Бухгалтерский учет основных средств

Если списание объекта основных средств производится в результате его продажи, то выручка от продажи принимается к бухгалтерскому учету в сумме, согласованной сторонами в договоре.

Доходы  и расходы от списания с бухгалтерского учета объектов основных средств  отражаются в бухгалтерском учете  в отчетном периоде, к которому они  относятся. Доходы и расходы от списания объектов основных средств с бухгалтерского учета подлежат зачислению на счет прибылей и убытков в качестве операционных доходов и расходов [7, Раздел V].

Для определения  целесообразности или непригодности  объектов основных средств к дальнейшему  использованию, невозможности или  неэффективности их восстановления, а также для оформления необходимой документации на списание указанных объектов в организации (если наличие основных средств является существенным) приказом ее руководителя может быть создана постоянно действующая комиссия, в состав которой входят соответствующие должностные лица, в том числе главный бухгалтер и лица, на которых возложена ответственность за сохранность основных средств.

Для учета  выбытия объектов основных средств (в результате продажи, списания, частичной ликвидации, передачи безвозмездно и др.) к счету 01 "Основные средства" может открываться субсчет "Выбытие основных средств", в дебет которого переносится стоимость выбывающего объекта, а в кредит - сумма накопленной амортизации.

По окончании  процедуры выбытия остаточная стоимость  объекта списывается со счета 01 "Основные средства" на счет 91 "Прочие доходы и расходы".

Поступления, связанные с продажей и прочим списанием основных средств, отражаются по кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет "Прочие доходы", в корреспонденции со счетами учета расчетов или денежных средств.

При этом следует  иметь в виду, что к счету 91 "Прочие доходы и расходы" могут открываться субсчета 1 "Прочие доходы" и 2 "Прочие расходы", на которых записи накапливаются в течение отчетного года.

Материальные ценности (которые, например, могут использоваться как запасные части, инвентарь), полученные от разборки объекта основных средств, приходуются по рыночной стоимости и отражаются в бухгалтерском учете по дебету счета 10 "Материалы" в корреспонденции с кредитом счета 99 "Прибыли и убытки".

Отражение в бухгалтерском учете операций, связанных со списанием объектов основных средств вследствие недостачи, порчи, производится на основании оформленных документов, подтверждающих недостачу объектов (заявление в органы внутренних дел, результаты инвентаризации и др.).

При этом остаточная стоимость недостающих или полностью  испорченных объектов (первоначальная стоимость за минусом суммы накопленной амортизации), выявленная на счете 01 "Основные средства", субсчет "Выбытие основных средств", списывается в дебет счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей".

Корреспонденция счетов по учету основных средств приведена в Приложении А.

 

1.6 Отражение основных  средств в бухгалтерской отчетности

В соответствии с ПБУ 6/01 [7, ст. 32] в бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию с учетом существенности, как минимум, следующая информация:

- о первоначальной стоимости и сумме начисленной амортизации по основным группам основных средств на начало и конец отчетного года;

- о движении основных средств в течение отчетного года по основным группам (поступление, выбытие и т.п.);

- о способах оценки объектов основных средств, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами;

- об изменениях стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету (достройка, дооборудование, реконструкция, частичная ликвидация и переоценка объектов);

-о принятых организацией сроках полезного использования объектов основных средств (по основным группам);

- об объектах основных средств, стоимость которых не погашается;

- об объектах основных средств, предоставленных и полученных по договору аренды;

- о способах начисления амортизационных отчислений по отдельным группам объектов основных средств.

Начиная с годовой отчетности за 2011 г. вступил в силу Приказ Минфина России "О формах бухгалтерской отчетности организаций" [4], которым утверждены образцы новых форм бухгалтерской отчетности, рекомендуемые к применению организациям при разработке и принятии своих форм бухгалтерской отчетности.

Рассмотрим, какая информация об основных средствах  организации подлежит раскрытию  в бухгалтерской отчетности с  учетом норм данного приказа и требований Положений по бухгалтерскому учету [26].

Раздел I бухгалтерского баланса "Внеоборотные активы".

Строка 1150 "Основные средства". Отражается информация об объектах основных средств (ОС), учитываемых в бухгалтерском учете на счете 01 "Основные средства" по остаточной стоимости на отчетную дату.

