Визначення правил і порядку складання та подання бухгалтерської та податкової звітності

П(С)БО в Україні розроблені відносно недавно і значною мірою  вони ґрунтуються на МСБО. Проте в національних П(С)БО відсутні деякі концепції подання фінансових звітів та їх якісні характеристики. Наприклад, в П(С)БО не розкрито базову концепцію складання фінансових звітів – правдиве та справедливе подання. Такі принципи, як істотність, агрегація, згортання і надання порівняльної інформації при складанні фінансових звітів застосовуються тільки частково. Зокрема необхідно відмітити таке:

- згідно з МСБО, кожну істотну статтю у фінансових звітах необхідно представляти окремо; неістотні суми слід об'єднувати з сумами подібного характеру і функціонального призначення. Дане питання висвітлюється в П(С)БО, але фактично не знаходить свого застосування на практиці, оскільки форми фінансових звітів встановлено і затверджено Міністерством фінансів;

- МСБО вимагають включати порівняльну інформацію в інформацію оповідного і описового характеру, якщо вона є доречною для розуміння фінансових звітів поточного періоду. Проте відповідно до П(С)БО розкриття порівняльної інформації в Примітках до фінансових звітів не є обов'язковим;

- МСБО 1 «Подання фінансових звітів» містить роз'яснення щодо того, в яких випадках підприємство може відхилятися від вимог МСБО з метою досягнення справедливого подання інформації у фінансових звітах. У П(С)БО такі інструкції відсутні;

-  П(С)БО передбачають тільки один обов'язковий формат для подання фінансових звітів, що виключає можливість агрегації і згортання. МСБО передбачають гнучкіший формат надання фінансових звітів, що дозволяє відображати специфічні особливості підприємства і запобігає накопиченню недоречної інформації.

Таким чином, дослідження  діючого нормативно-правового забезпечення фінансової звітності України свідчить про наявність істотних суперечностей  і неточностей щодо формування правових основ складання звітності з урахуванням визначення її складових. Деякі положення нормативно-правового забезпечення фінансової звітності в Україні не повністю відповідають вимогам Міжнародних стандартів бухгалтерського обліку та потребують подальшої їх узгодженості. В статті внесено пропозиції щодо вдосконалення окремих положень чинної законодавчо-нормативної бази бухгалтерського обліку, застосування яких допоможе узгодити окремі положення діючого нормативно-правового забезпечення фінансової звітності та забезпечить підвищення рівня доцільності й понятності облікової інформації, наведеної в фінасовій звітності підприємств України.

 

 

1.3. Порядок проведення аудиту фінансової звітності

 

Згідно із законодавством України звітним періодом для  складання

фінансової звітності є календарний рік. У складі річної звітності

фінансові результати, отримані за звітний період, відображаються у Формі

№ 2 “Звіт про фінансові  результати”. За цією формою звітності  відображаються фінансові результати за звітний період таким чином, щоб користувачі звітної інформації мали змогу простежувати склад доходів та витрат діяльності за певний період, а також порівняти із відповідними витратами та доходами за аналогічний період попереднього року.

Стосовно фінансового  результату діяльності підприємства на конкретну

дату, то тут передбачається не сума прибутку чи збитку, а загальний

фінансово-майновий стан підприємства як наслідок отриманих  фінансових

результатів за звітними періодами та дивідендної та інвестиційної

політики власників.

Така інформація міститься у Балансі підприємства – це Форма №1 діючої

сьогодні фінансової звітності та Форма № 4 “Звіт  про власний капітал”. З

погляду фінансових результатів  у Балансі найбільш цікавий перший розділ

пасиву “Власний капітал”. Зміни у розмірі та структурі  власного капіталу

підприємства свідчать про результати його діяльності, а  величина

власного капіталу на конкретну звітну дату та співвідношення між сумою

власного капіталу та вартістю усіх активів підприємства говорять про

його фінансове становище. Головним джерелом приросту власного капіталу

або фактором його зменшенням прибутки чи збитки за звітними періодами

діяльності, однак у  балансі підприємства відображаються не завжди ті

фінансові результати, які  отримані за звітними періодами, а й, часто,

нерозподілені прибутки чи непокриті збитки. Напрямки розподілу прибутку

чи порядок покриття збитків зазначаються у Формі  №4 звітності це “Звіт

про власний капітал”.[26, с.78]

Мета аудиторської перевірки фінансової звітності - незалежна експертиза для встановлення реальності та достовірності її, своєчасності та єдності методичних звітних показників. На початку аудиту фінансової звітності суб'єктів підприємницької діяльності встановлюється відповідність її чинним законодавчим та іншим нормативно-правовим актам. Під час аудиту показників фінансової звітності для встановлення її реальності й достовірності аудитори мають виявляти нереальну дебіторську заборгованість. При цьому особливу увагу слід зосередити на контролі позовної давності заборгованості, що рахується на балансі як реальна, а фактично термін її стягнення через суд чи арбітраж адміністрацією підприємства пропущено і вона підлягає списанню на збитки. У такому випадку аудитор зобов'язаний встановити причини утворення нереальної дебіторської заборгованості, місце її виникнення та відповідальних осіб.

Таким чином, аудит фінансової звітності має підтвердити реальність інформації про активи і пасиви підприємства. Під час перевірки фінансових звітів клієнт повинен надати аудитору повну інформацію, на підставі якої останній міг би зробити висновок, що відпадає необхідність вносити суттєві зміни у фінансові звіти з тим, щоб вони відповідали вимогам норм (стандартів). При цьому аудитору слід здійснити такі процедури:

- ознайомитися з принципами, прийомами і методами бухгалтерського фінансового обліку і способами їх застосування;

- простежити, яким чином клієнт збирає інформацію для включення у фінансовий звіт;

- упевнитися, що фінансові звіти складені відповідно до загальноприйнятих принципів ведення бухгалтерського фінансового обліку;

- з'ясувати, який існує зв'язок між сальдо рахунків і який вплив на результати мають відхилення.

Здійснюючи аудит фінансових результатів діяльності за річною звітністю

підприємств, необхідно  дослідити також і “Звіт про  рух грошових коштів”

(Форма №3). Аналіз цієї  форми дасть можливість аудитору  отримати

додаткові свідчення  та зробити відповідні висновки про  порядок

відображення доходів  і витрат діяльності у звітності, а також структуру

грошових потоків за видами діяльності. За цією формою прослідковуються

фінансові результати, визначені  за так званим касовим методом, у  розрізі

видів діяльності. Аудитору необхідно розглядати “Звіт про  рух грошових

коштів” у взаємодії  зі “Звітом про фінансові результати”, що допоможе

отримати інформацію для аналізу:

- обсягів, структури і джерел отримання грошових коштів та основних

напрямків їх використання;

- спроможності підприємства розрахуватися за своїми поточними

зобов’язаннями;

- достатності отриманого прибутку для обслуговування поточної

діяльності;

- впливу надходжень і видатків грошових коштів підприємства на його

фінансову стійкість;

- достатності власних коштів підприємства для обслуговування

інвестиційної діяльності, виплати дивідендів власникам та відсотків

інвесторам і кредиторам;

- можливості грошових надходжень та платежів у майбутньому тощо.

Потім перевіряється  правильність заповнення звітності  за формою (наявність усіх передбачених показників, підчисток і виправлень) та визначаються ті ділянки обліку, де аудиторський ризик найбільш значний, тобто де найбільша ймовірність помилок в обліку та звітності. Залежно від цього визначаються ті операції та активи, які повинні бути перевірені найбільш досконало та детально, а також ті показники, де можна довіритись інформації клієнта. Після цього аудитор оцінює систему внутрішнього контролю на підприємстві, вивчає його облікову політику, ступінь аудиторського ризику і розпочинає перевірку. [22, с. 67]

Виходячи із наведених  вище підходів до відображення фінансових

результатів у звітності  підприємств, необхідно будувати загальний план

аудиту фінансової звітності  та детальні програми за напрямками

перевірки.

Говорячи про методику аудиту фінансових результатів діяльності підприємства як складової аудиту фінансової звітності, потрібно звернути

увагу на низку важливих питань, які мають відношення до формування

фінансових результатів  у звітності. Необхідно звернутися до положень

установчих документів підприємства та уточнити напрямки та предмет

діяльності у співвідношенні з організаційно-правовою формою

підприємства, порядок формування власного капіталу, зокрема розподілу

прибутку.

