Бухгалтерский учет основных средств

Например, ООО «Пропан» в сентябре 2010 г. купила оборудование стоимостью 100 000 р. (без учета НДС). В этом же месяце основное средство было введено в эксплуатацию, следовательно, с октября организация начинает начислять амортизацию. Срок полезного использования, установленный в соответствии с Классификацией основных средств №1, одинаков для бухгалтерского и налогового учета и составляет 4 года (48 месяцев).

Решение о начислении амортизационной  премии в размере 30%, необходимо закрепить в учетной политикой ООО «Пропан».

Бухгалтерия организации произвела  бы следующие расчеты:

(100 000 р. × 30%) = 30 000 р. — сумма  амортизационной премии.

((100 000 – 30 000) × 100% × 1/48 мес.) = 1458 р. — ежемесячная сумма амортизации  для целей налогообложения.

(10 000 + 1458) = 114585 р. — сумма, учтенная  в октябре 2010 г. при расчете налога на прибыль.

(100 000 р.÷ 48 мес.) =2083 р. — ежемесячная сумма бухгалтерской амортизации.

В октябре 2010 г. организация сделает следующие проводки (табл. 3.6):

Таблица 3.6

Отражение операций по начислению амортизации в бухгалтерском  учете

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, р.
Начислена амортизация  за октябрь	20	02	2083
Отражено отложенное налоговое обязательство  ((11 548 – 2083) р.  × 20%)	68	77	1893
Начислена амортизация  за ноябрь	20	02	2083
Уменьшено ОНО ((2083 – 1875) р. × 20%)	77	68	41

В течение оставшегося срока  службы основного средства (с ноября 2010 г.) организация будет начислять амортизацию и одновременно погашать отложенное налоговое обязательство (ОНО).

Благодаря амортизационной премии можно существенно сэкономить на налоговых платежах. Но в силу того, что она ведет к расхождениям между бухгалтерским и налоговым учетом (правила бухгалтерского учета не позволяют единовременно списывать 30% стоимости основных средств), для оптимизации налогообложения фирмам выгодно пользоваться амортизационной премией в отношении дорогостоящих объектов.

Следует также обратить внимание на то, что воспользоваться правом на амортизационную премию в случае приобретения основных средств организация может в месяце, следующем за месяцем ввода объекта в эксплуатацию (после начала начисления амортизации). При реконструкции (модернизации) основных средств амортизационную премию применяют тогда, когда произошло изменение первоначальной стоимости объекта основных средств.

ООО «Пропан» часто закупает разнообразное оборудование и иные необходимые предметы (недорогая оргтехника и контрольно-кассовые машины и т.д.), в том числе со сроком службы свыше 12 месяцев. Такие предметы отвечают требованиям п. 4 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» и в то же время их стоимость может быть в пределах лимита, установленного в учетной политике организации, но, начиная с 2011 г., не более 40 000 р. за единицу. В соответствии с п. 5 ПБУ 6/01 подобные активы могут отражаться в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе материально-производственных запасов (рис. 1).

                     ┌────────────────────────────────┐

                     │Одновременное выполнение условий│

                     └────────────────────────────────┘

┌───────────────────────────────────┐ ┌───────────────────────────────────┐

│     Критерии признания  активов    │ │         Стоимость активов         │

│    в качестве основных средств    │ │                                   │

└┬──────────────────────────────────┘ └──────────────────────────────────┬┘

 │ ┌────────────────────────────────┐  ┌────────────────────────────────┐  │

 │ │Предназначение для использования│  │В пределах лимита,              │ │

 │ │  в производстве  продукции, при │ │установленного в учетной        ├─┘

 │ │  выполнении работ  или оказании │ │политике  организации, но        │

 ├─┤ услуг, для управленческих  нужд │ │не более 40 000 р. за единицу   │

 │ │      организации  либо для      │ └────────────────────────────────┘

 │ │   предоставления организацией  │

 │ │ за плату во временное  владение │

 │ │          (пользование)         │

 │ └────────────────────────────────┘

 │ ┌────────────────────────────────┐

 │ │Предназначение для использования│

 ├─┤ в течение длительного  времени, │

 │ │   т.е. срока свыше  12 месяцев  │

 │ └────────────────────────────────┘

 │ ┌────────────────────────────────┐

 │ │   Организация не  предполагает  │

 ├─┤ последующую перепродажу  данного│

 │ │             объекта            │

 │ └────────────────────────────────┘

 │ ┌────────────────────────────────┐

 │ │    Объект способен  приносить   │

 └─┤организации экономические  выгоды│

   │        (доход)  в будущем       │

   └────────────────────────────────┘

  ───────────────────────────────────┬───────────────────────────────────

                                    \│/

      ┌──────────────────────────────┴──────────────────────────────┐

      │ Возможность  учета таких объектов в качестве  основных средств│

      │    или материально-производственных  запасов («малоценных»   │

      │       предметов) согласно учетной политике  организации      │

      └─────────────────────────────────────────────────────────────┘

Рис. 3.1. Экономические  характеристики основных средств,

относимых в  состав материально-производственных запасов в соответствии с ПБУ 6/01

Таким образом, в учетной политике ООО «Пропан» в отношении учета «малоценных» предметов организация должна установить как минимум следующие положения:

— лимит стоимости основных средств, признанных материально-производственных запасов, которые организация будет учитывать в особом порядке (любой размер стоимости, но не выше 40 000 р. за единицу);

— материально-производственные запасы, признанные основными средствами (стоимостью в пределах лимита, установленного учетной политикой организации) учитываются не на счете 01 «Основные средства», а на счете  
10 «Материалы», в этой связи для ведения их учета следует выделить на счете 10 отдельный субсчет и закрепить его в рабочем плане счетов организации;

— выбрать и утвердить способ «оценки основных средств, стоимостью менее 40 000 р. при их списании в эксплуатацию (например, по стоимости каждой единицы);

— разработать и утвердить форму карточки по учету основных средств, стоимостью менее 40 000 р.

Предприятия могут сразу списывать  на расходы стоимость основных средств стоимостью менее 40 000 р. В бухгалтерском учете это осуществляется в соответствии с п. 5 ПБУ 6/01, а в налоговом учете — с п. 1 ст. 256 НК РФ. Стоимость имущества, которое не является амортизируемым (например, инструменты, приборы), включают в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию (пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ). Под эту норму подпадают, в частности, объекты, срок полезного использования которых менее 12 месяцев и (или) первоначальная стоимость которых менее 40 000 р.

Однако тот факт, что объект не числится на счете 01 «Основные средства», не освобождает ООО «Пропан» от обязанности обеспечить сохранность такого имущества и организовать контроль за его движением (п. 5 ПБУ 6/01).

Наладить такой контроль нужно не только в целях выполнения требований п. 5 ПБУ 6/01. Наличие на предприятии организованного учета недорогих объектов, срок службы которых более года, способствует обоснованию расходов, возникших при продаже таких объектов или их ремонте.

В бухгалтерском учете организовать контроль за наличием основных средств  стоимостью менее 40 000 р. можно на отдельном забалансовом счете (например, на счете 012, назвав его соответствующим образом).

Контроль за движением основных средств стоимостью менее 40 000 р., которые не учитываются в составе внеоборотных активов, не может быть организован с применением первичных документов, предусмотренных для учета основных средств (например, формы ОС-1 «Акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий и сооружений)», ОС-6 «Инвентарная карточка учета объекта основных средств»). Поскольку такие активы относятся к материально-производственным запасам, для их учета нужно оформлять соответствующие первичные документы (Письмо Минфина России от 30.05.2006 №03-03-04/4/98). В частности, приходный ордер №М-4 «Приходный ордер», требование-накладную №М-11. В противном случае ООО «Пропан» не имеет основания принять соответствующие расходы в налоговом учете.

В то же время, в целях контроля за движением объекта внутри компании, потребуется завести на каждый объект или их группу специальную карточку учета. В частности, это необходимо для получения информации о дате получения имущества и материально ответственном лице — получателе основных средств, стоимостью менее 40 000 р., о времени их нахождения в эксплуатации и дате списания. Карточка по форме №М-17 для этих целей не подходит, поскольку содержит излишнюю информацию (например, сорт, профиль, норма запаса и т.д.). Поскольку специально утвержденная форма карточки для учета «малоценки» отсутствует, поэтому ООО «Пропан» вправе разработать ее самостоятельно и утвердить в составе учетной политики. В разработанной форме должны быть учтены обязательные реквизиты, указанные в ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 №129-ФЗ «О бухгалтерском учете». Для удобства за основу можно взять карточку учета малоценных и быстроизнашивающихся предметов по форме №МБ-2 (была утв. Постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 №71а) и инвентарную карточку по форме №ОС-6 или по форме №ОС-6а (утв. Постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 №7).

В нормативно-правовых актах по бухгалтерскому учету не урегулирован вопрос, касающийся периода времени, в течение которого организация должна осуществлять контроль сохранности основных средств стоимостью менее 40 000 р. Вероятнее всего, это необходимо осуществлять в течение срока службы каждого объекта. В этих целях организация может воспользоваться Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства России от 01.01.2002 №1.

ООО «Пропан» может приобретать объекты основных средств за счет собственных средств, но не всегда имеет свободные средства на покупку дорогостоящих объектов основных средств. В связи с чем, предлагается для покупки основных средств привлекать инвестиции. В частности, приобретать основные средства по договору лизинга.

Лизинг — это вид инвестиционной деятельности по приобретению имущества и передаче его на основании договора лизинга физическим или юридическим лицам за определенную плату, на определенный срок и на определенных условиях, обусловленных договором, с правом выкупа имущества лизингополучателем.

Для лизингополучателя лизинг представляет следующие выгоды (в сравнении с покупкой машин и оборудования на средства полученные взаймы):

― возможность переоснащения производства;

― проведение ускоренной амортизации машин и оборудования, а затем его покупкой по низкой остаточной стоимости;

― приобретение лизингополучателем инвестиционного товара вместе с финансированием;

― выбор срока действия и вида контракта с учетом потребностей лизингополучателя;

― предоставление лизингополучателю на выгодных условиях 100% финансирования с привлечением средств со стороны;

― учет лизинговых платежей по статьям текущих расходов, т. е. отнесение их на себестоимость производства;

― простота калькуляции;

― расширение возможностей предприятия в получении кредитов;

― небольшой первоначальный взнос за приобретаемое оборудование;

― начало начисления лизинговых платежей после запуска оборудования;

― увеличение возможностей мелких предприятий по приобретению оборудования;

― высвобождение финансовых средств для других инвестиций;

― повышение гибкости производственных программ;

― организация снабжения запасными частями;

― комплексность лизинговых услуг.

Выгоды, получаемые отдельными фирмами, складываются в общий хозяйственный эффект, способствующий появлению новых технологий, росту объемов производства товаров и услуг.

В первую очередь это эффект расширения производственных мощностей. Конечно, лизинговое финансирование машин и  оборудования осуществляется в рамках совокупного инвестиционного спроса, который в свою очередь определяется общей хозяйственной ситуацией. Но при прочих равных условиях он создает дополнительные стимулы к накоплению, ускоряет процесс трансформации капитала из ссудного в трансформирующий.

Кроме того, это эффект ускорения научно-технического прогресса. Благодаря лизинговым операциям производители получили дополнительный канал реализации своей продукции, средство ускорения обновления производства.

В зависимости от условий договора лизинговое имущество может учитываться на балансе лизингодателя или на балансе лизингополучателя. В нашем случае имущество будет учитываться на балансе лизингополучателя —  
ООО «Пропан». Корреспонденция счетов по учету основных средств, приобретенных по договору лизинга представлена в табл. 3.7.