Налог на добавленную стоимость. Его место и роль в налоговой системе и в доходных источниках бюджетов российской федерации

1. отсутствие деловой цели, направленной на систематическое получение дохода в процессе взаимоотношений между участниками гражданского оборота;
2. мнимость сделок, и, как следствие, отсутствие оплаты за поставленный товар, отсутствие источника возмещения налога, отсутствие реальности понесенных затрат;
3. организационные критерии, характеризующие налогоплательщика и его контрагентов как недобросовестных, основанные на совокупности организационно-административных и экономико-хозяйственных факторов.

Кроме того, методы и способы проведения контрольной работы, направленные на сбор доказательной базы, требуют больших усилий и отвлечения значительных ресурсов. Увеличение издержек на контроль за неправомерным возмещением НДС приводит к тому, что налоговые органы вынуждены ослаблять контроль за полнотой и правильностью исчисления и уплаты в бюджет иных налогов и сборов.

Также следует отметить, что кроме  лиц, действия которых направлены исключительно  на хищение бюджетных средств, в  целях так называемой «оптимизации налогообложения» среди реально  работающих налогоплательщиков широкое  распространение получила практика использования в качестве поставщиков товаров (работ, услуг) неотчитывающихся организаций или фирм-«однодневок». В этих случаях налогоплательщики лишь создают необходимые документы, позволяющие предъявить к возмещению суммы НДС, фактически не уплаченные в бюджет поставщиками.

Как это ни странно, но само администрирование НДС создает стимулы для уклонения от налогообложения, так как фактически, при прочих равных условиях, счет-фактура на оплату налогооблагаемых товаров, выставленная поставщиком (или документ, подтверждающий факт экспорта), является основанием для уменьшения налоговых обязательств налогоплательщика, а значит, представляет собой требование к бюджету. Уже сам этот факт создает сильнейший стимул для недобросовестных налогоплательщиков к минимизации своих налоговых обязательств. Скрывая от налоговых органов выручку от реализации налогооблагаемых товаров (работ, услуг) на внутреннем рынке, налогоплательщик может не только уклониться от уплаты налога с объема реализации, но и получить право на возмещение уплаченного налога из бюджета. Для неправомерного увеличения объема требований о возмещении НДС при экспорте товаров, облагаемых по нулевой ставке, также используются различные способы, включая создание фирм-«однодневок», предоставление ложных документов, подтверждающих факт экспорта продукции, которая на самом деле была реализована на внутреннем рынке, подделка счетов-фактур, регистров учета производства товаров и закупки материальных ресурсов, завышение цен на закупаемые материальные ресурсы.

В целях борьбы с этим налоговые  органы вынуждены осуществлять дополнительные меры налогового контроля, которые, несмотря на высокие издержки по администрированию, в большинстве случаев не эффективны, поскольку неуплата в бюджет налога контрагентами не является основанием для отказа в предоставлении налоговых вычетов по НДС в рамках действующего законодательства.

Учитывая, что лица, использующие в  качестве поставщиков неотчитывающиеся организации, имеют конкурентные преимущества перед добросовестными налогоплательщиками, последним остается работать так же, как конкуренты, что приводит к массовому использованию поставщиков – «однодневок» в целях завышения налоговых вычетов. Об этом же свидетельствует и статистический анализ, проведенный нами во второй главе представленной дипломной работы.

В целом по России на протяжении 2004-2006 гг. наблюдался постоянный рост сумм налоговых вычетов по внутренним операциям и сумм НДС, фактически возмещенных налогоплательщикам при применении ими нулевой налоговой ставки, как в абсолютном, так и в относительном выражении (по отношению к ВВП).

Кроме того, в данный период наблюдался опережающий рост сумм налоговых вычетов по внутренним операциям в общей сумме начисленного НДС и сумм НДС, фактически возмещенных налогоплательщикам при применении ими нулевой налоговой ставки, в общей сумме поступлений налога в бюджетную систему РФ. При этом весьма значительный рост объемов возмещений НДС произошел в 2006 г., обусловленный, прежде всего, изменениями законодательства о НДС, вступившими в силу с 1 января 2006 г. в соответствии с Федеральным законом от 22 июля 2005 № 119-ФЗ.

В рамках рассматриваемой проблемы необходимо отметить, что данные изменения  существенно осложнили администрирование НДС, в том числе и при осуществлении операций, облагаемых по нулевой налоговой ставке, поскольку было отменено подтверждение факта оплаты НДС поставщикам товаров (работ, услуг) в качестве одного из обязательных условий для возникновения права на налоговые вычеты по НДС. То есть налогоплательщик с указанной даты имеет право принять к вычету сумму НДС, предъявленную поставщиками, без оплаты, только лишь на основании счета-фактуры и факта оприходования. Как следствие, в 2006 г. значительно выросли доля налоговых вычетов по внутренним операциям в общих суммах начисленного НДС, а также объемы возмещения налога из бюджета при применении нулевой налоговой ставки.

