Налог на добавленную стоимость. Его место и роль в налоговой системе и в доходных источниках бюджетов российской федерации

Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику  при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории РФ, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав и при наличии соответствующих первичных документов.

Сумма налога, подлежащая уплате в  бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов общая сумма исчисленного налога, увеличенная на суммы восстановленного налога.

При этом налогоплательщики (налоговые  агенты) в срок не позднее 20-го числа  месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию и уплатить налог.

При ввозе товаров на таможенную территорию РФ сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, уплачивается не позднее 15 дней со дня предъявления товаров в таможенный орган в месте их прибытия на таможенную территорию РФ или со дня завершения внутреннего таможенного транзита, если декларирование товаров производится не в месте их прибытия.

Помимо рассмотренных элементов  НДС, налоговым законодательством РФ предусмотрен закрытый перечень операций, не подлежащих налогообложению. В частности освобождается от налогообложения реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории РФ:

1. медицинских товаров отечественного и зарубежного производства;
2. медицинских услуг, за исключением косметических, ветеринарных и санитарно-эпидемиологических услуг. Однако установленное ограничение не распространяется на ветеринарные и санитарно-эпидемиологические услуги, финансируемые из бюджета;
3. долей в уставном (складочном) капитале организаций, паев в паевых фондах кооперативов и паевых инвестиционных фондах, ценных бумаг и инструментов срочных сделок (включая форвардные, фьючерсные контракты, опционы).

Кроме того, не подлежат налогообложению на территории РФ:

1. реализация (передача для собственных нужд) предметов религиозного назначения и религиозной литературы;
2. осуществление банками определенных банковских операций;
3. реализация изделий народных художественных промыслов признанного художественного достоинства и
4. другие операции, указанные в Налоговом кодексе РФ.

Глава 2. АНАЛИЗ ОБЛОЖЕНИЯ НАЛОГОМ НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ

2.1. Анализ и оценка  поступлений налога на добавленную  стоимость в бюджетную систему  Российской Федерации

Всюду, где существует НДС, он является основным источником налоговых поступлений. В целом, в странах с НДС  поступления этого налога составляют в среднем примерно 27% всех налоговых поступлений в бюджет и свыше 5% ВВП [72, с.9].

НДС занимает значительное место в системе доходов экономически развитых стран.

Так, например, во Франции НДС является ведущим звеном бюджетной системы  и обеспечивает 41% всех налоговых  поступлений.

В структуре бюджета Дании НДС  занимает второе место после подоходного  налога с физических лиц и обеспечивает 19% всех налоговых поступлений.

В Германии из налогов на юридических  лиц наиболее высокие доходы приносит государству именно НДС. Его удельный вес в доходах бюджета равен  примерно 28% – второе место после подоходного налога.

В Великобритании главное место среди косвенных налогов также принадлежит НДС. Он занимает с точки зрения доходов второе место после подоходного налога и формирует примерно 17% бюджета страны [14, с.27-28].

Ежегодно доходы бюджетов России всех уровней формируются в соответствии с бюджетным и налоговым законодательством за счет налоговых и неналоговых видов доходов, а также за счет безвозмездных и безвозвратных перечислений. Чтобы определить, какое место НДС занимает в налоговой системе и в доходных источниках бюджетов РФ, необходимо проанализировать поступления НДС в бюджетную систему РФ, которая в соответствии с Бюджетным кодексом РФ состоит из бюджетов следующих уровней:

1. федеральный бюджет и бюджеты государственных внебюджетных фондов;
2. бюджеты субъектов РФ и бюджеты территориальных государственных внебюджетных фондов;
3. местные бюджеты, в том числе:
1. бюджеты муниципальных районов, бюджеты городских округов, бюджеты внутригородских муниципальных образований городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга;
2. бюджеты городских и сельских поселений.

Однако в целях исследования необходимо отметить, что НДС поступает  только в консолидированный бюджет РФ (далее – КБ РФ), который, согласно бюджетному законодательству РФ, состоит из федерального бюджета РФ (далее – ФБ РФ) и свода бюджетов других уровней бюджетной системы РФ (далее – консолидированные бюджеты субъектов РФ или КБ СРФ) (в представленной работе при проведении анализов будут использоваться данные без учета межбюджетных трансфертов между вышеназванными бюджетами и за исключением бюджетов государственных внебюджетных фондов и территориальных государственных внебюджетных фондов).

Исходя из официально опубликованных и предварительных данных, представленных Федеральной службой государственной статистики (далее – ФСГС), в таблице 1 отражено распределение поступлений НДС консолидированного бюджета РФ по уровням бюджетной системы в период с 1992 по 2006 гг.

Таблица 1

Распределение поступлений  НДС консолидированного бюджета  РФ по уровням бюджетной системы в период с 1992 по 2006 гг. [69; 70, с.614-616]

Согласно данным, приведенным в таблице 1, в период с 1992 по 2006 гг. поступления НДС в КБ РФ, в том числе и в ФБ РФ, увеличивались в абсолютном выражении с каждым годом. Что касается поступлений НДС в КБ СРФ, то здесь необходимо отметить следующее. До 2001 г. поступления НДС в КБ СРФ в абсолютном выражении также увеличивались. Однако, несмотря на это, имело место уменьшение доли поступлений НДС в данные бюджеты по отношению к поступлениям налога в КБ РФ, которое было связано, прежде всего, с тем, что до 2001 г. постоянно изменялись нормативы отчислений налога в ФБ РФ. Так, например, в 1998 г. норматив отчислений НДС в ФБ РФ составлял 75%, в 1999 г. – 75% в I квартале и 85% в остальных кварталах календарного года, в 2000 г. – 85%. Как следствие, с ростом норматива отчислений налога в ФБ РФ доля поступлений НДС в КБ СРФ уменьшалась по отношению к поступлениям налога в КБ РФ. Далее, начиная с 2001 г., доходы от НДС в КБ СРФ не поступали вовсе, поскольку в 2001 г. был осуществлен переход к полному зачислению этих доходов в ФБ РФ.

