Налог на доходы физических лиц, учет и механизм его взимания

Во-вторых, развитые западные страны значительно превосходят Россию, как по опыту практического использования налогов, так и по уровню теоретического освоения этого опыта. Так вот, ни в одном серьезном зарубежном издании по экономике и финансам нет попытки, дать сколько-нибудь строгое определение налога, как нет и никаких упоминаний о его функциях. Это очень любопытное обстоятельство. Самуэльсон и Нордхаус, Макконнелл и Брю, Хейне, Стиглиц, Меккью и др. посвящают десятки страниц налогам, детально анализируют их фискальное значение, принципы обложения и влияние на экономику, но при этом не утруждают себя дефинициями. Они подходят к налогам как очевидному и абсолютно необходимому факту общественной жизни, не нуждающемуся в глубокомысленном оправдании.

По свидетельству Й. Ланга, директора Института налогового права Кельнского университета, без  легального определения налога с  технической точки зрения можно  обойтись при условии урегулирования всех налогов в кодексе налоговых законов. Понятие налога отмирает при институционализации сбора, так что многие налоговые консультанты и служащие в своей практике не занимаются вопросом содержания понятия налога... и вообще обходятся без понятия налога.

Вменение налогу единственной функции - фискальной - позволяет разделить  использование налога в качестве орудия фиска и в качестве орудия экономической политики. Соответственно, и цели налоговой политики могут  находиться в разных плоскостях - фискальной и регулирующей, рассматриваемые в первом случае как внутреннее, вытекающее из природы, объективное, атрибутивное свойство налога и во втором - как внешнее, навязываемое извне, субъективное и меняющееся его качество. Регулирующая роль налога при этом не становится менее значимой, второсортной, алогичной, но двойственность в возможностях и целях применения налога содержит потенциальную противоречивость.

Налог, так же как и  любое сложное общественное явление, обладает очень широким спектром действия и поэтому может использоваться вне внутренне присущей ему роли. Если вернуться к аналогии с деньгами, то их эффективность как стимула чрезвычайно высока, однако никому не придет в голову вменять деньгам стимулирующую функцию. Стимулирующая роль денег - вторична, деньги потому и могут стимулировать (поощрять, наказывать), что имеют "способность" быть средством платежа или сохранять стоимость. Стимулирующей функции у денег нет потому, что стимулом, собственно говоря, является получение или неполучение денег (и тех благ, стоимость которых они олицетворяют), но к получению или неполучению сами деньги никакого отношения не имеют.

Подобное рассуждение  вполне может быть применено и  к налогам.

Как обязательный платеж налог "по определению" не несет в себе ничего стимулирующего. Но лишь как платеж и только потому, что он принудительный платеж, своим размером и условиями взимания он может проявиться в качестве стимула. Будет ли взят налог, в каком размере, когда, как и на что будет израсходован - все это не имеет отношения к субстанции налога, хотя и является важными побудительными для плательщика факторами, то есть стимулами. Весь стимулирующий-регулирующий спектр задается конкретными параметрами налоговой системы, которая, разумеется, не может быть отождествлена с налогом как финансовой категорией.

Таким образом, задействование "вторичных" свойств налогов (регулирование) не может противоречить их природе, "первичной" фискальной функции. (Ведь и деньгами, как известно, можно  печку топить, только будет ли эффективным такое их использование?)

Но что значит "противоречить"? В случае с деньгами процесс горения  обеспечивают ведь не деньги, а их бумажная основа. Так же и налог - он всегда имеет реальное оформление в своих  элементах и условиях платежа, контроле, санкциях и т.п., различная комбинация которых создает всю гамму их воздействия. Проблема регулирования в том и состоит, чтобы не топить печь ассигнациями, не применять налоговые коленца, нарушая фискальный смысл отношения, там где можно с большим эффектом обойтись неналоговыми мерами.

Особо недопустима трактовка  налога в качестве максимального  одномоментного изъятия средств. Это  принципиально неверно, ибо время  существования государства не ограничивается никакими календарными, а тем более, налоговыми сроками, и вместе с ним сохраняется постоянная потребность в ресурсах. Следовательно, государство обязано при любой налоговой политике думать о том, что оно будет иметь завтра и всегда. Оно не может подрывать свои собственные корни. Именно грамотно выстроенное фискальное действие налога обеспечивает постоянное и возрастающее поступление средств. Упрекать фискальную суть налога в том, что она душит производство, уничтожает объект обложения, то есть самое себя, или противопоставлять ей какую-то поощряющую роль - абсурдно. Фискальная функция самодостаточна, она естественным образом находит свое собственное воспроизводство в развитии экономики и не нуждается в "регулирующих" противовесах!

С другой стороны, фискальное предназначение налогов сочетается с побочным их действием: формируя централизованные государственные ресурсы, налоги, влияют на многие экономические и социально-политические процессы. Общий налоговый режим и налоговое бремя, несомненно, относятся к важным макроэкономическим факторам прогресса. Если налоговая система следует классическим принципам своего построения (равенство, нейтральность, простота, удобство и др.), то тем самым она способствует созданию благоприятных условий для развития производства. Важно и то, на что расходуются собираемые налоги: направления бюджетных расходов (и в не меньшей мере, чем их объем) накладывают отпечаток на реальное налоговое бремя и должны учитываться при разработке налоговой политики.

Использование регулирующих возможностей налогов, широко применялось  на протяжении всего периода реформ. По существу же все разговоры о регулирующем действии налогов сводятся к требованию налоговых льгот. Но если признать вслед за теорией всеобщность и равенство обложения основополагающими налоговыми принципами, то льгота, несомненно, противоречит этим принципам, выступая как нечто чуждое фискальной природе налога. В этом противоречии как раз и трудность, и опасность использования налоговых льгот.

Постоянное и массовое навязывание практике обложения  несвойственных налогам целей регулирования позволило экспертам МВФ так оценить ситуацию: "...в России система налогообложения рассматривается органами государственного управления в принципе как инструмент политики стимулирования той или иной отрасли, сектора, социальной группы и т.д., а не как механизм, призванный получать средства с возможно минимальными искажениями.

Итак, анализ функциональных возможностей налогов приводит к  выводу о двойственной целенаправленности налоговой политики. В одном случае цели предопределяются сущностными  признаками налога и решают задачи внутреннего совершенствования системы обложения, в другом - цели обусловливаются тактическими соображениями и мотивами, находящимися вне налоговой системы, общей социально-экономической политикой.

Такой уровень понимания  налогов позволяют сделать вывод, что только сознательная и грамотная ставка на фиск в налоговой политике позволит нейтрализовать действие административных, по сути своей, налоговых команд-льгот и даст возможность развиваться производству по экономическим законам и тем самым создаст условия для роста экономики, которому мешают не столько налоги, сколько налоговое регулирование.

Налог на доходы физических лиц  наиболее полно воплощает  в себе принципы налоговой системы, разработанные еще основоположниками  теории меркантилизма, марксизма, маржиналистов, сторонников теории благосостояния, неоклассической теории Дж.М.Кейнса и монетаристов.

У меркантилистов, в частности, Пьер Буагильбер (1646-1714) призывал заменить все косвенные налоги подоходным. Адам Смит (1723-1770) считал, что «всякий человек, который получает свой доход из источника, принадлежащего лично ему, должен получать его от своего труда, либо от своего капитала, либо от своей земли», и среди этих доходов наиболее подходящий для налогообложения – налог с капитала и земельная рента застроенных участков. Давид Рикардо (1772-1823) утверждал, что налоги составляют долю правительства в продукте земли и труда и уплачиваются, в конечном счете, с капитала или дохода.

В своей теории К. Маркс (1818-1883) утверждал, что основа появления дохода заключена в прибавочной стоимости, которую создает живой труд, а значит, результаты труда должны принадлежать тем, кто трудится. Налоги же воспринимались как средство угнетения трудящихся. В. Лениным (1870-1924), последовательным учеником и главным проводником идей марксизма, особой критике подвергались косвенные налоги. Практика насаждения жесткой модели государственного управления экономикой при социализме в СССР, где отсутствовала  налоговая система, игнорировалась передовая экономическая мысль, частный интерес, т.е. объективные экономические, психологические факторы процесса производства и распределения,  постепенно привела к искажению не только политической экономии Маркса, но и к крушению всей идеологии марксизма-ленинизма.

