Различия в понимании затрат и себестоимости в финансовом, управленческом и налоговом учете

 

3.3 Признание  затрат в учетно-аналитической  системе предприятия. Трансакционные  затраты.

Обобщая всё вышесказанное, можно сказать, что ресурсы, использованные в результате деятельности хозяйствующего субъекта, подсистемами финансового и налогового учета трактуются как расходы отчетного периода, а подсистемой управленческого учета - как затраты. Систему учета затрат на предприятии можно представить в виде схемы 1.

Все затраты хозяйствующего субъекта на схеме 1 объединены по определенным признакам. Группировка затрат в подсистемах финансового и управленческого учета и подсистеме налогового учета.

И хотя для налогового учета характерно понятие "расходы", считается целесообразным показать на схеме, что не все затраты хозяйствующего субъекта признаются расходами в целях налогообложения.

В рамках подсистемы бухгалтерского учета имеет значение группировка  затрат в разрезе видов деятельности (основной, инвестиционной, прочей) и элементов затрат, что и отражено на схеме. Такая группировка затрат предусмотрена ПБУ 10/99 и отвечает основной цели бухгалтерского учета - отражению сумм затрат на счетах бухгалтерского учета.

В подсистеме управленческого  учета отсутствуют регламентированные группы затрат. Все затраты хозяйствующего субъекта в подсистеме управленческого  учета регистрируются в зависимости  от целевой направленности задач  оперативного, тактического и стратегического управления. В рамках подсистемы управленческого учета отдельно выделены трансакционные затраты. Это сравнительно новое понятие не только в системе учета, но и в экономической теории. Ряд авторов (Р. Коуз) определяют трансакционные затраты как затраты экономического взаимодействия, в каких бы формах оно ни протекало. Трансакционные затраты охватывают затраты принятия решений, выработки планов и организации предстоящей деятельности, ведения переговоров; затраты по изменению планов, пересмотру условий сделки и разрешению спорных вопросов, когда это диктуется изменившимися обстоятельствами; затраты обеспечения того, чтобы участники соблюдали достигнутые договоренности.

Трансакционные затраты  включают также любые потери, возникающие  вследствие неэффективности совместных решений, планов, заключаемых договоров и созданных структур; неэффективных реакций на изменившиеся условия. Одним словом, они включают все, что так или иначе отражается на сравнительной работоспособности различных способов распределения ресурсов и организации производственной деятельности.

В подсистеме налогового учета группировка расходов осуществляется по такому же признаку, как и в  подсистеме бухгалтерского учета, и соответствует положениям НК РФ. На схеме выделены расходы, связанные с производством и реализацией в разрезе элементов, и внереализационные расходы. Затем происходит перераспределение по двум группам: расходы, учитываемые и не учитываемые в целях налогообложения.

При наступлении отчетного  периода не все затраты хозяйствующего субъекта признаются расходами отчетного периода. Под признанием в качестве расходов в данном случае понимается отражение сумм произведенных расходов на счетах бухгалтерского учета и в публичных формах отчетности (бухгалтерская финансовая и налоговая отчетность).

В результате часть затрат хозяйствующего субъекта, которая на схеме 1 выделена в обособленную группу как затраты, учитываемые только в подсистеме управленческого учета, остается за рамками понятия "расходы отчетного периода" в бухгалтерской и налоговой подсистемах. К таким затратам относят в первую очередь те, которые не признаются в целях налогообложения. По определению налогового законодательства, это документально не подтвержденные и экономически необоснованные затраты. Затраты из этой группы могут быть признаны расходами в последующих отчетных периодах (например, при соответствующем документальном оформлении), а могут так и остаться в составе непризнанных. Затратами, учитываемыми только в подсистеме управленческого учета, могут являться трансакционные, которые не учитываются в подсистемах бухгалтерского и налогового учетов, и прочие затраты. Категорию затрат, учитываемых только в подсистеме управленческого учета, не следует отождествлять с выделенной на схеме группой "Постоянные разницы", которые также не учитываются в целях налогообложения. Отличие заключается в том, что суммы постоянных разниц в качестве постоянного налогового обязательства отражаются на счетах подсистемы бухгалтерского учета.

В рыночных условиях хозяйствующие  субъекты должны располагать наиболее полной информацией о затратах. Подход к учету затрат должен быть системным. Именно при системном подходе к пониманию затрат группа "Затраты, учитываемые только в подсистеме управленческого учета" остается внутри системы, а не за ее рамками. В этом случае можно говорить о целостности учетной бухгалтерской системы и сохранении ее свойств при изменении условий внешней среды.