Наглядно абсолютное и относительное распределение поступлений НДС консолидированного бюджета РФ по уровням бюджетной системы в период с 1992 по 2006 гг. отражено в приложениях 1-2.

Далее необходимо определить, какое место в налоговой системе и в доходных источниках КБ СРФ, ФБ РФ и КБ РФ занимает НДС и насколько велика его роль в формировании доходов этих бюджетов.

Из анализа состава и структуры доходов консолидированных бюджетов субъектов РФ за 1992-2006 гг. (см. приложение 3) видно, что поступления НДС до 2001 г. в абсолютном выражении увеличивались с каждым годом, при этом в разные годы в данных бюджетах аккумулировалось от 8% до 19% всех поступлений за счет НДС. Кроме того, данный налог составлял порядка 70% и более всех косвенных налогов и свыше 11% всех налоговых поступлений в КБ СРФ (см. приложение 4). Однако, начиная с 2001 г., доходы от НДС в КБ СРФ уже не поступали (согласно 100%-му нормативу отчислений НДС в ФБ РФ).

Несмотря на относительное  снижение доли поступлений от налога в составе всех доходов КБ СРФ (с 18,5% в 1992 г. до 8,1% в 2000 г.), до 2001 г. НДС играл пусть и не основную роль в формировании доходов данных бюджетов, но зато являлся одним из источников этих доходов, которые, в свою очередь, направлялись на поддержание или развитие социально-экономического положения в отдельно взятом регионе страны.

Более подробно необходимо проанализировать поступления НДС в федеральный бюджет РФ за 1992-2006 гг., поскольку именно за счет средств, аккумулируемых в данном бюджете, государство выполняет свои внутренние и внешние функции.

Согласно анализу данных, проведенному в приложении 5, поступления НДС в ФБ РФ в период с 1992 по 2006 гг. увеличивались в абсолютном выражении с каждым годом, при этом в разные годы в бюджете аккумулировалось от 24% до 50% всех поступлений за счет НДС. Кроме того, данный налог составлял порядка 46% и более всех косвенных налогов и свыше 33% всех налоговых поступлений в ФБ РФ (см. приложение 6).

Однако необходимо отметить, что в анализируемом  периоде наблюдалась ярко выраженная тенденция (см. приложение 7) к снижению доли поступлений от НДС в составе всех доходов ФБ РФ. Причем довольно существенные спады этой доли произошли в 1993 г. на 21,8% вследствие снижения налоговой ставки НДС с 28% в 1992 г. до 20% в 1993 г., а по продовольственным товарам и продукции детского ассортимента – до 10%, и в период 2002-2006 гг., когда она снизилась на 16% (с 40,1% в 2001 г. до 24,1% в 2006 г.).

Можно выделить следующие основные причины снижения доли поступлений от НДС в составе всех доходов ФБ РФ в период 2002-2006 гг.:

1. проводимая в России налоговая реформа, в частности:
1. законодательные изменения, уже произведенные в ходе продолжающейся в настоящее время реформы НДС;
2. изменение с 2005 г. порядка распределения налогов между бюджетами различных уровней, в том числе увеличение федеральной ставки налога на прибыль организаций с 5,0% до 6,5% и увеличение доли налога на добычу полезных ископаемых (далее – НДПИ), а именно нефти, зачисляемой в федеральный бюджет, до 95%;
3. увеличение ставок экспортных пошлин на энергоносители, в первую очередь – на нефть и нефтепродукты;
2. меняющаяся экономическая ситуация в стране и за рубежом, приводящая к росту поступлений в федеральный бюджет РФ налога на прибыль организаций, единого социального налога, НДПИ, доходов от внешнеэкономической деятельности (ввозных и вывозных таможенных пошлин), в частности:
1. благоприятная внешнеэкономическая конъюнктура на мировых рынках сырьевых ресурсов;
2. рост экономической (деловой) активности в стране, а именно бурное развитие таких видов деятельности, как финансовая деятельность, добыча полезных ископаемых, обрабатывающие производства, строительство, транспорт и связь, электроэнергетика, оптовая и розничная торговля, операции с недвижимым имуществом, аренда и предоставление услуг и др.

Несмотря на снижение к 2007 г. доли поступлений  от НДС в составе всех доходов  ФБ РФ, данный налог по-прежнему играет очень важную роль в формировании этих доходов. Так, в 2006 г., по предварительным данным, в ФБ РФ поступило НДС в размере 1510,9 млрд. руб., что составило 93,2% всех косвенных налогов, 42,3% всех налоговых поступлений и 24,1% всех доходов ФБ РФ. Как следствие, по итогам 2006 г. НДС в составе всех доходов ФБ РФ занял второе место после доходов от внешнеэкономической деятельности (36,7% или 2306,3 млрд. руб.), а среди косвенных налогов и налоговых доходов – первое.