Остаточная стоимость ОС на отчетную дату определяется как разница между сальдо по счетам 01 и 02 (с учетом переоценки ОС, если таковая проводилась). Не подлежащие амортизации объекты ОС показываются в бухгалтерском балансе по первоначальной (восстановительной) стоимости.

Если у организации имеются  ОС, учитываемые в составе доходных вложений в материальные ценности на счете 03 "Доходные вложения в материальные ценности", то из остатка по счету 02 необходимо исключить сумы амортизации.

С 2011 г. активы стоимостью в пределах лимита, установленного в учетной политике, но не более 40 тыс. руб. за единицу, могут отражаться в составе МПЗ (до 2011 г. лимит для основных средств был равен 20 тыс. руб.) [12].

По строке 1160 "Доходные вложения в материальные ценности" отражается информация об ОС, учитываемых на счете 03 "Доходные вложения в материальные ценности". Учитываются ОС, предназначенные исключительно для предоставления организацией за плату во временное пользование и пользование или во временное пользование с целью получения дохода, в том числе по договорам лизинга, аренды, проката [7, п. 4, 5].

Пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и  убытках.

В соответствии с п. 4 приказа Минфина  России "О формах бухгалтерской  отчетности" пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках оформляются в табличной или текстовой форме; при этом содержание пояснений, оформленных в табличной форме, определяется организациями самостоятельно с учетом приложения № 3 к указанному приказу.

В примере оформления пояснений к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках, приведенном Минфином России [4, приложение № 3], данный раздел представлен в вице четырех таблиц:

2.1 "Наличие и движение основных средств";

2.2 "Незавершенные капитальные вложения";

2.3 "Изменение стоимости основных средств в результате достройки, ,дооборудования, реконструкции и частичной ликвидации";

2.4 "Иное использование основных средств".

Таблица 2.1. "Наличие и движение основных средств" является пояснением к следующим строкам бухгалтерского баланса:

1130 "Основные средства",

1140 "Доходные вложения в материальные ценности".

Таблица представляет информацию о  первоначальной стоимости ОС и накопленной амортизации на начало и конец периода, поступлении и выбытии ОС, начислении амортизации за период, переоценке ОС. Информация приводится в разрезе имеющихся групп объектов ОС.

При заполнении таблицы 2.1 используются данные о сальдо и оборотах по счетам 01 "Основные средства", 02 "Амортизация основных средств" и 03 "Доходные вложения в материальные ценности", включая данные аналитического учета по этим счетам.

Для проверки правильности заполнения табл. 2.1 следует применить формулы:

графа 9 = графы 1 + 3 - 4 ± 7;

графа 10 = графы 2 - 5 + 6 ± 8.

Указанные в формулах арифметические знаки соответствуют наличию или отсутствию у показателей круглых скобок.

Таблица 2.2. "Незавершенные капитальные вложения" является пояснением к строке 1130 "Основные средства", строке 1170 "Прочие внеоборотные активы" или к отдельной дополнительно введенной организацией строке "Незавершенные капитальные вложения" раздела I "Внеоборотные активы" бухгалтерского баланса в зависимости от того, в какой строке баланса организация отражает незавершенные капитальные вложения.

В таблице представлена информация о стоимости незавершенных капитальных вложений на начало и конец периода, а также о ее изменении за период.

В таблице 2.2 не приводятся затраты, которые  впоследствии будут приняты на учет в качестве НМА или НИОКР.

При заполнении таблицы 2.2 используются данные о сальдо и оборотах по счетам 07 "Оборудование к установке" и 08 "Вложения во внеоборотные активы", включая данные аналитического учета по этим счетам.

Для проверки правильности заполнения табл. 2.2 следует применять формулу:

графа 6 = графы 1 + 2 – 3 – 4 ± 5.

Указанные в формуле арифметические знаки соответствуют наличию или отсутствию у показателей круглых скобок.

Таблица 2.3. "Изменение стоимости основных средств в результате достройки, дооборудования, реконструкции и частичной ликвидации" - пояснение к строкам 1130 "Основные средства", 1140 "Доходные вложения в материальные ценности" бухгалтерского баланса.

Таблица представляет информацию об увеличении или уменьшении первоначальной стоимости объектов ОС в соответствии с п. 14 ПБУ 6/01 (за исключением изменений в результате переоценки).

