Правила формирования пояснительной записки

2.5. Информация о немонетарном имуществе организации

В пояснительной записке должны быть представлены подробные сведения об имуществе организации.

В части сведений о нематериальных активах рекомендуется раскрыть информацию (п.27 ПБУ 4/99, п.30, 31 Положения по бухгалтерскому учету “Учет нематериальных активов“ ПБУ 14/2007):

- о наличии на начало и конец отчетного периода и движении в течение отчетного периода отдельных видов нематериальных активов;
- первоначальная стоимость и сумма начисленной амортизации по видам нематериальных активов на начало и конец отчетного года, стоимость списания и прироста, иные случаи движения нематериальных активов;
- о способах оценки нематериальных активов, приобретенных не за денежные средства;
- о принятых организацией сроках полезного использования нематериальных

активов (по отдельным группам);

- о способах начисления амортизационных отчислений по отдельным

группам нематериальных активов;

- о способах отражения в бухгалтерском учете амортизационных отчислений по нематериальным активам.

В части сведений об основных средствах с учетом существенности подлежит раскрытию следующая информация (п.27 ПБУ 4/99, п.15, 32 Положения по бухгалтерскому учету “Учет основных средств организации“ ПБУ 6/01):

- о наличии на начало и конец отчетного периода и движении в течение отчетного периода отдельных видов основных средств;
- о наличии на начало и конец отчетного периода и движении в течение отчетного периода арендованных основных средств;
- сумма уценки объектов основных средств, которая в результате переоценки относится на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытый убыток),
- превышение суммы уценки объектов над суммой дооценки, зачисленной в добавочный капитал организации в результате переоценки, проведенной в предыдущие отчетные периоды, отнесенная на счет учета нераспределенной

прибыли (непокрытый убыток),

- о первоначальной стоимости и сумме начисленной амортизации по основным группам основных средств на начало и конец отчетного года;
- о движении основных средств в течение отчетного года по основным

группам (поступление, выбытие и т.п.);

- о способах оценки объектов основных средств, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами;
- об изменениях стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету (достройка, дооборудование, реконструкция,

частичная ликвидация и переоценка объектов);

- о принятых организацией сроках полезного использования объектов

основных средств (по основным группам);

- об объектах основных средств, стоимость которых не погашается;
- о способах начисления амортизационных отчислений по отдельным

группам объектов основных средств;

- об объектах недвижимости, принятых в эксплуатацию и фактически используемых, находящихся в процессе государственной регистрации.

Согласно Рекомендациям (п.137) при изложении основных показателей деятельности в качестве характеристики основных средств могут быть приведены доля активной части основных средств, коэффициенты обновления, выбытия и пр. Рекомендуется определять тенденции изменения основных показателей, а также качественные изменения в имущественном положении, их причины. [9, c. 342]

В части сведений о материально-производственных запасах в бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию с учетом существенности, как минимум, следующая информация (п.27 Положения по бухгалтерскому учету “Учет материально-производственных запасов“ (ПБУ 5/01));

- о способах оценки материально-производственных запасов по их группам (видам);
- о последствиях изменений способов оценки материально-производственных запасов;
- о стоимости материально-производственных запасов, переданных в залог;
- о величине и движении резервов под снижение стоимости материальных ценностей (Согласно п.25 ПБУ 5/01 материально-производственные запасы, которые морально устарели, полностью или частично потеряли свое первоначальное качество, либо текущая рыночная стоимость, стоимость продажи которых снизилась, отражаются в бухгалтерском балансе на конец отчетного года за вычетом резерва под снижение стоимости материальных ценностей. Резерв под снижение стоимости материальных ценностей образуется за счет финансовых результатов организации на величину разницы между текущей рыночной стоимостью и фактической себестоимостью материально-производственных запасов, если последняя выше текущей рыночной стоимости).