В отличие от уклонения от уплаты НДС на стадиях внутренней реализации товаров (работ, услуг) путем неправомерного применения налоговых вычетов (здесь объем недополученных бюджетных доходов можно лишь оценить по результатам налоговых проверок) минимизация налоговых обязательств при неправомерном возмещении НДС при экспорте товаров (работ, услуг) связана с получением на расчетные счета налогоплательщиков денежных средств, уже поступивших в бюджет, – конкретных сумм, уплаченных ранее другими налогоплательщиками и находящихся в распоряжении государства. В этой связи задача противодействия злоупотреблениям в области возмещения НДС при экспорте приобретает особую важность (в том числе и с политической точки зрения) как задача противодействия неэффективному расходованию бюджетных средств.

Согласно принципам построения НДС его возмещение при экспорте осуществляется для избежания двойного налогообложения с целью обеспечения конкурентоспособности экспортируемых товаров. При этом предполагается, что на всех стадиях создания добавленной стоимости товара соответствующие суммы НДС уплачиваются в бюджет. Поэтому проблем с возмещением налога экспортерам в теории не возникает. Государство возвращает то, что было уже уплачено. Однако основной проблемой в практике налогового администрирования НДС в России является то, что государство объективно не может обеспечить в полном объеме уплату данного налога в бюджет всеми непосредственными поставщиками экспортеров и предшествующими им по технологическим цепочкам фирмами. Это связано с тем, что количество участников и сложность структуры экспортных цепочек ничем не ограничены. Среди них могут быть фирмы, имеющие льготы, показывающие прирост недоимки или реструктуризирующие задолженность, либо подставные фирмы-«однодневки», в которые с помощью трансфертного ценообразования переносится налогооблагаемая база, а деньги просто обналичиваются или с помощью вексельных схем переводятся в другие компании. В результате, складывается ситуация, когда к возмещению из бюджета предъявляются суммы, превышающие объем НДС, уплаченный в бюджет на всех стадиях создания экспортируемого товара.

К сожалению, приходится констатировать тот факт, что в России практически единственным средством снижения потерь бюджета, связанных с указанной проблемой, стала практика налоговых органов по фактическому оттягиванию выплаты возмещения НДС экспортерам на значительные сроки. По данным ФНС России, по состоянию на 1 января 2007 г. по-прежнему высокими остаются суммы НДС, по которым налоговыми органами не принято решение о возмещении или отказе, – порядка 186,1 млрд. руб. [22, с.113].

При этом следует отметить, что  подобная практика, безусловно, порождает  целый ряд негативных последствий, как для бизнеса, так и для бюджета страны. Задержка возмещения из бюджета сумм НДС по экспортным операциям приводит к изъятию значительных денежных средств из оборота добросовестных фирм-экспортеров. Причем эти фирмы часто являются подразделениями крупных интегрированных бизнес-структур, имеющих экспортную ориентацию. В результате ощутимо ухудшается финансовое состояние крупных бизнес-структур, что, в свою очередь, стимулирует их к неуплате налогов.

Сложности администрирования сумм НДС, предъявляемым к возмещению по экспортным операциям, связаны с рядом обстоятельств как объективного, так и субъективного характера. Многие схемы возмещения НДС практически неуязвимы для налогового контроля, так как почти во всех случаях документы экспортеров находятся в полном порядке. По закону налогоплательщик не обязан отвечать за своих поставщиков. Поэтому именно на государство в лице налоговых органов ложится необходимость доказательства в суде наличия факта сговора экспортера с поставщиками и субпоставщиками в случае, если последние не уплатили НДС в бюджет. Это сопряжено с огромными трудностями, в том числе финансового характера. Если поставщиками и субпоставщиками являются вполне легальные фирмы, то они могут просто показывать увеличение своей налоговой недоимки в бюджет или иметь льготы. Если же формальными поставщиками являются фирмы-«однодневки», то их невозможно даже найти. Кроме того, длина цепочек поставщиков ничем не ограничена и может исчисляться десятками. Ни за какое разумное время всех их проверить не удастся. В результате бюджет вынужден выплачивать не только всю сумму предъявленного к возмещению НДС, но и проценты за просрочку.

Вывод очевиден: с помощью оттягивания  момента возмещения сумм НДС экспортерам  государство не может принципиально решить сложившуюся проблему.

3.2. Пути совершенствования  администрирования налога на  добавленную стоимость

По мнению автора представленной дипломной  работы, в плане решения всех вышеназванных проблем в среднесрочной перспективе представляется необходимым реализация следующих основных направлений совершенствования администрирования налога на добавленную стоимость в России:

1. С целью устран<spa