Особенности организации учета в системе «директ-костинг»

Продукт № 3 при втором варианте распределения косвенных затрат перешел из убыточного в разряд прибыльных. Из приведенных расчетов видно, что рентабельность продуктов изменяется в зависимости от базы распределения, а это не позволяет принимать верные стратегические решения. Решение 1. Оптимизация ассортимента выпускаемой продукции, прекращение производства неприбыльного сегмента. Данный метод основан на определении степени выгодности отдельных видов продукции по отношению суммы маржинального дохода (цена минус переменные затраты) к выручке (в процентах). Вид продукции с наибольшим значением этого отношения является наиболее выгодным. Метод также включает анализ последствий прекращения деятельности неприбыльного сегмента. Необходимо учитывать эффект изменения прибыли при принятии такого решения.

Пример 2. ОАО «ПЕНЗМАШ» рассматривает возможности увеличения прибыльности за счет оптимизации ассортимента выпускаемой продукции. Бухгалтерией предоставлены следующие данные:

Таблица 6- Показатели деятельности ОАО“ПЕНЗМАШ”

Показатели	Продукт 1	Продукт 2	Продукт 3	Продукт 4	Итого
1. Объем выпуска, шт.	13	10	98	43
2. Выручка от реализации, тыс. руб.	449	378	1 647	971	3 445
3. Расходы на прямые материалы, тыс. руб.	265	138	1 042	763	2 208
4. Зарплата ОПР, тыс. руб.	29	25	245	34	333
5. Распределенные постоянные затраты, тыс. руб.	117	101	985	137	1 339
6. Всего расходов, тыс. руб.	411	264	2 272	934	3 880
7.Прибыль (убыток), тыс. руб.	38	114	(625)	37	(435)
8 Прибыль (убыток) на единицу продукции, тыс. руб.	2,95	11,45	(6,38)	0,87

Дополнительная информация:

а) постоянные расходы распределены пропорционально расходам на зарплату ОПР;

б) постоянные расходы, которые можно напрямую отнести на виды выпускаемой продукции: продукт 1 - 100 тыс.руб., продукт 2 - 180 тыс.руб., продукт 3 - 210 тыс.руб., продукт 4 -- 300 тыс.руб.

То есть на основании информации финансового учета каждый здравомыслящий руководитель примет решение о сокращении производства продукта 3, как убыточного, и продукта 4, как малоприбыльного. Рассмотрим результаты подобного сокращения (таблица 7).

Таблица 7- Показатели деятельности ОАО «ПЕНЗМАШ» после сокращения ассортимента.

Показатели	Продукт 1	Продукт 2	Продукт 3
1. Объем выпуска, шт.	13	10	98
2. Выручка от реализации, тыс.руб	449	378	1 647
3. Расходы на прямые материалы, д. е.	265	138	1 042
4. Зарплата ОПР, тыс.руб	29	25	245
5. Распределенные постоянные затраты, тыс.руб	117	101	985
6. Всего расходов, тыс.руб	411	264	2 272
7.Прибыль (убыток), тыс.руб	38	114	(625)
8 Прибыль (убыток) на единицу продукции, тыс.руб	2,95	11,45	(6,38)

Получается, что в результате сокращения убыточных видов продукции вместо желаемого уменьшения мы получили увеличение убытков на 24 тыс. руб Однако, если рассмотреть данную ситуацию с использованием управленческого учета и маржинального метода учета затрат, можно увидеть следующее (таблица 8).

Таблица 8- Показатели деятельности ОАО «ПЕНЗМАШ» после использования маржинального метода учета затрат

Показатели	Продукт 1	Продукт 2	Продукт 3	Продукт 4	Итого
1	2	3	4	5	6
1. Выручка от реализации, тыс.руб	449	378	1 647	971	3 445
2. Расходы на прямые материалы, тыс.руб	265	138	1 042	763	2 208
3. Зарплата ОПР, тыс.руб.	29	25	245	34	333
4. Всего переменные затраты, тыс.руб	294	163	1 287	797	2 541
5. Маржинальный доход 1, тыс.руб	155	215	360	174	904
6. Постоянные расходы, относящиеся  к продукту, тыс.руб	100	180	210	300	790
7. Маржинальный доход 2, как вклад на покрытие оставшихся постоянных расходов, тыс.руб	55	35	150	(126)	114
8. Оставшиеся постоянные расходы, тыс.руб					549
9. Операционная прибыль (убыток), тыс.руб.					(435)

Из таблицы видно, что сокращать необходимо продукт 4, а продукт 3 необходимо оставить в портфеле продуктов компании. Результаты расчетов представлены в таблице 9.

Таблица 9. Показатели деятельности ОАО «ПЕНЗМАШ» после снятия с производства продукта.

