Особенности определения налоговой нагрузки по налогу на прибыль организации

Если в отношении любых  расходов, осуществленных организацией, не исполнено хотя бы одно из названных  условий, то в бухгалтерском учете  организации признается дебиторская  задолженность.

Для учета доходов и  расходов организации применяются  два счета - счет 90 "Продажи", на котором отражаются доходы и расходы  от основных видов деятельности, и  счет 91 "Прочие доходы и расходы". Наименования счетов соответствуют  классификации расходов, принятой в  бухгалтерском учете. Окончательное  выявление прибыли или убытка организации производится на счете 99 "Прибыли и убытки". Именно на него переносятся суммы прибылей или убытков, выявленные на счетах 90 и 91, а так же, в некоторых случаях, с другими счетами.

Финансовый результат  от обычных видов деятельности (после  проведения внутренних операций между  субсчетами счета 90) отражается одной  из двух записей:

Д99 К90 - на сумму убытка от обычных видов деятельности

Д90 К99 - на сумму прибыли  от обычных видов деятельности

Похожие записи делаются в  корреспонденции со счетом 91:

Д99 К91 - отражен убыток после  сопоставления прочих доходов и  расходов

Д91 К99 - отражена прибыль  после сопоставления прочих доходов  и расходов

После того, как на счете 99 выявлена прибыль либо убыток, а  делается это в конце года, этот счет закрывается на счет 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".

Соответственно, при выявлении  прибыли делается запись:

Д99 К84 - отражена прибыль  по итогам отчетного года (реформирован баланс)

При выявлении убытка делается обратная запись:

Д84 К99 - отражен убыток отчетного  года (реформирован баланс)

Бухгалтерские записи в корреспонденции  счетов 99 и 84 называют реформацией баланса.

Счет 84 хранит историю деятельности фирмы, в то время как счет 99 служит лишь для временного хранения сведений о прибылях и убытках.

Ознакомившись с классификацией доходов и расходов для целей  бухгалтерского учета, можно отметить, что она призвана отражать реальное состояние доходов и расходов в организации. Надо отметить, что  ранее ПБУ предусматривали более сложную классификацию доходов и расходов, которая, в итоге, была упразднена, сведя разделение доходов и расходов на две группы.

В учете для целей исчисления налога на прибыль принята другая классификация доходов и расходов. Познакомимся с этим налогом поближе.

Глава 25 НК РФ рассматривает  особенности Налога на прибыль организаций  в применении к российским и зарубежным организациям. Ниже мы будем говорить лишь о российских организациях. Итак, плательщиками налога на прибыль  признаются российские организации.

Объектом налогообложения  признаются доходы, уменьшенные на величину расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 НК РФ. Это - ключевая особенность исчисления налоговой базы по налогу на прибыль  организаций. Не всё, что является доходом  или расходом с точки зрения бухгалтерского учета, признается доходом или расходом в целях 25-й главы НК РФ.

Доходы организации делятся  на доходы от реализации (ст. 249 НК РФ) и  внереализационные доходы (ст. 250 НК РФ).

Доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка  от реализации имущественных прав.

Внереализационные доходы содержат обширный список позиций из более чем 20 наименований, причем, почти каждое наименование детализируется в особых статьях, посвященных особенностям исчисления тех или иных видов дохода. Например, среди внереализационных доходов есть следующие:

- Доходы от долевого участия в других организациях

- Признанные должником штрафы, пени, неустойки в пользу организации

- Доходы от сдачи имущества в аренду

- Доходы от предоставления в пользование прав на результаты интеллектуальной деятельности

- Доходы в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита (для банковских учреждений)

- Безвозмездно полученное имущество (работы, услуги) или имущественных прав

- Суммы кредиторской задолженности, списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям

- Стоимость излишков материально-производственных запасов и прочего имущества, которые выявлены в результате инвентаризации

Помимо списка внереализационных доходов, НК РФ содержит список доходов (ст. 251 НК РФ), которые не учитываются при расчете налога на прибыль. Этот список так же достаточно обширен (более 40 наименований). Среди подобных доходов можно отметить следующие:

- суммы предварительной оплаты;

- суммы залога или задатка;

- взносы в уставный капитал;

- имущество, поступившее комиссионеру в связи с исполнением обязательств по договору комиссии;

- в виде средств или иного имущества, которые получены по договорам кредита или займа

- в виде имущества, полученного российской организацией безвозмездно при условии, что уставный капитал этой организации более чем на 50% состоит из вклада дарителя (организации или физического лица). Причем, имущество не признается доходом только в том случае, если оно не было передано третьим лицам в течение одного года с момента получения;

- в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования. Если учет доходов и расходов по целевому финансированию не ведется должным образом - целевое финансирование признается доходом. Среди примеров средств целевого финансирования можно привести аккумулированные на счетах организации-застройщика средств дольщиков и (или) инвесторов;

При определении налога на прибыль доходами не признаются целевые  поступления, например, средства и иное имущество, которые получены на осуществление  благотворительной деятельности.

В соответствии со ст. 252 НК РФ, расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком.