 

 

 

 

 

 

 

 

Схема 1. Признание затрат в учетно-аналитической системе предприятия

 

                                                          ┌───────────────────────────────┐

                                      ┌───────────────────┤Затраты  хозяйствующего субъекта├─────────────────────────────────────────────────┐

                                      │                   └───────────────────────────────┘                                                \│/

                                     \│/                                                                                ┌───────────────────┴─────────────────┐

                             ┌────────┴───────────────────────────────────────────────────┐                         ┌─ ─┤Затраты в подсистеме налогового учета├─ ┐

┌────────────────────────────┤Затраты в подсистемах бухгалтерского и управленческого учета├─────────────────────┐   │   └─────────────────────────────────────┘

│                            └────────────────────────────────────────────────────────────┘                     │    ┌─────────────────┐     ┌──────────────────┐│

│┌──────────────────┐┌─────────────┐┌──────────────┐┌─────────────┐┌──────────────┐┌──────────────┐┌───────────┐│   ││     Затраты,    │     │    Затраты, не   │

││     Затраты,     ││   Затраты   ││Трансакционные││   Затраты,  ││   Затраты,   ││   Затраты,   ││Прочие     ││    │   признаваемые  │     │   признаваемые   ││

││декапитализируемые││  на оплату  ││    затраты   ││ связанные с ││  возникающие  ││  связанные с ││затраты,   ││   ││  расходами в   │     │    расходами в   │

││      и (или)     ││   труда и   ││              ││приобретением││  в отчетном  ││осуществлением││в том числе││    │      целях      │     │       целях      ││

││рекапитализируемые││  отчисления │└───────────┬──┘│ внеоборотных││   периоде,   ││  финансовых  ││непроизвод-││   ││ налогообложения │     │  налогообложения │

││в отчетном периоде││на  социальные│            │   │   активов   ││но относящиеся││   вложений   ││ственного  ││    └────────┬────────┘     └──────────────────┘│

│└──────────────┬───┘│    нужды    │            │   │             ││   к будущим  ││              ││характера  ││   └─ - - - -│- - - - - - - - - - - - - - - - - ┘

│               │    └────────────┬┘            │   │             ││   отчетным   ││              ││           ││        ┌────┴─────────────┐              ┌──┐

│┌─────────────┐│┌───────────────┐│             │   │             ││   периодам   ││              ││           ││       \│/                \│/             │  │

││   Затраты,  │││Затраты,       ││             │   └───────┬─────┘└───────┬──────┘└───────┬──────┘└────┬──────┘│ ┌──────┴───────┐ ┌────────┴────────┐     │  │

││ связанные с  │││связанные с    ││             │           │    │\/│      │               │     │\/│   │       │ │   Расходы,   │ │Внереализационные│     │ │

││приобретением│││приобретением  ││             │           │    │  │      │               │     │  │   │       │┌┤  связанные с │ │     расходы     │     │  │

││ запасов и их│││услуг производ-││             │           │    │ │      │               │     │ │   │       │││ производством│ └─────────────────┘     │ │

││ переработкой│││ственного      ││             │           │    │  │      │               │     │  │   │       │││ и реализацией│                         │ │

││             │││характера      ││             │           │    │  │      │               │     │  │   │       ││└──────────────┘                         │  │

│└──────┬──────┘│└───────┬───────┘│             │           │    │  │      │               │     │  │   │       ││┌──────────────┐                         │  │

└───────┼───────┼────────┼────────┼─────────────┼───────────┼────┼──┼──────┼───────────────┼─────┼──┼───┼───────┘├┤ Материальные │                         │  │

       \│/     \│/      \│/      \│/            │           │    │ │      │               │     │ │   │        ││    расходы   │                         │ │

┌───────┴───────┴────────┴────────┴──┐          │           │    │  │      │               │     │  │   │        │└──────────────┘                         │ │

│ Затраты, формирующие  себестоимость │          │           │    │  │      │               │     │  │   │        │┌──────────────┐                         │  │

│      продукции (работ, услуг)      │          │           │    │ │      │               │     │ │   │        ├┤  Расходы на  │                         │ │

└───────┬───────┬──┬──┬──────────────┘          │           │    │  │      │               │     │  │   │        ││ оплату труда │                         │ │

       /│\      │  │  │     ┌───────────────────┘           │    │  │      │               └──┐  │  │   │        │└──────────────┘                         │  │

        │       │  │   │     │                   ┌───────────┘    │   │      └──────────┐       │  │  │   │        │┌──────────────┐                         │  │

        │       │  │   │    \│/                 \│/               │  │                \│/     \│/ │  │   │        ││     Суммы    │                         │  │

 ┌──────┴── -- ─┤  │ ├── -- -- -- -- -- -- -- -- -- -- -- -- -- ┤ ├ -- -- -- -- -- -- -- -- -- ┤ ├─ ─┴─┐      ├┤  начисленной │                         │ │

 │              │  │  │                                          │  │                            │  │     │      ││  амортизации │                         │ │

 │      Затраты  │  │  │ для целей управленческого  учета, задач   │ │ оперативного, тактического │  │     │      │└──────────────┘                         │  │

 │             │  │  │и стратегического управления в целевой    │  │(векторной) направленности │ │     │      │┌──────────────┐                         │ │

 │              │  │  │                                          │  │                            │  │     │      └┤Прочие расходы│                         │ │

 │              │  │  │                                          │  │                            │  │    \│/    │  └──────────────┘                    │    │  │

 │              │  │  │                                          │  │                            │ │           └────────────────── ─────────────────┘    │ │

\│/             │  │  │                                          │  │                            │  │     │                        \/                      │  │

                │ │ │                                          │ │                            │ │                                                      │ │