Международные стандарты финансовой отчетности

Согласно  МСФО стоимость выкупленных акций относится на уменьшение собственного капитала.

Кредиты банков.  По полученным предприятием кредитам и прочим заемным средствам задолженность необходимо показывать с учетом причитающихся на конец отчетного периода к уплате процентов. Расходы предприятия по уплате процентов за пользование кредитом банка включаются в себестоимость (кредиты на организацию производства по выпуску продукции и на приобретение ТМЦ).

Согласно МСФО часть долгосрочного кредита, погашаемая в течение текущего периода, учитывается в разделе краткосрочных обязательств на отдельном счете «Текущая часть долгосрочных долговых обязательств». Сумма начисленных процентов учитывается на счете «Кредиты» с использованием дополнительного субсчета для начисления процентов.

Согласно МСФО сумма начисленных процентов учитывается на отдельном счете «Начисленные проценты за пользование кредитом».

Затраты по займам признаются в качестве расходов того периода, в котором  они произведены. При получении  кредита под конкретный вид квалифицируемых  активов проценты по кредиту списываются  на стоимость этого актива до ввода  его в эксплуатацию.

Расходы по оплате процентов за кредит отражаются на счете «Прибыли и убытки».  В отчете о финансовых результатах сумма процентов отражается отдельной строкой.

Деньги и  денежные эквиваленты. В составе денежных средств учитываются только средства на расчетных счетах в банках и кассовая наличность.

Согласно МСФО денежные средства включают высоколиквидные активы, реализация которых не сопряжена с какими-либо рисками при их продаже: наличные деньги  в кассе, в банке, депозиты и инвестиции в денежные рыночные документы (за исключением задолженности банку).

Исправление ошибок прошлых отчетных периодов. Прибыль или убыток, выявленные в отчетном периоде, но относящиеся к операциям прошлых лет, включают в результаты хозяйственной деятельности отчетного периода.

Соответственно МСФО в случаях исправления ошибок предыдущих отчетных периодов исправительные проводки производятся ретроспективно, путем корректировки входящего сальдо счета «Нераспределенная прибыль», что исключает влияния ошибок прошлых лет на чистую прибыль текущего периода.

Учетная политика ОАО «Ростсельмаш»  не соответствует ПБУ 1/98 «Учетная политика организации», так как не раскрывает четко и в полном объеме способы ведения бухгалтерского учета, что может отрицательно повлиять на оценку и принятие решений заинтересованных пользователей бухгалтерской отчетности. Вследствие применения данной учетной политики нарушается ряд важнейших допущений, принятых МСФО:

- надежность информации – в  части ТМЦ и других ценностей  (например, определение цены возможной  реализации неликвидных материалов. Переоценка ценных бумаг и т.п.);

- соответствие доходов и расходов  - в части  отнесения общих  и административных расходов  на себестоимость незавершенного  производства и готовой продукции,  которые должны признаваться  в момент их возникновения, а не в момент реализации продукции;

- в соответствии с МСФО коммерческие  расходы не рассматриваются как  непосредственно связанные с  приобретением и производством  товаров и, следовательно, не  включаются в себестоимость производства  и т.п. 

Процедура трансформации включает определение функциональной валюты, коррективы оценки и переклассификации отчетных статей, фиксацию корректив, списание трансформационных ризниц, составление трансформированной отчетности в российской валюте и ее перерасчет в иностранную валюту.

Функциональной является валюта, в  которой выражены доходы, получаемые предприятием, - валюта экономического окружения (страны). После получения  трансформированной отчетности в российской валюте производится пересчет всех отчетных статей из одной функциональной  валюты (станы местонахождения предприятия) в валюту другой страны. Баланс пересчитывается по последнему курсу, отчет о прибылях и убытках и другие отчеты – по средневзвешенному годовому. В описанной методике валютой трансформации будет выступать американский доллар.

Оценка объема работ, разработка графика  и сроки осуществления трансформации  производится индивидуально в зависимости  от объема и специфики его производства.

2.2. Аналитический  этап трансформации российской бухгалтерской отчетности в отчетность, соответствующую МСФО.

Аналитический этап рекомендуется  начинать с составления упрощенного  пробного баланса на основе оборотно-сальдового баланса предприятия. Упрощенный баланс наглядно представляет всю необходимую  финансовую информацию, которая отражается на синтетических счетах и позволяет ее детально анализировать.

После составления пробного баланса  подводим итоги оборотов по дебету и кредиту счетов. Как видно  из данных приведенных в таблице 1 , обороты по дебету и кредиту счетов сходятся, это позволяет сделать вывод об отсутствии ошибок при формировании показателей бухгалтерского баланса.

