Международные положения по аудиторской практике (IAPS) Положения по международной аудиторской практике появляются с целью предоставления

 

Аудитор использует профессиональное суждение для определения значимости факторов, относящихся к оценке неотъемлемого  риска, при разработке общего плана  аудита. При определенных обстоятельствах  данные факторы могут включать в  себя риск существенного искажения  финансовой отчетности из-за экологических  вопросов («экологический риск»). Следовательно, экологический риск может являться компонентом неотъемлемого риска. В качестве примеров экологического риска на уровне финансовой отчетности можно назвать:

 

риск затрат в связи  с соблюдением законодательства или требований договоров;

риск несоблюдения экологических  законов и нормативных актов;

возможное влияние конкретных экологических требований клиентов субъекта и их возможная реакция  на экологическое поведение субъекта.

Ответственность за разработку и функционирование системы внутреннего  контроля в целях упорядоченного и эффективного ведения дел, включая  любые экологические аспекты, лежит  на руководстве. На практике руководство  использует разные способы контроля, касающегося экологических вопросов:

 

субъекты с низким экологическим  риском и небольшие предприятия  обычно регулируют и контролируют свои экологические вопросы в рамках обычных систем бухгалтерского учета  и внутреннего контроля;

некоторые субъекты, работающие в отраслях с высоким экологическим  риском, могут разработать и внедрить отдельную подсистему внутреннего  контроля для этой цели, которая  соответствует действующим стандартам Систем управления окружающей средой (СУО);

другие субъекты разрабатывают  и используют все свои системы  контроля в интегрированной контрольной  системе, охватывающей политику и процедуры  по бухгалтерскому учету, экологическим  и другим вопросам (например, качество, здоровье и безопасность).

Для аудитора неважно, как  руководство фактически осуществляет контроль за экологическими вопросами. В частности, отсутствие СУО само по себе не значит, что аудитору следует  сделать вывод, согласно которому контроль за экологическими аспектами деятельности является недостаточным.

 

Только тогда, когда, по мнению аудитора, экологические вопросы  могут иметь существенное влияние  на финансовую отчетность субъекта, аудитор  должен получить представление о  политике и существенных процедурах субъекта в отношении мониторинга  и контроля за такими экологическими вопросами («средства экологического контроля» субъекта) для планирования аудита и разработки эффективного подхода к аудиту. В указанных случаях аудитор должен рассматривать только те средства экологического контроля (в пределах или за пределами систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля), которые имеют отношение к аудиту финансовой отчетности.

 

Для того чтобы получить представление  о контрольной среде, аудитору необходимо принимать во внимание следующие  факторы, связанные с экологическими вопросами:

 

функционирование совета директоров и его комитетов в  связи со средствами экологического контроля субъекта;

философия руководства и  его стиль управления субъектом, а также подход руководства к  экологическим вопросам, например, попытки улучшения экологической  деятельности субъекта, добровольное издание отчетов по экологической  деятельности, реакция руководства  на мониторинг и требования соответствия, установленные регулирующими органами и правоохранительными ведомствами;

организационная структура  субъекта и методы определения полномочий и обязанностей по решению операционных экологических вопросов и выполнению требований органов регулирования;

система контроля со стороны  руководства, включая систему внутреннего  аудита, проведение «экологического  аудита», кадровую политику, процедуры  и соответствующее разделение обязанностей.

С учетом соображений и  условий аудитор может решить, что ему необходимо получить представление  о средствах экологического контроля. Примерами средств экологического контроля являются политика и процедуры  для:

 

мониторинга соответствия экологической  политике субъекта, равно как и  законам и нормативным актам  по экологии;

поддержания соответствующей  экологической информационной системы, которая может включать в себя учет, например, фактического объема выбросов и опасных отходов, экологические  характеристики продуктов, жалобы заинтересованных сторон, результаты инспекций, проведенных  соответствующими правоохранительными  органами, наличие и последствия  несчастных случаев и т.п.;

сверки экологической  информации и соответствующей финансовой информации, например, фактического количества отходов по отношению к затратам на их уничтожение;

выявления потенциальных  экологических вопросов и связанных  с этим условных обязательств, которые  влияют на субъект.

Если субъект создал средства экологического контроля, аудитор опрашивает лиц, ответственных за эти средства, о том, были ли выявлены какие-либо экологические  вопросы, которые могут оказывать  существенное влияние на финансовую отчетность.

 

Один из способов, который  аудитор может использовать для  получения представления о системе  экологического контроля на предприятии, предполагает ознакомление с отчетом  по экологической деятельности субъекта, если таковой имеется. В этом отчете обычно описывают экологическую  политику и обязательства субъекта, а также основные средства экологического контроля.

 

После получения представления  о системе бухгалтерского учета  и внутреннего контроля аудитор, возможно, должен будет рассмотреть  влияние экологических вопросов на оценку риска системы контроля, которые могут быть необходимы для  такой оценки.

 

В разделе «Руководство по применению МСА 250 "Учет законов и  нормативных актов при аудите финансовой отчетности"» отмечено, что ответственность за обеспечение  деятельности субъекта в соответствии с законами и нормативными актами несет его руководство.

 

Аудитор не должен и не может  отвечать за предотвращение несоблюдения законов и нормативных актов  по охране окружающей среды. Выявление  возможных нарушений законов  и нормативных актов по охране окружающей среды обычно выходит  за рамки профессиональной компетенции  аудитора. Тем не менее в соответствии с МСА аудит по экологии планируется  и проводится с позиции профессионального  скептицизма, кроме того, требуется  признание того, что аудит может  выявить события или условия, ставящие под сомнение соблюдение субъектом  законов и нормативных актов  по охране окружающей среды, в той  мере, в какой это может привести к существенному искажению финансовой отчетности.

 

Для получения общего представления  о значимых законах и нормативных  актах по охране окружающей среды  аудитор обычно:

 

использует знание об отрасли  и бизнесе клиента;

проводит опросы руководства (в том числе ключевых специалистов по экологическим вопросам) о политике и процедурах субъекта по соблюдению экологических законов и нормативных  актов;

проводит опросы руководства  по экологическим законам и нормативным  актам, которые, как ожидается, будут  оказывать значительное влияние  на деятельность субъекта. Несоблюдение указанных требований может заставить  этого субъекта прекратить свою деятельность или поставить под сомнение допущение  о непрерывности деятельности по отношению к субъекту;

обсуждает с руководством политику и процедуры, принятые для  выявления, оценки и учета судебных тяжб, исков и начисленных штрафов.

В разделе «Процедуры проверки по существу» приведены рекомендации по процедурам проверки по существу, включая  применение МСА 620 «Использование работы эксперта». В этом разделе говорится, что аудитор рассматривает оцененный  уровень неотъемлемого риска  и риска системы контроля при  определении характера, сроков и  объема процедур проверки по существу, необходимых для уменьшения риска  необнаружения существенного искажения  в финансовой отчетности до приемлемого  уровня, в том числе любого существенного  искажения, обусловленного тем, что  субъект не признал, не измерил или  не раскрыл соответствующим образом  последствия экологических вопросов. Процедуры проверки по существу включают в себя получение доказательств  путем опроса как руководства, ответственного за финансовую отчетность, так и  ключевых сотрудников, ответственных  за экологические вопросы. Аудитор  рассматривает необходимость сбора  аудиторских доказательств, подтверждающих любые утверждения по экологическим  вопросам и получаемых как в пределах, так и за пределами субъекта. В  некоторых ситуациях аудитору может  потребоваться рассмотреть вопрос об использовании работы экспертов  по экологическим вопросам.

 

В связи с тем что  большая часть аудиторских доказательств, доступных аудитору, имеет скорее убедительный, нежели исчерпывающий  характер, аудитору необходимо использовать профессиональное суждение при определении  адекватности (по отдельности или  вместе) процедур проверки по существу. Использование профессионального  суждения может быть еще более  важным из-за трудностей, связанных  с признанием и оценкой последствий  экологических вопросов в финансовой отчетности. Например, часто между  событием, повлекшим за собой экологический  вред, и выявлением такового субъектом  или органами регулирования проходит значительное время; оценочные значения могут не иметь сложившейся исторической практики или могут значительно  варьировать из-за количества и характера  допущений, на которых основываются эти значения; законы и иные нормативные  акты по охране окружающей среды совершенствуются, и их толкование может быть сложным  или неоднозначным. Для определения  влияния законов и нормативных  актов по охране окружающей среды  на оценку ряда активов может потребоваться  консультация специалиста; обязательства  могут появиться не в результате юридических или договорных обязательств.

