Совершенствование бухгалтерского учета в условиях рыночной экономики

      - 9 500 руб. - уплачены пошлины за  регистрацию договора об отчуждении  исключительного права на товарный  знак, внесение в реестр изменений  и выдачу свидетельства;

      Фактическая (первоначальная) стоимость исключительного права на товарный знак определяется как его денежная оценка, согласованная участниками организации, увеличенная на сумму пошлин, уплачиваемых в связи с переходом к организации исключительных прав на товарный знак (п.п. 11, 15, 8 ПБУ 14/2007):

      Дебет 08-5 Кредит 75-1

      - 50 000 руб. - отражено получение исключительного  права на товарный знак в  качестве вклада участника в  уставный капитал созданного  ООО;

      Дебет 19 Кредит 83

      - 1 800 руб. - отражена сумма НДС, переданная участником;

      Дебет 08-5 Кредит 76

      - 9 500 руб. - уплаченные пошлины включены  в фактические затраты на приобретение НМА;

      Дебет 04 Кредит 08-5

      - 59 500 руб. (50 000 + 9500) - исключительное право  на товарный знак учтено в  составе НМА;

      Дебет 68 Кредит 19

      - 1 800 руб. - Принят к вычету НДС,  восстановленный правообладателем.

      Исключительное  право на товарный знак принимается  по стоимости, равной 19 500 руб. (10 000 руб. + 9 500 руб.).

      При получении ООО объекта НМА  в оплату доли у ООО не возникает  прибыли (убытка) (пп. 1 п. 1 ст. 277 НК РФ). 

2.2 Учет амортизации НМА

      Критерии  признания НМА, изложенные в ПБУ, не абсолютны. Они требуют

В бухгалтерском  учете начисление амортизационных  отчислений производится только по НМА  с определенным сроком полезного  использования. Объекты НМА с неопределенным сроком полезного использования, а также НМА некоммерческих организаций не амортизируются (п. 23, 24 ПБУ 14/2007). Начисление амортизационных отчислений по НМА, предоставленным другой организации по лицензионному договору без передачи исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности, производится организацией-правообладателем (п. 38 ПБУ 14/2007).

      Амортизационные отчисления по объектам НМА начисляются  в течение всего срока их полезного  использования.

      Общая сумма амортизационных отчислений по НМА, начисленная за отчётный период, распределяется на прямые и косвенные затраты по видам деятельности и оформляется бухгалтерской проводкой в кредит сч. 05 "Амортизация нематериальных активов" с дебета учёта затрат на производственную, управленческую, сбытовую и другие виды обычной деятельности организации.

ПБУ 14/2007 трактует срок полезного использования НМА  как период (предполагаемого использования нематериального актива (контроля над активом) для получения экономической выгоды или достижения целей создания некоммерческой организации.

При определении  срока полезного использования НМА необходимо принимать в расчёт:

- срок действия  прав организации на результат  интеллектуальной деятельности  или средство индивидуализации  и периода контроля над активом;

- ожидаемый срок  использования актива, в течение  которого организация предполагает получать экономические выгоды (или использовать в деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческой организации).

      Если  срок полезного использования не может быть надежно рассчитан, то предположительный срок не принимается во внимание, и НМА признается активом с неопределенным сроком полезного использования. Исключение составляет положительная деловая репутация, по которой надежно определить срок полезного использования практически невозможно, однако, в российской учётной практике по этому активу амортизационные отчисления начисляются в течение 20 лет.

Одним из ключевых аспектов оптимизации расходов на приобретение и создание объектов НМА является выбор способа начисления амортизационных  отчислений, предопределяющего возможность рационального распределения произведенных инвестиционных вложений в актив в течение временного периода его полезного использования - амортизационного периода. Согласно п. 28 ПБУ 14/2007 выбор способа начисления амортизационных отчислений предопределяется результатом рассчитанного прогноза относительно получения экономических выгод за все время полезного использования объектов НМА, включая расчетную сумму финансового результата от возможной продажи этого актива.

Для реализации указанного условия в бухгалтерском учете НМА предусмотрен выбор одного из трех возможных способов начисления амортизационных отчислений, предусмотренных п. 28 ПБУ 14/2007, к которым относятся:

- линейный способ;

- способ уменьшаемого  остатка;

- способ списания  стоимости пропорционально объему продукции (работ).

В том случае, когда организация не может надежно  рассчитать ожидаемое поступление  будущих экономических выгод от использования НМА, такой НМА амортизируется линейным способом. Исключительно линейным способом амортизируется и положительная деловая репутация. Отрицательная деловая репутация, возникающая при приобретении предприятия как имущественного комплекса, в полной сумме относится на финансовые результаты организации на счет 91 "Прочие доходы и расходы". Напомним, что в соответствии с ПБУ 14/2000 отрицательная деловая репутация учитывалась как доходы будущих периодов и равномерно в течение двадцати лет относилась на финансовые результаты организации в качестве прочих доходов.

Организация должна ежегодно на начало отчетного года проверять способ определения амортизационных отчислений по НМА на необходимость его уточнения. Если расчет ожидаемого поступления будущих экономических выгод от использования нематериального актива существенно изменился, способ определения амортизационных отчислений такого актива должен быть изменен соответственно. Возникшие в связи с этим корректировки отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности на начало отчетного года как изменения в оценочных значениях. Таким образом, в связи с изменением способа начисления амортизационных отчислений по НМА на начало отчетного года меняется величина амортизационных отчислений, начисляемых в течение следующего отчетного года.

Следует обратить внимание, что содержащаяся в ПБУ 14/2000 норма об определении способа начисления амортизационных отчислений по группе однородных нематериальных активов в новом стандарте не содержится. В соответствии с ПБУ 14/2007 способ начисления амортизационных отчислений определяется по каждому НМА в отдельности. Кроме того, если раньше рассчитывалась годовая сумма амортизационных отчислений, которая впоследствии в размере 1/12 начислялась каждый месяц, то теперь величина амортизационных отчислений по НМА рассчитывается по установленным формулам ежемесячно. В соответствии с п. 25 ПБУ 14/2007 срок полезного использования нематериальных активов также определяется в месяцах.

Линейный способ начисления амортизационных отчислений по объектам НМА характеризуется равномерным списанием стоимости актива в течение срока его полезного использования. При линейном способе амортизации ежемесячная сумма амортизационных отчислений рассчитывается исходя из фактической (первоначальной) стоимости или текущей рыночной стоимости (в случае переоценки НМА).

Способ уменьшаемого остатка относится к способу ускоренного списания стоимости НМА. При данном способе ежемесячная сумма амортизационных отчислений определяется исходя из остаточной стоимости (фактической (первоначальной) стоимости или текущей рыночной стоимости (в случае переоценки) за минусом начисленной амортизации) нематериального актива на начало месяца, умноженной на дробь, в числителе которой - установленный организацией коэффициент (не выше 3), а в знаменателе - оставшийся срок полезного использования в месяцах.

При способе уменьшаемого остатка фактическая (первоначальная) стоимость НМА погашается раньше окончания срока полезного использования. В рассматриваемом случае стоимость актива списывается на месяц раньше окончания срока полезного использования. Однако следует учитывать, что этот период зависит от выбранного организацией коэффициента.

Способ амортизации  пропорционально объему работ или  продукции считается наиболее приближенным к выполнению требования ПБУ 14/2007 о  соответствии выбранного способа амортизации  НМА ожидаемому поступлению будущих экономических выгод от использования данного актива. При данном способе срок полезного использования объектов НМА задается не календарными периодами, а планируемой программой производства и сбыта продуктов труда, практическое выполнение которой прогнозируется с использованием определенного объекта НМА. Упомянутым способом величина ежемесячных амортизационных отчислений определяется исходя из натурального показателя объема продукции (работ) за месяц и соотношения фактической (первоначальной) стоимости НМА и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования данного актива. 

2.2 Инвентаризация НМА

      Критерии  признания НМА, изложенные в ПБУ, не абсолютны. Они требуют

Инвентаризация  НМА - часть общей инвентаризации имущества и обязательств организации, в ходе которой проверяется соответствие учетных данных по первичным документам фактическому наличию активов, их состояние и оценка. Обязанность проведения инвентаризации обусловлена необходимостью обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности организации.

Руководитель  организации вправе устанавливать  дату инвентаризации объектов НМА и  регламентировать порядок ее проведения: количество инвентаризаций в отчетном году, даты их проведения, перечень НМА, проверяемых при каждой из них. Однако законодательством по бухгалтерскому учету предусмотрена обязанность организации проводить инвентаризацию НМА при передаче активов в пользование, выкупе, продаже, преобразовании государственного или муниципального унитарного предприятия, реорганизации предприятия (перед составлением ликвидационного баланса), в других ситуациях, предусмотренных действующим законодательством. Инвентаризация НМА предшествует составлению годовой бухгалтерской отчётности. Выборочные инвентаризации могут проводиться в основном для переоценки НМА.

В комплексе  подготовительных мероприятий по проведению переоценки НМА предусмотрена обязательная проверка наличия объектов, подлежащих переоценке согласно перечню, утвержденному руководителем организации. Вместе с тем необходимо отличать процедуры уточнения оценки НМА, очевидность которой установлена инвентаризационной комиссией, от процедур их переоценки. Под уточнением оценки НМА понимается, например, выявление затрат, ранее не учтенных или ошибочно принятых при формировании первоначальной стоимости активов. Для переоценки же, как было сказано ранее, необходимо доведение первоначальной стоимости НМА, находящихся под контролем организации, до рыночной стоимости (стоимости аналогов) на дату инвентаризации.

При инвентаризации НМА, контролируемых организацией, необходимо проверить наличие документов, подтверждающих права организации на использование  активов, а также своевременность и обоснованность принятия НМА к бухгалтерскому учету.

Конкретизированные процедуры инвентаризации прав на результаты научно - технической деятельности (организация, порядок проведения, оформления и представления результатов) регламентированы Положением об инвентаризации прав на результаты научно-технической деятельности, утвержденным постановлением Правительства РФ от 14.01.2002 N 7 и Методическими рекомендациями по инвентаризации прав на результаты научно-технической деятельности, утвержденными Распоряжением Минимущества России, Минпромнауки России, Минюста России от 22 мая 2002 г. N 1272-р/Р-8 /149.

В процессе инвентаризации проверяется достоверность учетной  информации, сформированной в карточках учета НМА (форма N НМА-1). Выясняется также, на все ли НМА, имеющиеся в наличии, используемые в обычной деятельности и принятые к бухгалтерскому учету, имеются инвентарные карточки т.ф. НМА-1.

Среди типичных отклонений фактических данных от учетных, выявляемых в процессе инвентаризации объектов НМА, можно выделить следующие:

- наличие активов,  используемых в обычной деятельности  и приносящих экономические выгоды, но не принятых к бухгалтерскому учету в качестве НМА (неучтенные объекты НМА);

- объекты законченных  НИОК и ТР, неправомерно принятые  к бухгалтерскому учету в качестве НМА (в том числе, при их несоответствии критерием признания НМА);

- списанные с  бухгалтерского учета объекты вследствие полного погашения их учетной стоимости посредством начисления амортизации, которые, тем не менее, продолжают приносить организации экономические выгоды, причем их практические полезные возможности не будут исчерпаны в ближайшей перспективе;