Маржиналисты внесли свой вклад в теорию ценообразования на основе теории предельной полезности. Они занимались изучением равновесия на рынке, подключая математический анализ. Так, стоящие у истоков теории маржинализма, У.С. Джевонс (1832-1882) и К. Менгер (1840-1921) провозглашают главный тезис: «Стоимость возникает из предельной полезности, а не из издержек производства». Л.Вальрас (1834-1910) и Д.Б. Кларк (1847-1938) переносят теорию предельной полезности на макроуровень, они проводят анализ национального дохода и бюджета. Основной тезис у них: «Распределение национального дохода между факторами производства должно соответствовать справедливости». Стюарт определяет место  налогов в теории маржиналистов. Выводы маржиналистов о том, что предельная полезность дохода определенного лица снижается по мере роста его дохода, привела Стюарта к тому, что принцип   сокращения полезности дохода позволяет обосновать  целесообразность прогрессивного налогообложения. Он не просто отстаивает, но приводит расчеты необходимого минимума дохода, который не должен облагаться налогом.

(Прообраз современной  шкалы налогообложения).

В теории благосостояния Виксель впервые предпринял попытку  комплексного рассмотрения налогов как способа финансирования. Наиболее важным принципом является то, что необходимо добиваться равенства между стоимостью и ее эквивалентом, т.е. средства, изъятые у населения в виде налогов, должны возвращаться населению в виде услуг. Он был противником налогов на расходы, коими в большей степени являются косвенные налоги, позволяющие имущим классам  уклоняться  от их уплаты. Его последователь Линдаль писал: «В руках государства налоги являются важным средством удовлетворения человеческих потребностей с их помощью можно изменить отношения частной собственности. Налоги являются ценой за государственные услуги». Экономику благосостояния англичанин Пигу рассматривает с точки зрения влияния экономической фискальной и социальной политики на национальный доход и его распределение. Государство должно обеспечить такое положение, чтобы взимаемые налоги были одинаковы для лиц живущих в одинаковых условиях. Он считал, что подоходный налог является дискриминационным, так как подоходным налогом облагаются сбережения, а это влечет за собой  откладывание  удовольствия, жертву. Им разработана система льгот. По-разному должны облагаться доходы, полученные из разных источников. Налог на трудовые доходы должен быть таким, чтобы стимулировать труд.

Основной идеей неоклассической  теории Дж.М.Кейнса (1883-1946), изложенной в начале 20 века в работе « Общая теория занятости, процента и денег», является государственное регулирование экономикой в определенных ситуациях, когда рыночные регуляторы перестают выполнять свою роль. Государство может способствовать соответствию между платежеспособным спросом и объемом производства посредством увеличения или уменьшения государственных расходов, регулирования ссудного процента и через налоговую систему. Изменение нормы процента и налоговой политики могут вызывать перемены склонности к потреблению. Одним из важных условий является зависимость экономического роста от достаточных сбережений только в условиях полной занятости. Если полная занятость отсутствует, то большие сбережения мешают экономическому росту. Поэтому излишние сбережения  необходимо изъять при помощи налогов и направить на инвестиции. Таким образом, в неоклассической теории Кейнса впервые обоснована регулирующая функция налогов за счет прогрессивного налогообложения.

 В рамках неолиберальной  теории монетаризма, как альтернативы  кейнсианству, ярким представителем которой в 50-60 годах 20 века был М.Фридмен, допустима «естественная норма безработицы» за счет постоянного и стабильного роста количества денег  в обращении в размере 3-4 % в год независимо от состояния конъюнктуры, налоги должны быть уменьшены. Существует, согласно Лаферу, зависимость массы собранных налогов в государстве от процентного уровня изъятий полученного дохода через налоговую систему, при которой максимум изъятий находится на уровне 30-40% доходов. С увеличением изъятий прибыли бизнес сворачивается, либо уходит в тень, после чего восстановить даже прежний уровень собранных налогов на основе старой законодательной базы невозможно: кто научился не платить 40%, не заплатит и 10% после простого снижения процентной ставки без дополнительных законодательных ухищрений властей.

Современная теория налогов  предполагает для эффективного функционирования налоговой системы соблюдение следующих основополагающих принципов налогообложения:

• принципа справедливости, т.е.  всеобщности обложения и равномер-ности распределения между гражданами в зависимости от их дохода;
• принципа определенности, т.е. сумма, способ и средство платежа должны быть заблаговременно известны налогоплательщику;
• принципа удобности, т.е. налог должен взиматься в то время и тем способом, который наиболее удобен налогоплательщику;
• принципа экономии, т.е. система налогообложения должна быть наиболее рациональной, иметь минимальные издержки своего функционирования
• принципа недопущения двойного налогообложения.