Операции акционерных обществ

 

 

 

ОПЕРАЦИИ АКЦИОНЕРНЫХ  ОБЩЕСТВ.

 БУХУЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ

 

В данной статье речь пойдет о некоторых проблемах налогообложения, возникающих у акционерного общества и его акционеров в следующих  ситуациях:

при изменении акционерным  обществом размера своего уставного  капитала;

при выплате юридическим  лицам — акционерам дивидендов по итогам деятельности акционерного общества;

при реализации юридическими лицами — акционерами принадлежащих  им акций акционерного общества.

 

Несмотря на то, что в  данной статье речь идет об акционерных  обществах, следует отметить, что  многие торговые предприятия имеют  правовой статус именно акционерных  обществ. Эта статья обращена, в первую очередь, именно к таким предприятиям.

 

Прежде чем приступить к рассмотрению данных вопросов, необходимо определить ряд основополагающих терминов, которые будут использованы в  данном материале: ценная бумага, акция, акционерное общество, эмитент.

 

В соответствии с пунктом 1 статьи 142 Гражданского кодекса РФ ценной бумагой является документ, удостоверяющий с соблюдением установленной  формы и обязательных реквизитов имущественные права, осуществление  или передача которых возможны только при его предъявлении. Причем в  соответствии с пунктом 2 статьи 130 ценные бумаги признаются движимым имуществом.

 

В соответствии со статьей 2 Федерального закона от 22 апреля 1996 г. № 39-ФЗ “О рынке ценных бумаг” акция  — эмиссионная ценная бумага, закрепляющая права ее владельца (акционера) на получение  части прибыли акционерного общества в виде дивидендов, на участие в  управлении акционерным обществом  и на часть имущества, остающегося  после его ликвидации, а эмитент  — юридическое лицо или органы исполнительной власти либо органы местного самоуправления, несущие от своего имени обязательства перед владельцами  ценных бумаг по осуществлению прав, закрепленных ими.

 

В соответствии с пунктом 1 статьи 2 Федерального закона от 26 декабря 1995 г. №208-ФЗ “Об акционерных обществах” акционерным обществом признается коммерческая организация, уставный капитал  которой разделен на определенное число  акций, удостоверяющих обязательственные  права участников общества (акционеров) по отношению к обществу.

Размещение акций акционерным  обществом

 

Рассмотрим данную ситуацию с точки зрения вопросов бухгалтерского учета и налогообложения, возникающих  у акционерного общества, и с точки  зрения вопросов учета и налогообложения, возникающих у юридических лиц  — акционеров.

Учет и налогообложение  у акционерного общества

 

Прежде всего необходимо подчеркнуть, что под размещением  акций акционерным обществом  понимается не только ситуация, когда  осуществляется размещение акций при  учреждении акционерного общества, когда  все его акции должны быть размещены  среди учредителей, но и ситуации, когда осуществляется увеличение уставного  капитала акционерного общества за счет средств акционеров, а также ситуации, когда осуществляется увеличение уставного  капитала общества за счет собственных  средств акционерного общества.

 

Во всех указанных ситуациях  в бухгалтерском учете акционерного общества отражается фактически сложившаяся  величина уставного капитала, зарегистрированная в учредительных документах как  совокупность вкладов (акций по номинальной  стоимости) учредителей (участников) организации.

 

При этом оплаченный уставный капитал и фактическая задолженность  учредителей по вкладам в уставный капитал учитываются и отражаются в отчетности отдельно. Данный порядок  предусмотрен пунктом 67 Положения по ведению бухгалтерского учета и  бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н, которое вступило в силу с 1 января 1999 года.

 

При этом необходимо иметь  в виду, что сведения об уставном капитале являются необходимой и  неотъемлемой частью устава акционерного общества, а в соответствии со статьями 13 и 14 Федерального закона от 26 декабря 1995 г. № 208-ФЗ “Об акционерных обществах” и сам устав, и любые изменения  и дополнения в него подлежат обязательной государственной регистрации.

 

С точки зрения бухгалтерского учета размещение акций при учреждении акционерного общества отражается следующим  образом:

Д-т 75 — К-т 85 субсчет “Объявленный капитал”.

 

Данная проводка делается после государственной регистрации  и отражает уставный капитал, предложенный к государственной регистрации.

 

При совершении подписки на размещаемые акции в учете  отражается операция по распределению  уставного капитала на номинальные  доли участников:

Д-т 85 субсчет “Объявленный капитал” - К-т 85 субсчет “Подписной капитал”.

 

Увеличение уставного  капитала акционерного общества за счет средств акционеров либо за счет собственных  средств акционерного общества отражается в бухгалтерском учете с использованием субсчетов счета 87 “Добавочный капитал”.

 

Например, увеличение уставного  капитала на сумму добавочного капитала, сформированного в связи с  переоценкой основных фондов, произведенной  в соответствии с постановлением Правительства Российской Федерации, будет отражено следующим образом.

Д-т 87 субсчет “Прирост стоимости  имущества по переоценке”— К-т 85 субсчет  “Объявленный капитал”.

 

Данная проводка делается для отражения увеличения уставного  капитала на сумму прироста имущества  по переоценке.

 

После фактической оплаты уставного капитала в бухгалтерском  учете делается следующая проводка:

Д-т 85 субсчет “Подписной капитал”— К-т 85 субсчет “Оплаченный  капитал”.

 

Если говорить о налогообложении, то в рассматриваемых ситуациях  у акционерного общества может возникнуть вопрос об уплате налога на операции с  ценными бумагами, уплата которого предусмотрена Законом РФ от 12 декабря 1991 г. № 2023–1 “О налоге на операции с  ценными бумагами”.

 

Статья 2 указанного Закона рассматривает  вопрос об объектах налогообложения  данным налогом. Анализ данной статьи позволяет сделать следующие  выводы о порядке налогообложения  в рассматриваемой ситуации:

при размещении акций при  учреждении акционерного общества (первичная  эмиссия акций) номинальная сумма  выпуска ценных бумаг не является объектом обложения данным налогом (в соответствии с п. 1 ст. 36 Закона об акционерных обществах оплата акций общества при его учреждении производится учредителями по их номинальной  стоимости);

при увеличении уставного  капитала акционерного общества за счет средств акционеров либо за счет собственных  средств акционерного общества возникает  объект обложения налогом на операции с ценными бумагами. Как следует  из статьи 28 Закона об акционерных обществах, уставный капитал акционерного общества может быть увеличен путем увеличения номинальной стоимости акций  или размещения дополнительных акций.

 

В случае, когда увеличение уставного капитала осуществляется путем размещения дополнительных акций, объектом обложения налогом на операции с ценными бумагами в соответствии со статьей 2 Закона о налоге на операции с ценными бумагами является номинальная  сумма выпуска дополнительных акций, заявленная эмитентом.

 

В случае, когда увеличение уставного капитала осуществляется путем увеличения номинальной стоимости  акций, в соответствии с совместным письмом от 12 апреля 1996 г. ФКЦБ России № ДВ-2040, Госналогслужбы России № 05–02–03 и Минфина России № 04–07–06 “О порядке  применения Закона Российской Федерации  “О налоге на операции с ценными  бумагами”” объектом обложения данным налогом является разница между  заявленной эмитентом суммой выпуска  акций нового номинала и величиной  уставного капитала до его увеличения.

 

В обоих случаях плательщиками  налога на операции с ценными бумагами являются юридические лица — эмитенты ценных бумаг.

 

Налог на операции с ценными  бумагами взимается в размере 0,8 процента номинальной суммы выпуска. В случае отказа в регистрации  эмиссии налог не возвращается.

 

Плательщик исчисляет  сумму налога самостоятельно, исходя из номинальной суммы выпуска  и соответствующей налоговой  ставки. Сумма налога уплачивается плательщиком одновременно с представлением документов на регистрацию эмиссии  и перечисляется в федеральный  бюджет.

 

В соответствии с пунктом 4 названного совместного письма ФКЦБ России, Госналогслужбы России и Минфина  России “О порядке применения Закона Российской Федерации “О налоге на операции с ценными бумагами”” расчет налога представляется в налоговый  орган по произвольной форме в  трехдневный срок после его уплаты.

