Учетная политика организации

 

2.2.3.1. Определение  момента реализации для целей  налогообложения

 

При определении обязательств по налогу на добавленную стоимость дата реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) определяется в зависимости от принятой налогоплательщиком учетной политики для целей налогообложения.

Налогоплательщики, принявшие в  учетной политике для целей налогообложения  дату возникновения налогового обязательства  по мере отгрузки и предъявления покупателю расчетных документов, определяют дату реализации согласно подп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ, как наиболее раннюю из следующих дат:

день отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг);

день оплаты товаров (работ, услуг).

Налогоплательщики, принявшие в  учетной политике для целей налогообложения  дату возникновения налогового обязательства  по мере поступления денежных средств, определяют дату реализации как день оплаты товаров (работ, услуг) в соответствии с подп. 2 п. 1 ст. 167 НК РФ.

Для целей расчета налога на прибыль  организация также должна определить момент реализации продукции (работ, услуг). Согласно п. 13 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), утвержденном постановлением Правительства РФ от 5 августа 1992 г. N 552, выручка от реализации продукции (работ, услуг) определяется либо по мере ее оплаты (при безналичных расчетах - по мере поступления средств за товары (работы, услуги) на счета в учреждения банков, а при расчетах наличными деньгами - по поступлению средств в кассу), либо по мере отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) и предъявления получателю (заказчику) расчетных документов.

Таким образом, для целей налогообложения  выручка от реализации может учитываться "по оплате" или "по отгрузке". Соответствующее решение должно быть оформлено специальным распорядительным документом - учетной политикой для  целей налогообложения.

Однако для целей бухгалтерского учета организации не могут определять момент признания выручки в учетной  политике. Выручка принимается к  бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной  в денежном выражении, равной величине поступления денежных средств и  иного имущества и (или) величине дебиторской задолженности, согласно п. 6 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации", утвержденного приказом МФ РФ от 6 мая 1999 г. N 32н. Отражение выручки в сумме, равной величине поступивших денежных средств допускается в специально установленных случаях. (В настоящее время такой порядок предусмотрен для малых предприятий.) Таким образом, выручка, отражаемая по счетам бухгалтерского учета, отличается от показателя реализации для целей налогообложения, величина последней определяется на основе аналитических процедур.

Если организация определяет выручку  для целей налогообложения по мере оплаты расчетных документов, происходит отсрочка уплаты налога на прибыль по остатку дебиторской  задолженности за отгруженные товары (выполненные работы, оказанные услуги). В этом случае организация получает налоговую экономию вследствие того, что позднее уплачивает налог  на прибыль.

 

2.2.3.2. Организация  раздельного учета оборотов по  реализации

и расходов для целей налогообложения

 

Для получения права на применение налоговых льгот организации  в ряде случаев обязаны вести  раздельный учет доходов, расходов и  имущества. Ведение раздельного  учета не обязательно означает выделение  аналитических счетов для отражения  отдельных доходов, расходов или  активов. В ряде случаев расходы  и стоимость активов распределяются пропорционально выбранной базе, причем по счетам бухгалтерского учета  записи не делаются.

Налогоплательщики имеют право  либо самостоятельно выбирать базу распределения  для организации раздельного  учета, либо должны следовать рекомендациям  нормативных документов.

 

Пример 5. При определении суммы НДС, подлежащей зачету по товарам (работам, услугам), потребленным для получения дохода от экспорта, налогоплательщик вправе самостоятельно выбирать базу, пропорционально которой будут распределены расходы и относящиеся к ним суммы НДС межу экспортными поставками и поставками на российский рынок. В частности, в зависимости от специфики процессов продаж и производства могут быть использованы следующие методики:

"прямым счетом", если уже  на стадии производства известно, куда будет продана соответствующая  партия продукции, возможно исчислять  затраты, непосредственно связанные  с производством каждой конкретной  партии;

по удельному весу себестоимости  товарной продукции, реализованной  на экспорт, в общей величине себестоимости  реализованной за период товарной продукции;

по удельному весу полученной выручки  от экспорта продукции в общей  величине выручки от реализации продукции, полученной за отчетный период.

 

Пример 6. Порядок распределения накладных расходов, относящихся к доходам, облагаемым налогом на прибыль по разным ставкам, установлен в п. 2.10 Инструкции МНС РФ от 15 июня 2000 г. N 62 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций". Накладные (общехозяйственные и общепроизводственные) расходы должны распределяться между видами деятельности пропорционально размеру выручки, полученной от каждого вида деятельности, в общей сумме выручки. (Для организаций торговли вместо выручки в расчете участвует валовой доход.)

В учетной политике для целей  налогообложения целесообразно  отметить факты ведения раздельного  учета по правилам, установленным  нормативными документами, а также  подробно изложить способы ведения  раздельного учета, самостоятельно разработанные в организации.

 

2.2.3.3. Организация  учетных регистров с целью

упрощения расчета налогооблагаемых баз

 

В настоящее время показатели, отражаемые в бухгалтерском учете, анализируются  и корректируются для целей налогообложения. Отдельные рекомендации по проведению корректировок доходов и расходов для целей расчета налога на прибыль  содержит Приложение N 4 к Инструкции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 15 июня 2000 г. N 62 (Справка о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 "Расчета (налоговой декларации) налога от фактической прибыли").

Учитывая требования законодательства о налогах и сборах, можно организовать аналитический учет объектов обложения  таким образом, чтобы упростить  расчет налогов, минимизировать работу бухгалтера и следовательно, снизить  риск ошибок при расчете налогов.

В частности, доходы и расходы можно  отражать в учете так, чтобы доходы (расходы), на сумму которых должна быть откорректирована валовая прибыль, отражались обособленно. Например, валовая  прибыль для целей налогообложения  должна быть откорректирована на следующие  суммы (см. таблицу 2.6).

 

Таблица 2.6.

Отдельные корректировки валовой прибыли  для целей налогообложения

 

 ———————————————————————————————————————————————————————————————————————— 

|Содержание корректировки|Характер  корректировки|      Комментарий       |

|                        |      по Справке      |                        |

|————————————————————————|——————————————————————|————————————————————————|

|                        |     +    |     -     |                        |

|————————————————————————|——————————|———————————|————————————————————————|

|Расходы по процентам  за |Себестои- |           |Такие расходы уменьшают |

|пользование кредитами   |мость  (п.|           |облагаемую базу согласно|

|(займами), включаемые в  |1.2)  при-|           |подп. "с" п. 2 Положения|

|себестоимость для целей  |быль   для|           |о составе затрат        |

|налогообложения         |целей  на-|           |                        |

|                        |логообло- |           |                        |

|                        |жения  (п.|           |                        |

|                        |4.19)     |           |                        |

|————————————————————————|——————————|———————————|————————————————————————|

|Расходы по процентам  за |Прибыль   |           |Такие расходы не        |

|пользование кредитами   |для целей |           |уменьшают               |

|(займами), не           |налогооб- |           |налогооблагаемую базу   |

|включаемыми в           |ложения   |           |                        |

|себестоимость для целей  |(п. 4.20) |           |                        |

|————————————————————————|——————————|———————————|————————————————————————|

|Отрицательные суммовые  |Прибыль   |           |Такие расходы не        |

|разницы, учтенные в     |для целей |           |уменьшают облагаемую    |

|составе прочих расходов |налогооб- |           |базу                    |

|                        |ложения   |           |                        |

|                        |(п. 4.10) |           |                        |

|————————————————————————|——————————|———————————|————————————————————————|

|Доходы от участия в     |          |Выручка  от |Такие доходы отнесены к  |

|уставных капиталах      |          |реализации |внереализационным       |

|других организаций, если|          |продукции  |доходам (п. 14 Положения|

|это является предметом  |          |(работ,    |о составе затрат) и     |

|деятельности организации|          |услуг)     |облагаются по           |

|                        |          |           |специальной ставке      |

|————————————————————————|——————————|———————————|————————————————————————|

|Расходы от участия  в    |          |Себестои-  |Такие расходы не        |

|уставных капиталах      |          |мость      |уменьшают               |

|других организаций, если|          |продукции  |налогооблагаемую базу   |

|это является предметом  |          |(работ.    |                        |

|деятельности организации|          |услуг)     |                        |

|————————————————————————|——————————|———————————|————————————————————————|

|Убытки прошлых лет,     |Прибыль   |           |Согласно п. 1 ст. 54 НК |

|выявленные в отчетном   |для целей |           |РФ учитываются при      |

|году                    |налогооб- |           |перерасчете налоговых   |

|                        |ложения   |           |обязательств в периоде  |

|                        |(п. 4.21) |           |совершения ошибки       |

|————————————————————————|——————————|———————————|————————————————————————|

|Прибыль прошлых лет.    |          |Прибыль  для|Согласно п. 1 ст. 54 НК |

|выявленная в отчетном   |          |целей      |РФ учитываются при      |

|году                    |          |налогообло-|перерасчете  налоговых   |

|                        |          |жения  (п.  |обязательств в периоде |

|                        |          |5.7)       |совершения ошибки       |

 ———————————————————————————————————————————————————————————————————————— 

 

——————————————————————————————

Справка о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 "Расчета (налоговой декларации) налога от фактической прибыли"

 

Таким образом, представляется целесообразной организация обособленного учета:

расходов по процентам за пользование  кредитами (займами), включаемых в себестоимость  для целей налогообложения;

отрицательных суммовых разниц, учтенных в составе прочих расходов;

доходов и расходов от участия в  уставных капиталах других организаций, если это является предметом деятельности организации;

прибылей и убытков прошлых  лет и др.

Соответствующий порядок учета  таких доходов и расходов может  быть отражен в рабочем плане  счетов, а также в учетной политике для целей налогообложения.

 

2.2.3.4. Принятие  решения о сроках уплаты налога  на прибыль

 

Как было отмечено, налогоплательщики (кроме бюджетных организаций, малых  предприятий и плательщиков, указанных  в п. 5 ст. 8 Закона РФ от 27 декабря 1991 г. N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций") имеют возможность уплачивать налог на прибыль либо по квартальным авансовым расчетам, либо ежемесячно на основе фактической прибыли за месяц (п. 2 ст. 8 указанного Закона).

Уплата в бюджет авансовых взносов  налога на прибыль должна производиться  не позднее 15 числа каждого месяца равными долями в размере одной  трети квартальной суммы указанного налога. При расчетах по фактической  прибыли за месяц расчеты представляются предприятиями в налоговые органы по месту своего нахождения не позднее 20 числа месяца, следующего за отчетным.