 

 

Таблица1

Пробный баланс ОАО «Ростсельмаш»

№ счета	Наименование счета	Сальдо по счетам (тыс. рубл.)
		Дебет	Кредит
01/00	Основные средства	3607302
02/00	Амортизация основных средств		2205523
04/00	Нематериальные активы	1505
05/00	Амортизация нематериальных активов		390
08/00	Вложение во внеоборотные активы	145747
10/00	Сырье и материалы	187321
11/00	Животные на выращивании и откорме	19
16/00	Отклонение в стоимости материальных ценностей	12102
19/00	НДС по приобретенным ценностям	43290
20/00	Основное производство	79967
23/00	Вспомогательные производства	11614
29/00	Обслуживающие производства и хозяйства	6664
41/01	Покупные изделия	3048
41/02	Детали и комплектующие	4316
43/00	Готовая продукция	8649
50/01	Касса	483
50/02	Денежные документы	430
51/00	Расчетные счета	6309
52/00	Валютные счета	4
55/00	Депозитные счета в банках	226
58/01	Финансовые вложения в дочерние организации	572963
58/02	Финансовые вложения в долгосрочные ценные бумаги	992
58/03	Финансовые вложения в зависимые  общества	1113
58/04	Финансовые вложения в другие организации	1553
58/05	Прочие краткосрочные финансовые вложения	4117
60/01	Расчеты с поставщиками и подрядчиками		80866
60/02	Векселя выданные		90934
60/03	Авансы выданные	73908
62/01	Расчеты с покупателями и заказчиками	430309
62/02	Векселя полученные	23000
62/03	Авансы полученные		59307
66/01	Расчеты по краткосрочным кредитам банков		16706
67/01	Расчеты по долгосрочным кредитам банков		53346
67/02	Долгосрочные займы		500000
67/03	Прочие долгосрочные обязательства		314676
68/00	Расчеты по налогам и сборам		788959
69/01	Расчеты по социальному страхованию  и обеспечению		124577
69/02	Пени, штрафы и санкции по социальному  страхованию и обеспечению		432403
70/00	Расчеты по оплате труда		39334
75/00	Расчеты с учредителями	12059
76/01	Расчеты с различными дебиторами	84921
76/02	Расчеты с различными кредиторами		118710
76/03	Расчеты по внебюджетным платежам		434914
76/04	Расчеты с дочерним предприятием ООО  «СИиТО»		10940
80/00	Уставный капитал		1281
83/01	Переоценка основных средств		1864076
83/02	Эмиссионный доход		2211
83/03	Безвозмездное поступление основных средств		378510
84/01	Непокрытый убыток отчетного года	410138
84/02	Непокрытый убыток прошлых лет	1903753
84/03	Фонд социальной сферы		123604
86/00	Целевое финансирование		6752
97/00	Расходы будущих периодов	951
98/00	Доходы  будущих периодов		6480
	Итого:	7654499	7654499

Следует отметить, что все трансформационные  процедуры могут быть представлены с помощью бухгалтерских корректировочных проводок. Необходимость корректировочных проводок объясняется различиями между  МСФО и действующей системой бухгалтерского учета в России. Целью корректировочных проводок является подготовка бухгалтерских данных для осуществления процесса трансформации.

Можно выделить два типа корректировочных проводок:

• Корректировочные проводки, относящиеся к отчетному периоду, необходимы для отражения несоответствий осуществленных компанией хозяйственных операций отчетного периода применительно к МСФО. Корректировочные проводки заносятся в пробный баланс на конец отчетного периода и относятся на счет нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) отчетного периода.
• Корректировочные проводки, относящиеся к прошлому периоду, необходимы для отражения несоответствий в отражении операций, относящихся к прошлым периодам применительно к МСФО. Данные корректировочные проводки заносятся в пробные балансы на начало и на конец отчетного периода и относятся на счет нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) прошлых лет.

Для целей контроля корректировочных записей, выполненных в процессе трансформации, рекомендуется выделить два дополнительных счета в действующем российском Плане счетов:

• счет 99/01/1 «Корректировки нераспределенной прибыли/непокрытого убытка отчетного периода» - для группировки корректировочных проводок по событиям, относящимся к отчетному периоду;
• счет 99/01/2 «Корректировки нераспределенной прибыли/непокрытого убытка прошлых лет» - для группировки корректировочных проводок по событиям прошлых лет.