Аудитор має визначити, чи відповідає чинним нормативам облікова політика доходів, витрат та фінансових результатів, а також з’ясувати, чи

дотримуються положення, визначені обліковою політикою підприємства на

практиці.

Далі аудитор має  здійснити досить трудоємкий комплекс робіт з аудиту

доходів та витрат. До цього  комплексу робіт належать: перевірка

правильності класифікації, оцінки та умов визнання доходів і  витрат;

правильності відображення в обліку та звітності доходів від реалізації

та собівартості реалізованої продукції; складу та правильності

відображення інших  операційних доходів та витрат, а  також фінансових та

інвестиційних доходів  і витрат. Важливу роль у перевірці  достовірності

фінансових результатів  відіграє контроль дотримання принципу

відповідності доходів  та витрат, оскільки це впливає на структуру

результатів у розрізі  різних видів діяльності та розмір фінансових

результатів конкретного  звітного періоду. Також важливою є  перевірка

надзвичайних доходів  та витрат, під час якої необхідно  перевірити

правильність оформлення документів, що засвідчують факт надзвичайних

подій та операцій, а також  відображення їх у бухгалтерському  обліку. У

фінансову звітність  записують лише результати надзвичайних подій,

(прибуток або втрати), тому аудитору необхідно детально  проаналізувати

порядок їх виникнення. [16, с.55]

Після перевірки обліку доходів та витрат аудитор повинен  перевірити

тотожність показників фінансової звітності даним бухгалтерського обліку,

що є складовою робіт.

Наступні аудиторські  процедури стосуються перевірки  співставності

фінансових результатів  звітного періоду за різними формами  звітності,

зокрема зі ”Звітом про  рух грошових коштів” та “Звітом  про власний

капітал”.

Після цього аудитору необхідно перейти до наступного етапу перевірки

фінансових результатів  – перевірки фінансових результатів  діяльності на

звітну дату за Балансом та “Звітом про власний капітал”. На цьому етапі

слід дослідити правильність розподілу прибутку (покриття збитків), а

саме: відповідність порядку  розподілу прибутку установчим документам,

правильність документального  оформлення та відображення в обліку і

звітності. Цей етап аудиторської перевірки досить важливий з погляду

формування аудиторського  висновку, користувачами якого є власники

(акціонери, учасники, пайовики) підприємства. Розподіл та  використання

чистого прибутку, отриманого у звітному періоді, є компетенцією та

прерогативою власників. Тому аудитор має простежити порядок  використання

чистого прибутку. Як правило, у звітності за період, що перевіряється,

відображається використання прибутку за попередній звітний період.

Власник має знати, як виконуються його рішення щодо використання

(розподілу) прибутку  попереднього звітного періоду.  Тому необхідно

простежити порядок  формування фінансових результатів  попереднього

звітного періоду, за можливістю, ознайомитись із рішеннями  власників

стосовно розподілу (використання) прибутку минулих звітних періодів, із

висновком попереднього аудиту.

Запропонована вище послідовність та основні моменти аудиту фінансових

результатів як складової  аудиту фінансової звітності доповнює наявні

розробки з цього  питання та може використовуватись  під час складання

робочої програми аудиту доходів, витрат і фінансових результатів

діяльності підприємств. Загальний план аудиту фінансової звітності  та

таблиця відповідності  статей “Звіту про фінансові результати”  даним

бухгалтерського обліку можна використовувати як свідчення  здійснених

аудиторських процедур. Звичайно, тільки цих документів не достатньо для

забезпечення документування та контролю якості аудиту фінансових

результатів, але вони доповнюють наявні розробки робочих  документів

аудиту.

У практиці аудиту за час  його функціонування в Україні створено велику

кількість документів за напрямками, що застосовуються або пропонуються

до застосування. Є  спроби класифікації та систематизації цих документів.

Для подальшого розвитку професійної аудиторської діяльності є можливість

часткової уніфікації документів аудиту. Оскільки більшість суб’єктів

господарювання використовують уніфіковані форми документів для  ведення

бухгалтерського обліку, а також діють законодавчо  закріплені форми

звітності та методи розрахунку звітних показників, Спілка аудиторів