 

В ходе аудита при оценке неотъемлемого риска и риска  системы контроля аудитор может  обнаружить доказательство наличия  риска того, что в финансовой отчетности есть существенное искажение из-за экологических вопросов. Приведем примеры  таких обстоятельств:

 

подготавливаемые экологами-специалистами, внутренними аудиторами или экологическими аудиторами отчеты, в которых указывается  на существенные экологические проблемы;

нарушения законов и нормативных  актов по охране окружающей среды, упоминаемые  в корреспонденции или отчетах  органов регулирования;

включение названия субъекта в официальный реестр или график по устранению загрязненности почвы (при  существовании такого реестра);

комментарии в прессе, касающиеся субъекта и его отношения к  основным экологическим вопросам;

комментарии по экологическим  вопросам в письмах юристов;

доказательства покупки  товаров и услуг, которые связаны  с экологическими вопросами и  являются необычными с учетом характера  бизнеса субъекта;

увеличенные или необычные  гонорары юристам и экологам-консультантам  либо выплаты штрафов в результате нарушения экологических законов  и нормативных актов.

В подобных обстоятельствах  аудитор рассматривает необходимость  переоценки неотъемлемого риска  и риска системы контроля и  соответствующего их влияния на риск необнаружения. Если нужно, аудитор  может проконсультироваться с экспертом  по экологии.

 

Ответственность за оценочные  значения, включенные в финансовую отчетность, несет руководство. Руководство  может получать технические консультации у юристов, инженеров или других экспертов по экологии для содействия в разработке оценочных значений и раскрытия сведений, связанных  с экологическими вопросами. Такие  эксперты могут быть вовлечены на разных стадиях процесса разработки оценочных значений и раскрытия  сведений, включая содействие руководству:

 

в выявлении ситуации, когда  требуется признание обязательств и соответствующих оценок (например, инженер-эколог может провести предварительный  контроль участка для установления наличия загрязнения, юрист может  определить юридические обязательства  субъекта по очистке участка);

в сборе необходимой информации, на которой основывается оценка, и  в предоставлении подробной информации, которую следует раскрыть в финансовой отчетности (например, эксперт по экологии может проверить участок для  оказания содействия в определении  характера и степени загрязнения, а также альтернативных методов  очистки участка);

в разработке плана восстановительных  работ и в оценке финансовых последствий.

Аудитор, намеревающийся использовать результаты такой работы в процессе аудита, должен оценить соответствие работы, выполненной экспертами по экологии, целям аудита, а также  компетентность и объективность  экспертов в соответствии с МСА 620 «Использование работы эксперта». Аудитор  может также привлечь другого  эксперта для рассмотрения указанной  работы, применить дополнительные процедуры  или модифицировать аудиторское  заключение.

 

Экология является довольно новой наукой, оценить профессиональную компетентность специалиста в этой сфере может быть сложнее, чем  компетентность других экспертов, потому что в данном случае может отсутствовать  сертификация, лицензирование или членство в соответствующей профессиональной организации. В такой ситуации аудитору придется уделить особое внимание опыту и репутации эксперта по экологии.

 

Своевременное и постоянное общение с экологом может помочь аудитору понять характер, масштаб, цель и ограничения отчета этого специалиста. Отчет может быть составлен только по одному аспекту деятельности субъекта. Аудитору также необходимо обсудить допущения, методы, процедуры и источники  информации, использованные экспертом. Экологический аудит не обязательно  эквивалентен аудиту отчета по экологической  деятельности. Аудитор может рассмотреть  возможность использования результатов  экологического аудита в качестве соответствующих  аудиторских доказательств. В таком  случае аудитор должен решить, соответствует  ли экологический аудит критерию оценки, включенному в МСА 610 «Рассмотрение  работы внутреннего аудита» или  в МСА 620 «Использование работы эксперта». К важным критериям, требующим распространения, относятся: