Международные стандарты аудита

- представление финансовой информации в полном объеме, четко и честно, на профессиональном уровне.

В российских правилах (стандартах) аудиторской деятельности отдельный документ отсутствует, но в правиле (стандарте) «Цели и основные принципы, связанные с аудитом бухгалтерской отчетности» в разделе «Основополагающие принципы аудита» в качестве таких принципов приведены основные положения этических норм, которые необходимо соблюдать профессионально работающим аудиторам.

 

МОДУЛЬ 2. Соотношение международных стандартов финансовой отчетности и аудита.

 

Несмотря на то, что финансовый аудит имеет общие принципы и единую концептуальную и информационную основу, различия между типами предприятий и организаций, их спецификой и размерами, предъявляют свои особые требования к проведению аудиторских проверок и к их организации.

Прежде всего, нужно  разграничить (по принципу, принятому в России) предприятия и организации, которые концептуально объединяются под названием «общий аудит» и все другие предприятия и организации. К ним в первую очередь относятся банки, страховые и бюджетные организации. Специфика этих сфер деятельности предъявляет свои требования к проведению и организации аудита. Например, по банкам и страховым компаниям она определяется особенностями организации бухгалтерского учета в них, который отличается от общего бухгалтерского законодательства. Нужно отметить, что подобные отличия имеются практически во всех национальных законодательствах по бухучету и аудиту.

На организацию аудита могут также влиять следующие  общие факторы:

- размеры предприятия;

- особенности бизнеса;

- особенности организации системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля;

- особенности законодательства;

- особенности организационной структуры и системы управления аудируемого предприятия;

Все приведенные и  другие факторы влияют на процессы планирования аудита, сроки и объемы проверки, цели и направления аудита, состав аудиторов и т.д. Специфика проверяемого предприятия может потребовать привлечения экспертов и дополнительных аналитических процедур, которые могут быть не обязательными в других ситуациях.

Планирование  аудита — это разработка общей стратегии и деталей аудиторской проверки. Цель планирования — эффективное и своевременное проведение аудита.

Планирование призвано помочь в правильном распределении  работы среди ассистентов аудитора и координации работы других специалистов. Объем планирования зависит от:

• размера проверяемого субъекта;
• сложности предстоящей проверки;
• опыта работы аудитора, в том числе с данным субъектом;
• знания аудитором бизнеса клиента.

Элементы общего плана  могут быть в целях координации  действий обсуждены с руководством субъекта и его сотрудниками. При разработке общего плана аудита аудитор должен принимать во внимание следующие вопросы:

1. Знание бизнеса клиента (условия отрасли, характеристики субъекта, уровень компетентности руководства).

2. Понимание систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля (учетная политика, влияние новых нормативных актов, опыт аудитора в области оценки данных систем).
3. Риск и существенность (оценка аудиторского риска, установление уровней существенности, выявление проблемных областей бухгалтерского учета).
4. Характер, сроки и объем процедур (распределение процедур по областям аудита, влияние информационной технологии на аудит, возможное использование результатов работы подразделения внутреннего аудита).
5. Координация, контроль и анализ работы (потребность в персонале, привлечение других специалистов, количество проверяемых мест).
6. Прочие аспекты (непрерывность деятельности субъекта, существование связанных сторон, условия аудиторского задания, характер и сроки отчетности и др.).

Программа аудита определяет характер, сроки, объем запланированных аудиторских процедур, необходимых для осуществления общего плана аудита. Это набор инструкций для ассистентов аудитора, а также средство контроля их работы. В программе может быть указано время, отводимое на выполнение процедур.

Общий план и программа  аудита должны пересматриваться в ходе аудита по мере необходимости; причины изменений документируются.

Знание  бизнеса — общее знание экономики и той отрасли, в которой субъект ведет хозяйственную деятельность, и более конкретное знание методов осуществления этой деятельности клиентом. Разъяснения по поводу понимания аудитором бизнеса клиента имеются в МСА 310 «Знание бизнеса» (в настоящее время МСА 315 «Понимание предприятия и его среды и оценка рисков существенных ошибок»).

Аудитор при проведении проверки финансовой отчетности должен обладать знаниями о бизнесе в объеме, достаточном для выявления событий, операций и методов работы, которые могут существенно влиять на финансовую отчетность, проверку или аудиторское заключение. Эти знания используются:

- при оценке рисков и планировании аудита;

- при рассмотрении аудиторских доказательств;

- для обеспечения лучшего обслуживания клиента.

Уровень знаний, необходимых  аудитору при проведении проверки, обычно ниже уровня знаний руководства субъекта, поэтому аудитор не должен стремиться обладать абсолютно всей информацией, доступной администрации клиента.

До заключения договоренности по предварительным сведениям об отрасли, структуре собственности, руководстве и деятельности субъекта определяется возможность обеспечения адекватного уровня знаний о бизнесе для проведения аудита.

Приобретение знаний — непрерывный и взаимосвязанный  процесс сбора и оценки информации, а также ее соотнесения с аудиторскими доказательствами, осуществляемый на всех стадиях аудиторской проверки.

При повторных проверках  собранная ранее информация обновляется и заново оценивается, выявляются изменения, произошедшие после последней проверки.

Источниками сведений об отрасли и субъекте являются:

• предыдущий опыт работы с субъектом и в его отрасли;

• беседы с сотрудниками субъекта, внутренними аудиторами, обзор их отчетов;

• беседы с другими специалистами, работавшими с данным субъектом или в данной отрасли (аудиторы, юристы, отраслевые специалисты);

• беседы с заказчиками, поставщиками, конкурентами;

• публикации, относящиеся к отрасли;
• законодательные и нормативные акты;

• посещение зданий субъекта;

• документы хозяйственного, финансового и рекламного характера, подготовленные субъектом.

Аудитор должен следить  за обеспечением ассистентов достаточным объемом знаний о бизнесе. Если предоставленной информации недостаточно, ассистенты должны делать дополнительные запросы и делиться полученной информацией с аудитором и другими ассистентами. Аудитор обязан проанализировать, соответствуют ли утверждения в финансовой отчетности знаниям аудитора о данном бизнесе.

В приложении к стандарту  имеются вопросы для рассмотрения бизнеса клиента, важнейшие из которых  приведены ниже.

A. Общие экономические факторы: 

• наличие финансовых ресурсов;
• уровень инфляции; 
• государственная политика в области экономики и общие тенденции развития (спад или рост).

B. Отраслевые  факторы:

• состояние рынка; 
• наличие фактора сезонности; 
• уровень технологии; 
• фаза бизнеса — сокращение или расширение;
• проблемы бухгалтерского учета; 
• нормативы;
• специфика. 

C. Анализ  субъекта:

• тип организационной системы управления, а также организационная структура субъекта;
• месторасположение субъекта, его подразделений, филиалов или других подразделений; 
• состав собственников;
• структура капитала; 
• цели бизнеса;
• источники и методы финансирования;
• состав руководства фирмы;
• специфика деятельности;
• поставщики;
• структура материальных запасов (структура и особенности активов) и ее влияние на уровень ликвидности и платежеспособности субъекта;
• структура нематериальных активов (структура и особенности активов, способы амортизации);
• структура долгов;
• основные коэффициенты;
• нормативная законодательная база.

Условия договоренностей  об аудите согласно МСА 210 устанавливаются в письме-обязательстве о проведении аудита. В данном документе подтверждаются: принятие аудитором задания, цель и масштаб аудита, обязательства аудитора перед клиентом, формы отчетов.

Письмо-обязательство  применимо как при аудите финансовой отчетности, так и для сопутствующих услуг. Письмо направляется клиенту до начала проведения аудита. В содержании этого документа обычно раскрываются следующие аспекты:

1. Цель аудита финансовой отчетности.
2. Ответственность руководства клиента за составление и предоставление финансовой отчетности.
3. Объем аудита со ссылками на нормативные положения.
4. Форма и способ сообщения результатов аудита.
5. Предупреждение о наличии риска необнаружения существенных и несущественных искажений из-за различных ограничений.
6. Требование свободного доступа к информации, необходимой для проведения аудита.

Аудитор может отразить в письме:

- мероприятия, связанные с планированием аудита (основные элементы общего плана, сроки проведения работ, виды процедур);

- перечень ожидаемых от руководства письменных заявлений, сделанных в ходе аудита (о достоверности утверждений, приведенных в отчетности, о наличии связанных сторон и др.);

- предложение о подтверждении клиентом условий договоренности;

- перечень писем или отчетов, которые предполагается составить для клиента;

- основу для исчисления гонорара.

При необходимости в  письме оговариваются:

- возможности привлечения других аудиторов и экспертов, внутренних аудиторов, других сотрудников клиента;

- координирование работы с предшествующим аудитором;

- ограничение ответственности аудитора там, где это возможно;

- дополнительные соглашения между аудитором и клиентом.

Если аудитор должен проверить компанию, имеющую филиалы, дочерние общества и т.п., то в адрес  руководства этих подразделений тоже может быть направлено письмо-обязательство. При принятии решения о составлении такого письма аудитор учитывает следующие обстоятельства:

- руководящий орган, назначающий аудитора подразделения;

- необходимость составления отдельного заключения по отчетности подразделения;

- наличие требований законодательства, определяющих специфику аудита подразделения;

- объем работы, выполненной другими аудиторами;

- размер доли материнской компании в уставном капитале подразделения и степень независимости руководства подразделения.

При повторных аудиторских  проверках новое письмо-обязательство составляется в следующих случаях:

- неправильное понимание клиентом цели и объема аудита;

- пересмотр или дополнение условий договоренности;

- изменение в составе руководящих органов субъекта или его собственников;

- значительные изменения характера и масштаба деятельности клиента;

- наличие специальных требований законодательства.

Причины возникновения  просьбы клиента к аудитору по поводу изменения условий договоренности могут быть обоснованными и необоснованными. К обоснованным причинам относятся:

- изменение обстоятельств, влияющих на необходимость оказания услуги;

- неправильное понимание клиентом характера услуги;

- ограничение объема договоренности, вызванное объективными обстоятельствами.