Обоснованные расходы - это  экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Экономическая оправданность  расходов - понятие, толкуемое достаточно свободно. В наиболее общей форме  его составляют расходы, направленные на получение доходов. В ходе налоговой  проверки экономическая оправданность  некоторых затрат организации может  быть подвергнута сомнению, а если организация не сможет защитить свою точку зрения, указанные затраты  придется исключить из расчета налога.

Документальное подтверждение  расходов означает, что на каждую сумму  расхода, учтенного при расчете  налога на прибыль, бухгалтер должен иметь оправдательный документ. Без  такого документа расходы так  же могут быть признанными недействительными.

Общая классификация расходов совпадает с классификацией доходов. Расходы делят на расходы, связанные  с производством и реализацией (ст. 254-264 НК РФ) и внереализационные  расходы (ст. 265 НК РФ).

К расходам, связанным с  производством и реализацией  относятся следующие (ст. 253 НК РФ):

- Материальные расходы

- Расходы на оплату труда

- Суммы начисленной амортизации

- Прочие расходы

Особенности принятия к налоговому учету материальных расходов определены в ст. 254 НК РФ. В частности, к таким  расходам относятся:

Например, среди материальных расходов можно отметить следующие:

- расходы на приобретение сырья и материалов, инструментов, приспособлений, инвентаря, лабораторного оборудования и т.д.;

- расходы на приобретение комплектующих изделий;

- расходы на приобретение топлива, воды, энергии всех видов, расходуемых на технологические цели;

- расходы на приобретение работ и услуг производственного характера;

- расходы природоохранного характера;

- потери от недостачи или порчи при хранении и транспортировке материально-производственных запасов в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством Российской Федерации.

Ранее мы рассматривали методы списания сырья и материалов, принятые в бухгалтерском учете. В учетной  политике для целей налогообложения, в соответствии со ст. 254 НК РФ, возможны следующие методы оценки:

- по стоимости единицы запасов;

- по средней стоимости;

- по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО);

- по стоимости последних по времени приобретений (ЛИФО).

Метод ЛИФО - его сущность заключается в том, что первыми  списываются материально-производственные запасы, которые пришли на склад последними. Сокращение ЛИФО получено от английского Last In First Out - последним пришел, первым ушел. Наглядно иллюстрирует особенности этого метода пример, когда материалы сравнивают со стопкой книг, которая лежит на столе. Если мы добавим книгу в стопку - это произойдет с верхней части. Если же захотим взять - опять же, возьмем книгу сверху.

К расходам на оплату труда  ст. 255 НК РФ включает любые начисления работникам, предусмотренные нормами  законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами или коллективными  договорами. В частности, к ним  относятся следующие:

- суммы, начисленные по тарифным ставкам, должностным окладам, сдельным расценкам или в процентах от выручки;

- начисления стимулирующего характера: премии, надбавки, доплаты и т.д.;

- стоимость бесплатно предоставляемых работникам коммунальных услуг, питания и продуктов, бесплатного жилья, форменной одежды;

- сумма начисленного работникам среднего заработка, сохраняемого на время выполнения ими государственных или общественных обязанностей;

- расходы на оплату труда, сохраняемую работникам на время отпуска, денежные компенсации за неиспользованный отпуск;

- начисления работникам, увольняемым;

- расходы на оплату труда за время вынужденного прогула;

- расходы на доплату до фактического заработка в случае временной утраты трудоспособности,

- суммы платежей работодателей по договорам обязательного страхования;

- другие виды расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым или коллективным договором.

Амортизационные отчисления исчисляются для целей налогообложения  в соответствии со ст. 256-259 НК РФ.

В соответствии со ст. 256 НК РФ, амортизируемым имуществом признаётся имущество, объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено НК РФ), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 000 рублей.

Не амортизируются природные  ресурсы: земля, водные ресурсы, недра. Так же не подлежат амортизации объекты  внешнего благоустройства, приобретенные  печатные издания, продуктивный скот, произведения искусства. Из состава  амортизируемого имущества так  же исключаются следующие активы:

- переданные (полученные) по договорам в безвозмездное пользование;

- переведенные по решению руководства организации на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев;

- находящиеся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев;

В бухгалтерском учете  допускается достаточно свободное  определение срока полезного  использования основного средства, как результат - срока его амортизации. Так же в бухгалтерском учете  применяется несколько методов начисления амортизации, которые обычно экономически оправданы с точки зрения включения части стоимости основного средства в продукцию (работы, услуги), производимые с его помощью.

В налоговом учете существует лишь два способа амортизации: линейный и нелинейный. Причем, сроки полезного  использования объектов основных средств  так же заданы законодательно.

Ст. 258 НК РФ определяет амортизационные  группы (всего их 10), каждая из которых  предназначена для основных средств  с определенным периодом полезного  использования. Для того чтобы узнать, к какой именно амортизационной  группе принадлежит то или иное основное средство, нужно воспользоваться  Постановлением Правительства РФ от 1.01.2002 г. №1 "О классификации основных средств, включаемых в амортизационные  группы" (с изм. от 10.12.2010 г.).

Амортизация по объекту ОС начисляется с 1 числа месяца, следующего за месяцем, в котором он введен в  эксплуатацию. Начисление амортизации  прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное списание стоимости объекта ОС.

Нелинейный метод амортизации  можно применять лишь к объектам, срок полезного использования которых  не превышает 20 лет, то есть, к 1-7 амортизационной  группе.