Системы учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции, их влияние на финансовый результат

Экономическая взаимосвязь типов бухгалтерии, классов Плана счетов и методов определения прибыли представлена в таблице 4.2.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Таблица 4.2 - Экономическая взаимосвязь типов бухгалтерии и классов Плана счетов Франции (1982 г.)

 

Тип	Номер и название классов счетов	Назначение классов счетов	Метод определения прибыли (убытка)
1	2	3	4
Финансовая бухгалтерия	Класс 1 «Счета капитала» Класс 2 «Счета материальных и нематериальных основных средств и финансовых вложений» Класс 3 «Счета запасов и незавершенного производства» Класс 4 «Счета расчетов» Класс 5 «Финансовые счета»	Балансовые счета: составление баланса, организация учета по простой системе определения прибыли в целом по хозяйству	1. Разница между суммой остатков  активных и пассивных счетов
	Класс 6 «Счета расходов по элементам» Класс 7 «Счета прибыли по видам»	Счета «расходы-выпуск»: определе-ние национальной прибыли, маржи, прибыли	3. Сопоставление расходов с выпуском
Управленческая бухгалтерия	Класс 8 «Специальные счета» Класс 9 «Счета аналитической эксплуатации»	Определение себестоимости, результатов по центрам ответствен-ности, сегментам деятельности	4. Определение реализации и расхо-дов по изделиям 5. Использование метода «расходы-выпуск» по центрам ответственности
Забалансовая бухгалтерия	Класс 0 «Специальные счета»	Учет полученных и выданных обязательств

Примечание. Источник – [11, с.323-324]

 

Достоинство данного плана счетов бухгалтерского учета состоит в обеспечении тесной взаимосвязи между финансовой и управленческой бухгалтерией.

 

 

 

 

4.2 Систематический  и проблемный аспекты учета  затрат на производство продукции

 

Достижение целей хозяйственной деятельности при ограниченных ресурсах требует сопоставления расходов и полученных результатов, а это возможно только при применении стоимостного учета всех элементов затрат и доходов. Ведение учета – условие выживания и развития любой хозяйственной единицы, причем чем большее влияние испытывает предприятие со стороны внешней среды, тем большее значение приобретает измерение затрат и доходов. Качество учетных данных о затратах и доходах оценивается администрацией предприятия с точки зрения их пригодности для рациональных способов хозяйствования, решений, а также с точки зрения их способности обеспечить объективное отражение работы отдельных руководителей (всех рангов) и трудовых коллективов.

Общепринятое определение учета затрат, наиболее полно сформулированное З. Федаком, гласит: « …учет затрат есть совокупность сознательных действий, направленных на отражение происходящих на предприятии в течение определенного временного периода процессов снабжения, производства и реализации количественного измерения (квантификации) (в натуральных и стоимостных показателях), регистрации, группировки и интерпретации (анализа) в разрезах, формирующих себестоимость готовой продукции. Такое отражение обеспечивает получение исчерпывающей информации, необходимой для того, чтобы управлять предприятием (или объединением предприятий) и оценивать его деятельность путем выведения финансовых результатов».

В данном определении существенны следующие моменты:

1. назначение учета затрат состоит в количественном отражении хозяйственных процессов с целью управления ими и определения финансовых результатов;
2. объектами учета названы хозяйственные процессы и связанные с ними затраты;
3. субъектами учета выступают предприятия (объединения);
4. в качестве методов исследования и квантификации фактов хозяйственной жизни, характеризующих а) ход производственного процесса, б) процесс нарастания затрат, используют отражение (измерение, регистрация, оценка), группировку и интерпретацию;
5. периодическое представление и интерпретация фактов хозяйственной жизни о затратах, возникающих в процессе производства;
6. использование стоимостных и натуральных единиц измерения.

