Налоговый учёт и отчётность по налогу на имущество (по материалам ЗАОр (НП) «Роспечать»)

Осуществление некоторых  схем возможно при определенных условиях. Так, А.Меньков рассматривает такой  прием, как выбор низконалоговой территории.

В случае, если приобретается  дорогостоящее оборудование или  недвижимость, то их можно купить от имени компании, зарегистрированной в регионе, в котором установлена  низкая ставка налога на имущество, или  от имени фирмы, имеющей право  на льготу в каком-либо регионе.

Ведь налог на имущество  является региональным. Поэтому, если компания не ведет свою деятельность по месту нахождения имущества (не создает  постоянные рабочие места, то есть обособленные подразделения), то налог с этого  имущества уплачивается по ставке того региона (субъекта РФ), в котором  зарегистрирована компания.

В большинстве регионов налог  на имущество взимается по максимальной ставке 2,2%. Однако в некоторых регионах ставка налога составляет 1, 1,8%. Кроме того, в некоторых регионах установлены пониженные ставки по налогу на имущество для отдельных категорий налогоплательщиков. А в ряде регионов установлены дополнительные льготы по налогу на имущество в части, зачисляемой в региональный бюджет.

Схема, основанная на выборе низконалоговой территории, заключается в следующем. Предположим, что компания «А» планирует приобрести недвижимость. Для того чтобы оптимизировать налоговые платежи по налогу на имущество, покупку необходимо оформить на организацию (фирму «Б»), которая пользуется региональной льготой или уплачивает налог по низкой ставке. При этом фирма «Б» не должна вести деятельность по местонахождению приобретаемой недвижимости: тогда она либо будет уплачивать налог с этой недвижимости только в местный бюджет, либо уплачивать налог по невысокой ставке. Затем фирма «А» арендует приобретенную фирмой «Б» недвижимость и использует ее для своей производственной деятельности.

При выборе низконалоговой территории следует иметь в виду, что региональные льготы могут предоставляться  только на ограниченный период.

Необходимо также учитывать  возможные неудобства, связанные  с управлением фирмой, зарегистрированной в другом регионе (например, необходимость сдачи отчетности в местные налоговые органы и другие проблемы, требующие дополнительных затрат) [30].

Также достаточно часто используются приемы, связанные  с минимизацией стоимости имущества.

Например, это  списание стоимости материалов, переданных в производство.

В своей учетной политике предприятие определяет порядок списания на затраты стоимости расходных материалов. Обычно используются методы списания FIFO (First in, first out - «первый пришел, первый ушел»), LIFO (Last in, first out - «последний пришел, первый ушел») или по средней стоимости.

При применении метода LIFO стоимость  списанных материалов максимальна, так как списываются последние  купленные партии, которые, как правило, дороже более ранних. Себестоимость  продукции повышается, а прибыль  снижается. Стоимость материалов на остатке меньше, соответственно, налог  на имущество также снижается. Метод LIFO весьма выгоден, особенно в условиях инфляции.

Также применяется переоценка стоимости основных средств. Она  является важным элементом в оптимизации  налога на имущество предприятий [23].

Сейчас формируется тенденция, когда многие компании начинают активно  пользоваться предоставленным им правом и приводят восстановительную стоимость  основных средств в соответствие с данными о рыночной стоимости. Провести переоценку можно либо в  конце года, предшествующего отчетному, либо в первом квартале отчетного  года. В последнем случае результаты переоценки отражаются в отчетности за первый квартал.

При переоценке необходимо иметь в виду, что абсолютно  достоверно определить реальную рыночную стоимость имущества сегодня  практически невозможно. Поскольку  введение договорных, а потом и  свободных цен привело к тому, что, например, однотипное оборудование отличается по учетной стоимости  в несколько раз в зависимости  от периода приобретения. С учетом этого предприятие при помощи специалистов оценочных фирм может  значительно снизить стоимость  основных средств. Однако не следует  забывать, что изменение их цены влечет изменение валюты баланса  и, соответственно, чистых активов предприятия. А это, в свою очередь, способно вызвать  недоверие у инвесторов и кредиторов.

Еще один способ, связанный  с минимизацией стоимости имущества  – консервация основных средств. Зачастую в составе облагаемого  налогом имущества числятся устаревшие товары, неисправные и морально устаревшие основные средства и материалы, предназначенные для выпуска продукции, снятой с производства. Если у предприятия есть производственные фонды, в которых оно не нуждается, но по каким-то причинам не может списать, а налог на имущество по ним тяжелое бремя, то самое время эти фонды законсервировать. Для этого достаточно приказа руководителя о переводе фондов на консервацию.

С.А. Шилкин рассматривает  такую схему минимизации, как разделение основного средства на несколько объектов [40].

В этом случае разные части  основного средства можно учесть как отдельные объекты и быстрее  списать на затраты. Как следствие, фирма экономит не только на налоге на имущество, но и на налоге на прибыль. Однако применить этот способ можно  только в том случае, если фирма  покупает несколько основных средств, представляющих собой единый комплекс. При этом, правомерность этой схемы  не вызывает подозрений ни у бухгалтеров, ни у чиновников.

Немалый интерес представляет более сложная схема минимизации  налога на имущество, которая предполагает использование договора лизинга [26].

В соответствии с нормами  НК РФ, только один вид хозяйственных  договоров допускает учет основных средств на балансе организации, которой не принадлежит данное основное средство – это договор лизинга.

Дело в том, что согласно п.1 ст.11 Закона «О финансовой аренде (лизинге)» [11] собственником лизингового имущества является лизингодатель. В то же время, п.1 ст.19 названного закона предусмотрено, что право собственности на лизинговое имущество может быть передано лизингополучателю после истечения договора лизинга (как в аренде с правом выкупа) либо до истечения по соглашению сторон. С другой стороны, п.1 ст.31 данного закона предусматривает, что предмет лизинга подлежит учету на балансе лизингодателя или лизингополучателя по соглашению сторон. А учет предмета лизинга с переходом права собственности на него не связаны друг с другом названным законом.

То есть, рождается финансовая схема, для реализации которой требуется, как минимум, два аффилированных лица (либо просто связанных экономическими интересами), которая среди прочих достоинств, позволяет избавиться от налога на имущество организацию.

Так, лизингодатель заключает  договор с лизингополучателем, предметом  которого являются основное средство, приобрести которые лизингодатель  только планирует, после чего лизингодатель  заключает договор купли-продажи  с продавцом указанного имущества, извещая его, что договор заключается  специально для лизинговых целей (в  этом случае, лизингодатель и лизингополучатель  будут нести солидарную имущественную  ответственность перед продавцом, так что особых возражений со стороны  продавца поступить не должно). Затем, лизингодатель передает в фактическое владение и пользование имущество лизингополучателю (отдельными договорами между лизингополучателем и лизингодателем можно предусмотреть совместное пользование имуществом) по акту приемки-передачи, одновременно сняв это имущество со своего баланса и передав на баланс лизингополучателя. При этом договором лизинга должно быть установлено, что право собственности сохраняется за лизингодателем, а переход имущества в собственность лизингополучателя вообще не предусматривается договором (переход права собственности лизингового имущества от лизингодателя к лизингополучателю по истечении договора лизинга не является обязательным, а регулируется соглашением сторон).

Плюсы варианта оптимизации налоговых платежей через договор лизинга:

• имущество не выбывает из собственности предприятия, может быть использовано в качестве залога (для привлечения инвестиций);
• не возникает обязанности платить налог на имущество.

К минусам следует отнести необходимость приобретения новых основных средств при наличии имеющихся.

Еще одна особенность договора лизинга – он может связывать  правоотношениями не три, а две стороны. Ни ГК РФ, ни Закон «О финансовой аренде (лизинге)» не содержит запретов на то, чтобы и продавцом и лизингополучателем по одной сделке выступало одно и  тоже лицо.

То есть, для реализации этой схемы нужны следующие условия.

Необходимы два предприятия (на общей системе налогообложения) и одно – не аффилированное и  обязательно применяющее УСН  или ЕНВД.

Одно из первых заключает  договор лизинга со вторым предприятием, в соответствии с которым третье предприятие (то самое, применяющее  УСН или ЕНВД) покупает у первого  имущество, получает его в собственность  и сдает в лизинг первому с  обратным переходом права собственности  на это имущество. При этом учет данного  имущества должен производиться  на балансе лизингодателя до истечения  срока действия договора лизинга. Такую  схему называют «возвратным» лизингом.

Вокруг лизинговой схемы  снижения налога нередко возникают  судебные споры, поэтому уже сформировалась определенная практика, позволяющая избегать сложностей с применением этой схемы (Приложение 15).

Таким образом, как свидетельствует судебная практика и практика применения налогового законодательства с целью оптимизации имущественного налогообложения, в настоящее время существует немало схем минимизации такого налога. При этом, каждая организация вправе использовать (или не использовать) любые из них в соответствии с особенностями собственной хозяйственной деятельности.

3.3. Перспективы  развития налогообложения имущества

В ходе проводимой налоговой  реформы отменены некоторые виды налогов и сборов и существенно  трансформированы сохраняющиеся налоги. Определенные изменения произошли  и в системе имущественного налогообложения  организаций.

Концепция имущественных  налогов предусматривает постепенный  переход к налогообложению недвижимости, то есть земли и имущественных  объектов, прочно связанных с землей и относящихся к недвижимому  имуществу в соответствии с ГК РФ.

Одним из этапов перехода на налогообложение недвижимости является новый налог на имущество организаций, предусмотренный главой 30 «Налог на имущество организаций» НК РФ.

На сегодняшний день схема  определения порядка оплаты налога на имущество включает в себя следующие  элементы: плательщики, объект налогообложения, налоговая база, налоговый период, ставка и срок уплаты (Приложение 16).

В настоящее время база налога на имущество, как верно указывает  Б.Х.Алиев, скорректирована таким  образом, чтобы вывести из налогообложения  товарные запасы, готовую продукцию  и другие части актива баланса  организации, а объектом обложения  данным налогом является непосредственно  амортизируемое имущество, учитываемое  на балансе организации по его  остаточной стоимости [21].

В рамках реформирования такого налогообложения предусматривается  введение нового регионального налога – налога на недвижимость, который  должен заменить налог на имущество  организаций, налог на имущество  физических лиц и земельный налог. Предполагается, что этот налог будет  учитывать реальную стоимость недвижимости, его качество, платежеспособность владельца  и региональные особенности.

Несомненно, любая методика расчета налога предполагает хорошее  знание объекта налогообложения. Понятие  недвижимого имущества появилось  давно – еще в 1714 г. Петр I издал  указ о порядке наследования движимого  и недвижимого имущества.

В современном Гражданском  кодексе РФ в ст.130 дано следующее  определение недвижимости: «К недвижимым вещам (недвижимое имущество, недвижимость) относятся земельные участки, участки  недр, обособленные водные объекты  и все, что прочно связано с  землей, то есть объекты, перемещение  которых без соразмерного ущерба их назначению невозможно, в том  числе леса, многолетние насаждения, здания и сооружения. К недвижимым вещам относятся также подлежащие государственной регистрации воздушные  и морские суда, суда внутреннего  плавания, космические объекты. Законом  к недвижимости может быть отнесено и иное имущество».

Предприятие в целом как  имущественный комплекс также является недвижимостью (ст.132 ГК РФ).

Исходя из этого, позиция  авторов налоговой реформы состоит  в том, что вместо отдельных налогов  на землю и строения нужно ввести единый налог на недвижимость. В  качестве обоснования единого налога делают ссылку на юридическую практику западных стран, в которых налоги на строения и землю связаны между  собой.

Однако Россия имеет собственную  специфику. Сегодня налог 
реально ниже рыночной стоимости. Согласно определению, рыночная стоимость – это наиболее вероятная цена, за которую объект может быть продан на открытом рынке при соблюдении определенных условий. Подразумевается, что есть некое множество сделок, по которому вычисляют эту среднюю цену. Министерство финансов утверждает, что оценку имущества станут производить не по рыночной стоимости и не по стоимости БТИ, а по некоей массовой оценке, которая приближена к рыночной. После корректировки стоимость объекта недвижимости будет примерно на 30 % ниже рыночной. И при расчетах рыночную оценку начнут просто умножать на коэффициент 0,7. Однако даже такая поправка не сделает налогообложение по рыночной стоимости экономически эффективным и справедливым в глазах населения.