Маржинальный анализ. Затраты и расходы

Группировка затрат по экономическим элементам позволяет определить и анализировать структуру затрат предприятия. Для проведения такого анализа необходимо рассчитать удельный вес того или иного элемента в общей сумме затрат. В зависимости от этого производства можно разделить на материалоемкие (высок удельный вес материальных затрат), трудоемкие (высока доля затрат на оплату труда), фондоемкие (высока доля амортизации).

Группировка по экономическим элементам используется для составления смет затрат и контроля за их исполнением. Однако она не обеспечивает решения других задач управления затратами. В частности, она не позволяет исчислить себестоимость единицы продукции и определить затраты по центрам ответственности (структурным подразделениям) организации. В этих целях затраты на производство и продажу продукции группируют по статьям калькуляции. Суть этой группировки состоит в объединении затрат по целевому назначению. Один и тот же вид затрат может иметь различное назначение. Например, топливо может быть использовано на технологические цели (плавку чугуна в вагранке) и на отопление помещений. Заработная плата может быть начислена рабочим за изготовление продукции и служащим цехов и заводоуправления.

Перечень (номенклатура) калькуляционных статей затрат определяется отраслевыми методическими рекомендациями по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции. Так, в промышленности используется следующая типовая номенклатура статей калькуляции:

1. сырье и материалы;
2. возвратные отходы (вычитаются);
3. покупные комплектующие изделия, полуфабрикаты и услуги производственного характера со стороны;
4. топливо и энергия на технологические цели;
5. основная заработная плата производственных рабочих;
6. дополнительная заработная плата производственных рабочих;
7. отчисления на социальное и медицинское страхование производственных рабочих;
8. расходы на подготовку и освоение производства;
9. расходы на содержание и эксплуатацию оборудования;
10. возмещение износа инструмента и приспособлений целевого назначения и прочие специальные расходы;
11. цеховые расходы;
12. общезаводские расходы;
13. потери от брака;
14. прочие производственные расходы;
15. внепроизводственные (коммерческие) расходы.

Соотношение калькуляционных статей и экономических элементов затрат представлено в табл. 4, из которой видно, что прямая связь между ними явно не прослеживается. Так, материальные затраты относятся не только к 1-4 статьям калькуляции, но и входят в состав затрат, учитываемых по статьям 8-14. По статьям 5 и 6 учитывается заработная плата производственных рабочих, заработная плата других категорий персонала входит в состав статей 8-14.

Таблица 4

Свод затрат на производство на год, тыс. р.

Амортизация содержится в составе 9-14 статей калькуляции.

Затраты, связанные с производством и реализацией научно-технической продукции, группируются по следующим статьям калькуляции:

1. материалы;
2. затраты по работам, выполняемым сторонними организациями и предприятиями;
3. спецоборудование для научных (экспериментальных) работ;
4. затраты на оплату труда работников, непосредственно занятых созданием научно-технической продукции;
5. отчисления на социальные нужды;
6. прочие прямые затраты;
7. накладные расходы.

В других отраслях экономики перечни калькуляционных статей затрат отличаются от приведенных выше.

3. Группировки затрат по целям управления

Традиционные группировки затрат по экономическим элементам и статьям калькуляции отвечают определенным функциям в системах планирования, учета затрат и калькулирования себестоимости продукции. Но для эффективного управления затратами необходимы и другие их группировки в зависимости от целевой установки и соответствующего направления учета. Под направлением учета понимается область деятельности, где необходим обособленный целенаправленный учет затрат. Направления учета затрат определяют потребители информации (менеджеры).

Основными направлениями учета затрат в системе управления предприятием являются:

1. калькулирование себестоимости продукции;
2. экономическое обоснование управленческих решений и планирование деятельности предприятия;
3. контроль и регулирование хозяйственной деятельности.

Каждое из выделенных учетных направлений требует детализации и соответствующих группировок затрат. Рассмотрим эти группировки более подробно.

Так, для первого направления учета – калькулирования себестоимости продукции и установления цены на нее – кроме двух основных группировок (по экономическим элементам и статьям калькуляции), затраты распределяют по следующим признакам.

1. По связи с процессом производства затраты предприятия делят на производственные и внепроизводственные. К производственным относятся затраты, прямо или косвенно связанные с процессом изготовления продукции. Они включают: 1) прямые материальные затраты; 2) прямые затраты на оплату труда; 3) общепроизводственные затраты. Как вариант, к производственным затратам могут также относиться общехозяйственные расходы. По производственным затратам оцениваются запасы готовой продукции.

Внепроизводственные затраты связаны с управлением предприятием и с процессом продажи продукции. К ним относятся расходы на продажу (коммерческие) и, как вариант, - общехозяйственные (управленческие) расходы.

2. В свою очередь производственные  затраты по экономической роли в изготовлении продукции подразделяются на основные (технологические) и накладные (хозяйственно-управленческие). Основные затраты непосредственно обусловлены технологическими процессами изготовления продукции. К ним относят затраты на сырье и материалы, покупные комплектующие изделия и полуфабрикаты, топливо и энергию на технологические цели, затраты на оплату труда производственных рабочих, на содержание и эксплуатацию оборудования, возмещение износа инструментов и приспособлений целевого назначения.

Накладные затраты связаны с управлением и обслуживанием производства. В зависимости от места возникновения они подразделяются на общепроизводственные, обусловленные необходимостью обслуживания производства и управления на уровне цеха, и общехозяйственные, связанные с организацией производства и управлением предприятием в целом. К накладным относятся также непроизводительные расходы и потери.

3. По способам отнесения на себестоимость объектов калькулирования затраты делят на прямые и косвенные. Прямые (индивидуальные) затраты непосредственно связаны с изготовлением определенной продукции, поэтому они включаются в ее себестоимость прямым путем на основе норм или фактического расхода материалов, комплектующих изделий, топлива, энергии, заработной платы производственных рабочих.

Косвенными (общими) называются затраты, связь которых с изготовлением тех или иных видов продукции прямо установить нельзя. Они имеют общий для предприятия или его структурных подразделений характер и включаются в себестоимость отдельных видов продукции пропорционально выбранной базе с помощью заранее установленных коэффициентов. В качестве базы распределения косвенных затрат в большинстве отраслей промышленности используется основная заработная плата производственных рабочих. На машиностроительных предприятиях с единичным и мелкосерийным производством применяется более точный метод распределения косвенных затрат пропорционально сумме основной заработной платы производственных рабочих и расходов на содержание и эксплуатацию оборудования, которые, в свою очередь, включаются в себестоимость отдельных видов продукции на основе сметных ставок.

Основные (технологические) затраты на машиностроительных предприятиях распределяются по объектам калькулирования преимущественно прямо, а накладные (хозяйственно-управленческие) – пропорционально выбранной базе. Однако нельзя полностью отождествлять технологические затраты с прямыми, а хозяйственно-управленческие – с косвенными. В производствах, где вырабатывается один вид продукции или услуг, все затраты на производство являются прямыми, а в производствах, где из одного исходного сырья получают одновременно несколько различных видов продукции все затраты будут косвенными.

4. По степени однородности (по составу) различают затраты простые и комплексные. Простые затраты однородны по экономическому содержанию, поэтому их называют также одноэлементными. Это, например, такие статьи калькуляции, как «Сырье и материалы», «Покупные комплектующие изделия, полуфабрикаты и услуги производственного характера со стороны», «Топливо и энергия на технологические цели», представляющие собой один экономический элемент – материальные затраты; «Заработная плата производственных рабочих (основная и дополнительная)», представляющая собой затраты на оплату труда; «Отчисления на социальное и медицинское страхование» - отчисления на социальные нужды.

Комплексные затраты состоят из нескольких экономических элементов. Например, статья «Потери от брака» включает весь набор элементов затрат, необходимых для изготовления продукции. К комплексным затратам относятся также расходы на подготовку и освоение производства, расходы на содержание и эксплуатацию оборудования, цеховые, общезаводские, прочие производственные и внепроизводственные расходы.

5. По периодичности возникновения различают текущие и единовременные затраты. Данная группировка необходима для распределения затрат по учетным периодам (по месяцам) при включении их в себестоимость продукции.

К текущим относятся затраты, имеющие периодичность не более месяца и приносящие доход в отчетном периоде. Они включаются в расходы в том же учетном периоде, в котором фактически возникают.

К единовременным относятся однократные затраты и затраты, производимые с периодичностью более месяца. Однократный характер имеют капитальные затраты, затраты на освоение вводимых в эксплуатацию новых предприятий, цехов, производств и агрегатов (пусковые расходы), а также затраты на подготовку и освоение производства новых видов продукции. Такие затраты не приносят дохода в отчетном периоде и называются отложенными или отсроченными. Они учитываются как капитальные вложения и расходы будущих периодов и включаются в расходы в последующие учетные периоды.

Затраты на оплату отпусков, на проведение ремонтов основных средств, на возведение временных зданий и сооружений производятся с периодичностью более месяца неравномерно в течение года. Если такие затраты включать в себестоимость продукции в тех же учетных периодах, в которых они возникают, то это вызовет существенные колебания величины себестоимости продукции по месяцам. Так, например, в летние месяцы, на которые приходится основная масса (пик) отпусков работников предприятия, себестоимость продукции будет неоправданно возрастать, а в зимние, наоборот, снижаться. Для равномерного распределения подобных затрат по месяцам создаются резервные фонды их финансирования. Отчисления в резервные фонды включаются в затраты на производство и в расходы равномерно в течение года независимо от времени фактического возникновения таких затрат. Поскольку включение подобных затрат в расходы происходит, как правило, раньше их реального возникновения, то они называются предстоящими.