Используя вышеприведенные субсчета, рассмотрим трансформацию таких  статей баланса, как: нематериальные активы, основные средства, запасы, дебиторская задолженность и т.д.

Нематериальные активы. Параграфом 107 МСФО 38 «Нематериальные активы» установлены требования к раскрытию информации в финансовой отчетности. Стандарт требует раскрытия информации по каждому классу нематериальных активов, то есть группе активов, сходных по характеру и применению в операциях компании.

В этой связи по нематериальным активам  должны быть  раскрыты сроки полезной службы или применяемые нормы  амортизации, методы амортизации, балансовая стоимость и накопленная сумма амортизации на начало и конец периода.

Кроме того, необходимо осуществить  сверку балансовой величины нематериальных активов на начало и конец отчетного  периода: раскрыть поступления и  выбытия нематериальных активов, результаты переоценки и обесценения, величину амортизации, признанную в течение периода.

В таблице 2 представлены корректирующие проводки, касающиеся статьи «Нематериальные активы», которые были выполнены в процессе трансформации отчетности ОАО «Ростсельмаш».

Таблица  2

Корректировка счета 04/00 «Нематериальные активы»

Содержание операций	Корректирующие проводки		Сумма (тыс.руб)
	Дебет	Кредит
Организационные расходы, квалифицируемые  в качестве нематериальных активов  в соответствии с российскими  нормативными актами, но не признающиеся таковыми согласно МСФО 38	99/01/1 «Прибыль и убытки отчетного  периода»	04/00 «Нематериальные активы»	151
Лицензии, неисключительные права, квалифицируемые  как расходы будущих периодов согласно российскому законодательству, в соответствии с МСФО признаются нематериальными активами	04/00 «Нематериальные активы»	97/00 Расходы будущих периодов»	13
Исключение амортизации начисленной  по российскому законодательству	05/00 «Амортизация нематериальных  активов»	99/01/1 «Прибыль и убытки  отчетного периода – корректировки»	390
Начисление амортизации в соответствии с МСФО 38	99/01/1 «Прибыль и убытки  отчетного периода – корректировки»	05/00 «Амортизация нематериальных  активов»	435

Трансформация основных средств. Для отражения основных средств в соответствии с требованиями МСФО 16 необходимо провести детальный анализ счета 01/00 «Основные средства». Объекты, не соответствующие определению и критериям признания, установленным в стандарте, должны быть исключены из состава основных средств. Кроме того, необходимо выявить объекты, не отраженные на счете «Основные средства» как несоответствующие критериям признания, установленным российскими нормативными актами, но подлежащие включению в состав основных средств согласно требованиям МСФО 16.

Примерами отдельных групп основных средств, то есть активов, аналогичных по виду и способу использования в компании, могут быть следующие: земля, здания, оборудование, автотранспортные средства, мебель и прочие принадлежности и т.д.

Счет 02/00 «Амортизация основных средств» должен быть проанализирован с точки зрения соответствия сроков полезного использования и методов амортизации объектов основных средств реальным экономическим условиям.

Выбор метода амортизации  и оценка срока полезной службы объектов основных средств осуществляются на основе субъективной оценки. Поэтому раскрытие принятых методов и оценочных сроков полезной службы (или норм амортизации) позволяет пользователям финансовой отчетности проверять политику, выбранную компанией, и предоставляет возможность сравнения с другими компаниями.

Корректирующие проводки, которые необходимо выполнить для трансформации отчетности российского промышленного предприятия в отчетность, соответствующую требованиям МСФО, показаны в таблице 3 .

 

 

Таблице 3

 

Корректировка счета 01/00 «Основные средства»

	Корректирующие проводки
	Дебет	Кредит
Исключение из состава основных средств объектов, не используемых в производственном процессе (для  административных целей)	99/01/1 «Прибыль и убытки отчетного  периода - корректировки»	01/00 «Основные средства»	Исключение из состава основных средств объектов, не используемых в производственном процессе (для  административных целей)
Исключение переоценки основных средств, проведенной в соответствии с  требованиями российского законодательства	83/01 «Переоценка  основных средств»	01/00 «Основные средства»	1864076
Произведена переоценка основных средств  в соответствии с требованиями МСФО	01/00 «Основные средства»	83/01 «Переоценка основных средств»	1569783
Исключение амортизации, начисленной  по российскому законодательству	02/00 «Амортизация основных средств»	99/01/1 «Прибыль и убытки отчетного  периода - корректировки»	2205523
Начисление амортизации в соответствии с МСФО 16	99/01/1 «Прибыль и убытки отчетного  периода - корректировки»	02 «Износ основных средств»	2271688