.:	4517	10835	6608	6690	28650
сырье и материалы	2839 (12,1%)	10267 (43,7%)	4349 (18,5%)	6045 (25,7)	23500
зарплата ОПР	1678	568	2259	645	5150
Косвенные затраты, в т. ч.	1931	6974	2953	4102	15960
общецеховые	1048	3784	1602	2226	8660
общезаводские	883	3190	1351	1876	7300
Прибыль	4352	-1609	3719	-292	6170
Рентабельность продаж (при базе распределения --з/п ОПР), %	40,3	-9,93	28,00	-2,78	12,0
Рентабельность продаж (при базе распределения -- прямые материальные затраты), %	10,03	22,25	-2,47	17,24	12,0