При заполнении таблицы 2.3 используются данные аналитического учета по счетам 01 "Основные средства", 03 "Доходные вложения в материальные ценности".

Таблица 2.4. "Иное использование основных средств" является пояснением к строкам 1130 "Основные средства", 1140 "Доходные вложения в материальные ценности" бухгалтерского баланса. Таблица представляет информацию об ОС:

- переданных и полученных в аренду (в том числе в лизинг, в прокат);

- переданных и полученных в безвозмездное пользование;

- переданных в залог;

- право собственности на которые должно быть, но еще не зарегистрировано;

- находящихся на консервации.

При заполнении таблицы 2.4 используются данные о сальдо по счетам 01 "Основные средства", 02 "Амортизация основных средств" и 03 "Доходные вложения в материальные ценности", включая данные аналитического учета по этим счетам, а также данные забалансового учета по счетам 001 "Арендованные основные средства", 011 "Основные средства, сданные в аренду".

 

 

 

2 НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ

 

Налоговый учет основных средств регулируется Налоговым кодексом РФ (часть вторая) [1]. В соответствии со статьей 257 п.1 НК РФ, под основными средствами понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией первоначальной стоимостью более 40 000 рублей. До 2011 года лимит установленный этой статьей был более 20 000 рублей, теперь же различные лимиты отнесения объектов к основным средствам в бухгалтерском и налоговом учете ведут к необходимости применять нормы ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль" [8]. В данном случае возникают временные разницы - доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль - в другом или в других отчетных периодах. Временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли приводят к образованию отложенного налога на прибыль. Временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли приводят к образованию отложенного налога на прибыль.

Рассмотрим основные отличия налогового учета основных средств (ОС) от бухгалтерского учета [19].

Что не является основными  средствами

В налоговом учете основными средствами не являются земельные участки, вода, недра и другие природные ресурсы (в бухучете они относятся к неамортизируемым ОС). Также для целей налогового учета не признаются ОС дорогостоящие издания (книги, брошюры и проч.), и произведения искусства. В бухучете при условии соблюдения всех критериев подобные предметы можно учесть как основные средства. Наконец, основными средствами не является имущество, полученное в рамках целевого финансирования (в бухгалтерском учете такого исключения нет).

Первоначальная стоимость основного средства

В первоначальную стоимость основного  средства входят все расходы на приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором ОС пригодно для использования. В общем случае первоначальная стоимость не включает в себя НДС. Исключение предусмотрено только для ситуации, когда компания освобождена от уплаты НДС, либо если основное средство используется в операциях, по которым налог на добавленную стоимость не начисляется (например, при экспорте). В этих случаях НДС тоже включается в первоначальную стоимость.

В общем случае первоначальная стоимость  фиксируется один раз и в дальнейшем не пересматривается. Но из этого правила есть исключения: изменение возможно в случае достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и по иным аналогичным основаниям.

Амортизационная премия

Каждая организация вправе применить  так называемую амортизационную  премию ко всем основным средствам, кроме полученных безвозмездно. Премия дает возможность сразу списать на текущие расходы часть денег, потраченных на покупку или сооружение объекта. Предельный размер премии определяется в процентном соотношении к первоначальной стоимости и зависит от амортизационной группы. Для ОС, принадлежащих к третьей - седьмой амортизационным группам премия не может превышать 30 процентов, для всех прочих групп - 10 процентов.

Также амортизационную премию можно  применить в отношении расходов на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию, техническое перевооружение и частичную ликвидацию. Предельный размер здесь определяется точно так же, как и в случае приобретения или сооружения основного средства.

Если до истечения пяти лет с  момента ввода в эксплуатацию компания продаст основное средство взаимозависимому лицу, амортизационную премию необходимо восстановить, то есть включить в налогооблагаемые доходы. В этом случае финансовый результат от продажи следует уменьшить на величину амортизационной премии.  В ситуации, когда объект реализован лицу, не относящемуся ко взаимозависимым, амортизационная премия не восстанавливается и не уменьшает финансовый результат. От применения амортизационной премии можно отказаться. В этом случае все расходы, связанные с основным средством, будут включены в его первоначальную стоимость.