При таком традиционном понимании учета затрат он рассматривается как составная часть (подсистема) общей системы бухгалтерского учета. Однако в современных условиях данный подход слишком узок. Более правильным будет следующее определение: «…учет затрат есть исследование и трансформация, согласно принятой модели, учетных данных о затратах и результатах прошлой, настоящей и будущей хозяйственной деятельности в целях эффективного управления». В этом определении центральным является понятие модели учета затрат. Задача модели – найти переменные, влияющие на общую сумму затрат. Модель раскрывает соотношение между значениями этих переменных и величиной затрат. Модели учета затрат следует применять не только по отношению к свершившимся фактам хозяйственной жизни, но и, что особенно важно, к фактам, которые только должны состояться. С помощью модели учета затрат можно спрогнозировать, как будут изменяться затраты в зависимости от выбора администрацией предприятия того или иного из возможных вариантов хозяйственной деятельности. Суть предлагаемого подхода к учету затрат состоит в построении некоторой учетной модели, показывающей трансформацию затрат в прибыль. На выходе учетной модели фигурирует такая категория, как прибыль. Это позволяет сделать следующий вывод: учет затрат и калькулирование себестоимости готовой продукции нельзя сводить к простой регистрации и арифметическому исчислению затрат, в которые обходится предприятию то или иное изделие; помимо отражения затрат эта деятельность должна включать планирование и анализ затрат. Поэтому в настоящее время следует различать:

а) систематический учет затрат, направленный на идентификацию, регистрацию, группировку и интерпретацию (анализ) имевших место фактов хозяйственной жизни;

б) проблемный учет затрат, оперирующий априорными фактами хозяйственной жизни, ориентированный на получение прибыли и позволяющий администрации выбрать лучшее из возможных альтернативных решений, составлять оптимальные сметы расходов и т. п.

В систематическом учете затрат используют методы, присущие бухгалтерскому учету, однако при проектировании моделей систематического учета затрат кроме этих методов широко применяют методы эконометрики и статистики.

Систематический учет затрат охватывает следующие элементы:

1. измерение и количественная оценка затрат, связанных с приобретением и использованием производственных ресурсов и услуг в целях получения хозяйственных результатов и поддержания производственного потенциала;
2. контроль в натуральных измерителях процессов снабжения, производства, а также процессов преобразования производственных ресурсов в готовую продукцию и услуги;
3. группировка в различных учетно-аналитических разрезах данных о потоках производственных затрат и трансформация информации о затратах, поступившей на вход модели, в информацию о себестоимости изделий, услуг, брака, которая является выходом модели;
4. передача информации (в форме внутренней и внешней отчетности), отвечающей по срокам представления, объему и доступности требованиям, которые предъявляет к ней, имея в виду управленческие задачи, получатель отчетности.

Последний этап систематического учета традиционно называется отчетностью и анализом. На этом этапе выполняется интерпретация фактов хозяйственной жизни. Он способствует – посредством обратной связи – контролю за претворением в хозяйственный процесс управленческих решений и имманентно включает в себя системный подход.

В систематическом учете используют следующие основные учетно-аналитические разрезы затрат:

• по видам и элементам затрат;
• по субъектам хозяйственного процесса;
• по объектам производства. [31, с. 41]

В рамках названных трех учетно-аналитических разрезов затраты дополнительно группируются в соответствии с их особенностями, из которых наиболее существенным является «поведение» различных видов затрат по отношению к объему и структуре производства. Благодаря различным группировкам затрат систематический учет затрат позволяет выявить причинно-следственные связи и затем, основываясь на этих связях, определять уровень расходов, обусловленных производством той или иной продукции, сопоставлять и контролировать фактические затраты по отношению к предполагаемым, принимать обоснованные управленческие решения.

Итак, с точки зрения систематического учета затраты можно определить как комплекс ресурсов, поступающих в процессе производства на вход системы и трансформируемых в полезные предметы и услуги на ее выходе.

Проблемный учет затрат связан с экономической подготовкой производства, реализацией готовой продукции, распределением ресурсов, установлением цен, рационализацией хозяйственно-финансовой и производственной деятельности, а также ее программированием, планированием, контролем и анализом. Здесь еще в большей степени, чем в систематическом учете, используются имитационное моделирование, линейное программирование и расчет маржинальных издержек. Из приемов чисто экономического анализа применяются расчет порогов рентабельности и методы сметного планирования и анализа отклонений и т. п.

Проблемный учет обеспечивает информацией процесс принятия управленческих решений. Показатели, необходимые для этих расчетов и получаемые в результате их выполнения, классифицированы на рисунке 4.1.

Рисунок 4.1  – Проблемные расчеты.

Примечание. Источник – [31, с. 47].

 

Связь между систематическим и проблемным учетом осуществляется на основе системы формирования затрат и зависит от уровня управления затратами. Эта связь представлена на рисунке 4.2.

Рисунок 4.2 - Упрощенная схема связей систематического и проблемного учета затрат в процессе управления затратами на производство

Примечание. Источник – [31, с. 49]

 

Термин «проблемный учет» подчеркивает, что данные учета затрат и его методы предназначены для решения комплексных экономических и производственных проблем предприятия. В специальной литературе можно встретить более узкое определение проблемного учета, в котором он рассматривается как средство оптимизации лишь отдельных аспектов производства. Такие расчеты обычно называются операционными. На их примере видна прямая связь, существующая между систематическим и проблемным учетом. Не менее важна и обратная связь между ними, осуществляемая в целях контроля затрат. Обратная связь оказывает воздействие как на сам процесс решения экономических и производственных задач, так и на методологию моделирования и прогнозирования процесса принятия управленческих решений.

Систематический и проблемный учет, по мнению Г. Симона, приводит к возникновению трех видов информации:

1. информация, дающая возможность оценить результаты хозяйственной деятельности предприятия и его финансовое положение. Формируется непосредственно из данных систематического учета затрат;
2. информация, содержащаяся во внутренней аналитической отчетности (рапортах). Извлекается из оперативных сведений и отчетов материально ответственных лиц с целью выявления отклонений фактических затрат от желаемых и ликвидации причин возникновения этих отклонений, то есть с целью корректировки хозяйственной деятельности;
3. информация, привлекаемая для решения многовариантных управленческих проблем, реализация которых рассчитана на длительную перспективу. Необходима для принятия решений, рассчитанных на длительную перспективу.

Разграничение учетной информации на отмеченные три вида существенно для лучшего понимания задач, связанных с учетом затрат на производство.

 

 

4.3 Эволюция и  современная методика бухгалтерского  учета затрат на производство  в Республике Беларусь

 

При социализме под калькуляцией понималось исчисление себестоимости единицы выработанной продукции. Термин «себестоимость» относительно новый. Он появился в 1912 г. в работах Рудановского. До этого писали «своя стоимость», «общая стоимость», «собственная стоимость», «стоимость производства», «фабричная стоимость», «стоимость», «производительная стоимость», «действительная стоимость», «стоимость себе», «заводская стоимость», «фактическая стоимость», «полная цена», «истинная цена». Приведенный перечень синонимов показывает, как долго и с каким трудом искали бухгалтеры нужное слово. Себестоимость победила не по своей точности, но по своему благозвучию.

Обостренное внимание к калькулированию себестоимости было сообщено бухгалтерам решениями XII съезда коммунистической партии (1923), в которых подчеркивалось, что «без правильного счетоводства, охватывающего государственное хозяйство сверху донизу, без научно поставленной калькуляции, определяющей реальную себестоимость продуктов государственной промышленности, нет никакой гарантии против постепенного распыления или расхищения национализированной собственности».

Основы теории калькуляции были заложены А. П. Рудановским, А. М. Галаганом, Н. А. Блатовым и В. И. Стоцким. Основная идея Рудановского состояла в том, что себестоимость, исчисляемая по фактическим затратам, носит односторонний характер ввиду весьма возможного различия уровня цен на одинаковые материалы. В связи с этим, считал он, необходимо определять две себестоимости: одну - по фактическим затратам, другую - по нормированным. Разрыв между ними должен обусловливать коммерческую политику предприятия. Рудановский предлагал включать в себестоимость только прямые затраты, полагая, что косвенные затраты возмещаются за счет прибавочного продукта и, следовательно, должны списываться на дебет счета «Прибыли и убытки». При этом он понимал, что такое решение не обеспечивает абсолютной точности исчисления себестоимости так как, с его точки зрения, величина себестоимости представляет математическое ожидание.

Если Рудановский трактовал значение себестоимости как величины вероятной, то Галаган стремился к ликвидации косвенных расходов, к трансформации их в прямые. Самой трудной была трансформация расходов по содержанию оборудования. Здесь Галаган предлагал сначала исчислять затраты по содержанию каждой машины, а затем определить время изготовления на машине конкретных видов продукции. Такой метод, по его мнению, почти свел бы на нет все накладные расходы (как распределять то немногое, что останется, несущественно).