Показатели	Продукт 1	Продукт 2	Продукт 3	Итого
1. Выручка от реализации, тыс.руб.	449	378	1 647	2 474
2. Расходы на прямые материалы, тыс.руб	265	138	1 042	1 445
3. Зарплата ОПР, тыс.руб	29	25	245	299
4. Всего переменные затраты, тыс.руб	294	163	1287	1 744
5. Маржинальный доход I тыс.руб	155	215	360	730
6. Постоянные расходы, относящиеся  к продукту, тыс.руб	100	180	210	490
7.Маржинальный доход П на оставшиеся  постоянные расходы, тыс.руб	55	35	150	240
8. Оставшиеся постоянные расходы, тыс.руб				549
9. Операционная прибыль (убыток), тыс.руб				(309)

В результате, мы получили сокращение убытков на 126 тыс.руб. То есть разница в принятии решений на основе управленческого и финансового учета в данной ситуации равна экономии средств владельцев компании в размере 150 тыс. руб.

Решение 2. Определение ассортимента продукции с учетом лимитирующего фактора

Для максимизации прибыли важно сконцентрировать производство на тех видах продукции, которые приносят максимальную маржинальную прибыль на единицу дефицитного ресурса (материалов, квалифицированной рабочей силы, производительности оборудования, производственных площадей и т. п.).

Пример 3. Введем дополнительно в рассмотрение ещё 5 видов продукции (таблица 10). В прогнозируемом периоде основной производственный персонал может отработать только 2 000 чел./часов.

Считается, что на данном предприятии прямые затраты равняются переменным, а постоянные - косвенным (база распределения косвенных затрат - прямая заработная плата).

Таблица 10

Продукт 1	Продукт 2	Продукт 3	Продукт 4	Продукт 5
Стол разделочный для теста	Сепаратор	Замок ЗН1-1	Замок ЗНГ-02	Электропрялка

Таблица 11- Показатели деятельности завода за октябрь 2006 г.

Показатели	Продукт 1	Продукт 2	Продукт 3	Продукт 4	Продукт 5	Итого
1	2	3	4	5	6	7
1. Количество произведенной продукции	6	11	10	200	26
2. Цена продажи, тыс.руб	2441	522	128	167	1 687
3. Объем реализации	14 646	5 742	1 280	33 400	43 862	98 930
На единицу:
4. Прямые материальные затраты, тыс.руб	551	143	52	62	595
5. Прямая заработная плата, тыс.руб	41	13	7	10	58
На объем:
6. Материальные затраты, тыс.руб	3 306	1 573	520	12 400	15 470	33 269
7. Заработная плата, тыс.руб	246	143	70	2 000	1 508	3 967
8. Косвенные затраты, тыс.р	620,1	360,5	176,5	5041,6	3 801,4	10 000
9. Общие затраты, тыс.руб	4 172,1	2 076,5	766,5	19 441,6	20 779,4	47 236
Прибыль, тыс.руб	10 473,9	3 665,5	513,5	13 958,4	23 082,6	51 694
Рентабельность, %	71,5%	63,8%	40,1%	41,8%	52,6%	52,25 %
Количество чел/часов для изготовления единицы продукции	21,66	7,9	1,68	5,33	28,6
Приоритеты	1	2	5	4	3

В планируемом периоде (ноябрь 2008) существует следующее предположение по максимальному спросу на виды продуктов: продукт 1 -- 10, продукт 2 - 20, продукт 3 - 64, продукт 4 - 259, продукт 5 - 26 штук.

Определим количество чел./часов работы основных производственных рабочих, необходимое для производства и удовлетворения максимального спроса (табл. 15).

Таблица 15- Количество чел/часов работы ОПР, требуемое для производства продукции, удовлетворяющей максимальный спрос.

Виды продукции	Расчет	Всего чел/часов
Продукт 1	21,66 * 10	216
Продукт 2	7,9 * 20	158
Продукт 3	1,68 * 64	107
Продукт 4	5,33 * 259	1380
Продукт 5	28,6 * 26	743
Итого:		2604

 

Понятно, что для полного удовлетворения спроса на весь ассортимент выпускаемых товаров у нас не хватает ресурсов, а именно, квалифицированной рабочей силы. Если принимать решения на основе рентабельности видов продукции по данным финансового учета, то для получения ожидаемого максимального финансового результата можно сформировать следующий план производства (таблица 16).

Таблица 16- План производства для получения максимального финансового результата.

Виды продукции	Количество чел/часов	Максимальное кол-во продукции
Продукт 1	216,6 (10*21,66)	10
Продукт 2	158 (7,9*20)	20
Продукт 5	743,6 (28,6*26)	26
Продукт 4	881,8 (2000 - 1118,2)	165
Продукт 3	--	--
Итого	2000	221

Теперь рассмотрим результат подобного решения (таблица 17).

Таблица17- Показатели деятельности завода после внедрения нового плана производства