Пояснения должны раскрывать данные о наличии на начало и конец отчетного периода и движении в течение отчетного периода отдельных видов финансовых вложений (п.27 ПБУ 4/99):

В обязательном порядке пояснительная записка должна содержать сведения об имуществе, переданном в залог либо полученном в залог, переданном в доверительное управление, а также о стоимости амортизируемого имущества, по которому в соответствии с требованиями нормативных документов амортизация не начисляется или начисление временно приостановлено. [15, c 302]

2.6. Информация об операциях в иностранной валюте

Согласно п.22 Положения по бухгалтерскому учету “Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте“ ПБУ 3/2000 (утверждено приказом Минфина РФ от 10.01.2000 № 2н), в

пояснительной записке должны быть раскрыты:

- величина курсовых разниц, отнесенных на счет учета финансовых

результатов организации;

- величина курсовых разниц, отнесенных на иные счета бухгалтерского учета;
- курс Центрального банка Российской Федерации, действовавший на отчетную дату составления бухгалтерской отчетности.

В пояснительной записке отражается курсовая разница, возникающая по:

- операциям по полному или частичному погашению дебиторской или кредиторской задолженности, выраженной в иностранной валюте, если курс на дату исполнения обязательств по оплате отличался от курса на дату принятия этой дебиторской или кредиторской задолженности к бухгалтерскому учету в отчетном периоде либо от курса на отчетную дату, в котором эта дебиторская или кредиторская задолженность была пересчитана в последний раз;

- операциям по пересчету стоимости активов и обязательств.

Курсовая разница отражается в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности и в пояснительной записке в том отчетном периоде, к которому относится дата исполнения обязательств по оплате или за который составлена бухгалтерская отчетность.

Пересчет стоимости актива или обязательства, выраженной в иностранной валюте, в рубли производится по официальному курсу этой иностранной валюты к рублю, устанавливаемому Центральным банком

Российской Федерации.

В случае если для пересчета выраженной в иностранной валюте стоимости актива или обязательства, подлежащей оплате в рублях, законом или соглашением сторон установлен иной курс, то пересчет производится по такому курсу.

Для целей бухгалтерского учета указанный пересчет в рубли производится по курсу, действующему на дату совершения операции в иностранной валюте. Даты совершения отдельных операций в иностранной валюте для целей бухгалтерского учета приведены в приложении к

настоящему Положению.

При несущественном изменении официального курса иностранной валюты к рублю, устанавливаемого Центральным банком Российской Федерации, пересчет в рубли, связанный с совершением большого числа однородных операций в такой иностранной валюте, может производиться по среднему курсу, исчисленному за месяц или более короткий период.
Пересчет стоимости денежных знаков в кассе организации, средств на банковских счетах (банковских вкладах), денежных и платежных документов, ценных бумаг (за исключением акций), средств в расчетах, включая по заемным обязательствам с юридическими и физическими лицами (за исключением средств полученных и выданных авансов и предварительной оплаты, задатков), выраженной в иностранной валюте, в рубли должен производиться на дату совершения операции в иностранной

валюте, а также на отчетную дату.

Пересчет стоимости денежных знаков в кассе организации и средств на банковских счетах (банковских вкладах), выраженной в иностранной валюте, может производиться, кроме того, по мере изменения курса.

Кроме этого при необходимости могут добавляться иные сведения об операциях в иностранной валюте: вид операций (привлечение кредитов, покупка импортных оборотных или внеоборотных активов, реализация продукции, работ или услуг и т.п.), их доле в общем объеме аналогичных операций и прочие. [22]

2.7. Информация о доходах и расходах организации

В пояснительной записке в части доходов и расходов должны быть раскрыты следующие сведения (п.27 ПБУ 4/99):
- об объемах продаж продукции, товаров, работ, услуг по видам (отраслям) деятельности и географическим рынкам сбыта (деятельности);
- о составе затрат на производство (издержках обращения);
- о составе резервов предстоящих расходов и платежей, наличие их на начало и конец отчетного периода, движении средств каждого резерва в течение

отчетного периода;

- о составе внереализационных доходов и расходов;

- о чрезвычайных фактах хозяйственной деятельности и их последствиях.

В пояснительной записке следует привести краткую характеристику деятельности организации (обычных видов деятельности; текущей, инвестиционной и финансовой деятельности), основные показатели деятельности и факторы, повлиявшие в отчетном году на финансовые результаты деятельности организации, т.е. информацию, полезную для получения более полной и объективной картины о финансовом положении организации, финансовых результатах деятельности организации за отчетный период и изменениях в ее финансовом положении (п.135 Рекомендаций). [19]

Перечень обычных видов деятельности на очередной финансовый год должен быть подготовлен еще до его начала — в противном случае организация не сможет включить его в учетную политику (Напомним, что согласно п.18 ПБУ 9/99 данная информация является обязательным элементом учетной политики, но “способы ведения бухгалтерского учета, избранные организацией при формировании учетной политики, применяются с первого января года, следующего за годом утверждения соответствующего организационно-распорядительного документа“ (ПБУ 1/98, п.10)).

С целью прогнозирования анализируется состав доходов за предыдущий год. Основной критерий, которым здесь пользуются — количественный. Причем величина 5 % носит не обязательный, а рекомендательный характер.

Если в течение года (когда учетная политика на этот год уже утверждена) появляется новый вид деятельности, то организация может включить его в перечень. Это будет не изменением, а дополнением учетной политики. Напротив, если по какому-то виду деятельности, включенному в утвержденный перечень, величина доходов составила менее 5% (или менее предела, установленного организацией), то данный вид деятельности в отчетности все-таки должен отражаться как обычный вид деятельности, но будет исключен из перечня только со следующего года, поскольку изменять утвержденную политику организация может только с 1 января следующего за отчетным года.

Количественный критерий не является единственным при выявлении обычных видов деятельности. Помимо количественных бухгалтер должен проанализировать и качественные характеристики каждой совокупности однородных доходов.

При квалификации доходов и расходов следует учитывать принцип их соответствия. Он заключается в том, что квалификация расхода соответствует квалификации дохода, и наоборот. Если доход признается доходом по обычным видам деятельности, то соответствующий ему расход может быть только таким же.

Например, амортизация по основным средствам, сданным в аренду, будет признана расходом по обычным видам деятельности, если доход будет признан выручкой, и, наоборот: она будет операционным расходом, если таковым будет признан доход.

Для целей определения финансового результата доходы должны быть уменьшены на сумму соответствующих им расходов (расходов, понесенных в целях извлечения этих доходов).

Доход не может быть признан доходом по обычным видам деятельности, если ему не соответствует никаких расходов (поскольку это деятельность, она должна сопровождаться расходами). В качестве примера рассмотрим получение процентов за использование банком денежных средств, находящихся на счете организации в этом банке. Какую бы дол ю не занимал и данные поступления в структуре доходов организации, они никогда не станут доходами по обычным видам деятельности, поскольку не связаны с деятельностью по извлечению этих доходов и не сопровождаются расходами. И наоборот — если нет дохода, то не может быть и расхода по обычным видам деятельности. Например, расходы прошлых лет, выявленные в отчетном периоде, в предыдущие годы эти расходы включались в себестоимость, а позднее они признаются только как внереализационные.[29]

Расходами по обычным видам деятельности являются расходы, связанные с изготовлением и продажей продукции (включая управленческие и коммерческие расходы), приобретением и продажей товаров, а также расходы, связанные с выполнением работ, оказанием услуг.

Не может быть доходов по обычным видам деятельности, для извлечения которых не понесены соответствующие расходы, и наоборот, расходам по обычным видам деятельности всегда должны соответствовать доходы (не следует забывать об отличии доходов от прибыли). Если бухгалтер отражает в учете и отчетности только одну сторону этого уравнения — только доходы или только расходы — он ошибся либо в построении аналитики (выручка и себестоимость всегда должны отражаться в одной и той же аналитике, иначе будет нарушен принцип соответствия доходов и расходов, а информация отчетности потеряет свою полезность), либо в классификации доходов и расходов. Например, торговая организация оказывает услуги по хранению, но расходы по хранению несобственных товаров (часть амортизации складских помещений, зарплаты сторожей, грузчиков и т.п.) отдельно не выделены, а продолжают включаться в издержки обращения. Есть доход, но нет расходов — это ошибка в построении аналитики, поскольку прибыль от услуг по хранению неоправданно завышена, а прибыль от реализации товаров, напротив, необоснованно занижена. Другой пример: организация не ведет деятельности и проценты, начисленные банком за пользование остатком средств на расчетном счете, составили 100% ее дохода, поэтому бухгалтер посчитал данный доход доходом по обычным видам деятельности. Отсутствие расходов организации по извлечению данного дохода, отсутствие “деятельности“ как таковой говорит о том, что, несмотря на существенность, данный доход не может считаться доходом по обычным видам деятельности, бухгалтер, классифицируя доходы, совершил ошибку.