Учет и налогообложение  у акционеров

 

В данном разделе необходимо проанализировать ситуации, когда осуществляется размещение акций при учреждении акционерного общества, когда все  его акции должны быть размещены  среди учредителей, когда осуществляется увеличение уставного капитала акционерного общества за счет средств акционеров, а также ситуации, когда осуществляется увеличение уставного капитала общества за счет собственных средств акционерного общества.

 

Во всех указанных ситуациях  затраты организаций на приобретение акций отражаются в бухгалтерском  учете акционера как финансовые вложения.

 

Для учета приобретенных  ценных бумаг организации пользуются счетом 06 “Долгосрочные финансовые вложения” (когда установленный  срок погашения ценных бумаг превышает  один год или вложения осуществлены с намерением получать доходы по ним  более одного года) и счетом 58 “Краткосрочные финансовые вложения” (когда установленный  срок погашения ценных бумаг не превышает  одного года или вложения осуществлены без намерения получать доходы по ним более одного года).

 

Так, приобретение акций, получаемых при учреждении акционерного общества, может быть отражено в бухгалтерском  учете у инвестора следующим  образом:

Д-т 76 — К-т 51 — отражены средства, перечисленные для приобретения акций;

Д-т 08 — К-т 76 — отражены затраты на приобретение акций.

 

Получение юридическими лицами — акционерами возникающих в  результате увеличения уставного капитала акционерного общества дополнительных акций может отражаться следующим  образом:

Д-т 08 — К-т 87.

 

Получение юридическими лицами — акционерами возникающих в  результате увеличения уставного капитала акционерного общества новых акций  с увеличенным номиналом может  отражаться следующим образом:

Д-т 48 — К-т 06 — отражено выбытие акций старого номинала по балансовой стоимости;

Д-т 08 — К-т 48 — отражено принятие на баланс акций с увеличенным  номиналом по новой номинальной  стоимости;

Д-т 48 — К-т 87 — отражена разница между балансовой стоимостью акций старого номинала и акций  нового номинала.

 

Финансовые вложения принимаются  к бухгалтерскому учету в сумме  фактических затрат для инвестора.

 

Фактическими затратами  на приобретение ценных бумаг могут  быть:

суммы, уплачиваемые в соответствии с договором продавцу;

суммы, уплачиваемые специализированным организациям и иным лицам за информационные и консультационные услуги, связанные  с приобретением ценных бумаг;

вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, с участием которых приобретены ценные бумаги;

расходы по уплате процентов  по заемным средствам, используемым на приобретение ценных бумаг до принятия их к бухгалтерскому учету;

иные расходы, непосредственно  связанные с приобретением ценных бумаг.

 

Также следует обратить внимание на то, что начиная с 1 июля 1997 года для предварительного учета фактических  затрат по приобретению ценных бумаг  используется счет 08 “Капитальные вложения” (субсчет “Вложения в ценные бумаги”).

 

Таким образом, суммы, уплачиваемые в соответствии с договором продавцу, иным лицам за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением  ценных бумаг, вознаграждения посредническим организациям, а также иные расходы, непосредственно связанные с  приобретением ценных бумаг, отражаются в учете с помощью проводки:

Д-т 08 — К-т 51.

 

Что касается процентов по заемным средствам, используемым на приобретение ценных бумаг, то до принятия ценных бумаг к бухгалтерскому учету  они отражаются проводкой:

Д-т 08 — К-т 51.

 

После принятия ценных бумаг  на учет проценты по заемным средствам  на их приобретение отражаются следующей  проводкой:

Д-т 88 — К-т 51.

 

Также в дебет счета 08 “Капитальные вложения” (субсчет “Вложения в  ценные бумаги”) могут относиться суммы  налога на добавленную стоимость, которые  уплачиваются посреднику или регистратору при приобретении ценных бумаг акционерами  — юридическими лицами:

Д-т 08 — К-т 19.

 

Особо необходимо подчеркнуть, что расходы по оплате услуг депозитариев у акционеров не учитываются для  целей налогообложения и отражаются в учете следующим образом:

Д-т 80 — К-т 76.

 

Данная проводка делается при начислении расходов по оплате услуг депозитария.

 

Оплата услуг депозитария  отражается следующим образом:

Д-т 76 — К-т 51.

 

После перехода права собственности  на данные ценные бумаги к акционеру  в бухгалтерском учете делается проводка: